Премия покупателю за объем закупок (В. Чернавская, "Практическая бухгалтерия", N 7, июль 2007 г.)

Премия покупателю за объем закупок

В последнее время поощрение покупателей за достижение различных показателей получает все большее распространение. Среди способов такого поощрения выделяют скидки, премии и бонусы. О бухгалтерском и налоговом учете премиальной системы поощрения покупателей расскажем в нашем материале.

Зачастую налогоплательщики не видят разницы между такими способами поощрения как скидки, премии и бонусы. Напомним, что законодательно данные понятия на сегодняшний день не определены. Поэтому, как правило, в такой ситуации обращаться следует к обычаям делового оборота и экономической литературе. Однако в литературе данные понятия также часто определяются по-разному. Единой практики не существует и в деловом обороте. Поэтому очень важно, чтобы в договоре и (или) в документе, определяющем ценовую политику продавца (поставщика), применяемый способ поощрения покупателей был подробно описан.

Нами будет рассмотрен порядок учета вознаграждения (премии) покупателя за достижение им определенного объема закупок, без изменения установленных сторонами цен.

Под премиями для целей настоящей статьи понимаем вознаграждение, выплачиваемое покупателю продавцом за достижение определенных результатов, в частности, установленного сторонами объема закупок.

Нюансы договора

На наш взгляд, в договоре должны быть определены как минимум следующие моменты:

- объем закупок в ценовом или количественном эквиваленте, по достижении которого возникает право покупателя на премию (уровней может быть несколько);

- период, за который определяется объем закупок (как правило, это месяц, квартал или год, или сочетание данных периодов);

- установить, определяется ли объем закупок нарастающим итогом;

- порядок выплаты премии (например, перечисление денежных средств на счет покупателя или же зачет встречных требований);

- сторона, ответственная за учет объема закупок.

Если ответственным по договору будет покупатель, то желательно, чтобы он в подтверждение своего права на получение премии составлял отчет-заявку, форму и сроки представления которой также нужно указать в договоре. В этом случае, также желательно установить срок, в течение которого поставщик проверит указанные в отчете-заявке данные и утвердит размер премии.

Согласие продавца может подтверждаться актом, форму и срок подписания которого также нужно будет указать в договоре.

Налог на добавленную стоимость

В настоящее время не существует единого мнения о том, является ли выплачиваемая покупателю премия объектом НДС. Так, некоторые специалисты рассматривают премии за рост объема закупок как вознаграждение за услугу со стороны покупателя. Противники данной позиции говорят о том, что договор купли-продажи в принципе предусматривает закупки как таковые, и их увеличение нельзя рассматривать еще и как услугу. Минфин России и ФНС России в последнее время придерживаются второй точки зрения, хотя ранее она была противоположной.

Представляется возможным, что увеличение числа закупок действительно нельзя расценивать как какую-либо услугу со стороны покупателя, а значит, объекта НДС в данном случае не возникает. Кроме того, согласно подпункту 19 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса, для целей налога на прибыль премия у продавца признается внереализационным расходом, что косвенно свидетельствует о том, что речь не идет о реализации каких-либо услуг. Между тем, это часто невыгодно продавцу, так как у него не появляется входного НДС, который можно было бы принять к вычету.

На практике нередки случаи, когда стороны составляют смешанный договор, в котором в обязанности покупателя помимо обязанности принять и оплатить товар включается обязанность оказать продавцу услуги по продвижению товара на рынок (дистрибьюторский договор). Причем достаточно часто такое условие вносится только для того, чтобы возникал объект НДС, а услуги фактически не оказываются. В данном случае следует говорить уже не о премии, а о вознаграждении за оказанные услуги.

Но даже если продавец действительно предпринимает некие действия по продвижению товара на рынок, для продавца сохраняется существенный риск, о чем будет более подробно сказано в части статьи, посвященной налогу на прибыль.

Кроме того, несколько слов следует сказать о случае, когда погашение задолженности по выплате премии (вознаграждения) будет осуществляться путем зачета. Напомним, что, согласно новой редакции пункта 4 статьи 168 Налогового кодекса, вступившей в силу с 1 января 2007 года, при зачете взаимных требований сумма НДС, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств. Таким образом, произведение зачета встречных требований для сторон может быть неудобным.

Налог на прибыль

У продавца к внереализационным расходам относятся расходы в виде премии, выплаченной покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности, объема покупок (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ). Исходя из принципа зеркальности, можно предположить, что у покупателя сумма премии относится к внереализационным доходам. Заметим, что "зеркальной" нормы для покупателя Налоговый кодекс не содержит. В то же время, Минфин в письме от 5 сентября 2005 г. N 03-03-04/1/190 указывает, что для покупателя такая премия будет являться безвозмездно полученным имуществом, подлежащим включению в налоговую базу по налогу на прибыль организаций в соответствии с пунктом 8 статьи 250 Налогового кодекса (в составе внереализационных расходов).

В случае, если между сторонами будет заключен дистрибьюторский договор, у продавца, как уже было указано выше, возникают существенные налоговые риски. Во-первых, нельзя будет применить подпункт 19.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса, так как его положения не предусматривают оказание покупателем каких-либо услуг. Во-вторых, достаточно сложно подтвердить сам факт оказания подобных услуг (особенно если на самом деле они не оказывались).

Так, к услугам по продвижению товара, например, относят:

- обеспечение присутствия товаров заказчика в согласованном ассортименте в магазинах, принадлежащих покупателю;

- обеспечение доли выкладки товаров заказчика в определенном размере относительно общей выкладки аналогичных товаров;

- обеспечение текущего минимального запаса товаров заказчика в каждом магазине.

Минфин России в письме от 5 апреля 2005 г. N 03-03-01-04/1/170 отметил, что в акте, составляемом по итогам установленного сторонами периода, нельзя отразить фактическое исполнение указанных выше обязательств исполнителя в течение квартала. Поэтому осуществляемые на основании этого акта затраты организации не отвечают условиям документальной подтвержденности.

Таким образом, заключая подобный договор, сторонам следует позаботиться о подтверждении фактического оказания услуги. Например, в данном случае можно рекомендовать регулярно составлять акт визуального наблюдения, с приложением фото- и (или) видеоотчетов.

Но и наличие пакета оправдательных документов не избавляет продавца от налоговых рисков. Так, по мнению ряда специалистов, затраты на продвижение уже проданного товара не являются экономически оправданными, поскольку покупатель сам заинтересован в последующем сбыте. Это, в результате, приведет к отказу в налоговом вычете по НДС.

Бухгалтерский учет премий

Рассмотрим, как рассматриваемые операции отражаются в бухгалтерском учете продавца. Добавим, что счет 62-1 - "Расчеты с покупателем по закупкам", счет 62-2 - "Расчеты с покупателем по премии".

Вариант 1

Дебет 62-1 Кредит 90-1

- покупателю отгружена очередная партия товара;

Дебет 90-2 Кредит 41

- списана себестоимость отгруженного товара;

Дебет 90-3 Кредит 68

- начислен НДС;

Дебет 91 Кредит 62-2

- начислена премия покупателю;

Дебет 62-2 Кредит 51

- перечислена премия покупателю.

Вариант 2

Дебет 62-1 Кредит 90-1

- покупателю отгружена очередная партия товара;

Дебет 90-2 Кредит 41

- списана себестоимость отгруженного товара;

Дебет 90-3 Кредит 68

- начислен НДС;

Дебет 91 Кредит 62-2

- начислена премия покупателю;

Дебет 62-2 Кредит 62-1

- произведен зачет;

Дебет 51 Кредит 62-1

- перечислен НДС с суммы зачета.

Рассмотрим, как учитывается у продавца вознаграждение за продвижение товара на рынке.

Вариант 1

Дебет 62-1 Кредит 90-1

- покупателю отгружена очередная партия товара;

Дебет 90-2 Кредит 41

- списана себестоимость отгруженного товара;

Дебет 90-3 Кредит 68

- начислен НДС;

Дебет 44 Кредит 62-2

- начислено вознаграждение за продвижение товара;

Дебет 19 Кредит 62-2

- НДС с суммы вознаграждения;

Дебет 62-2 Кредит 51

- перечислено вознаграждение покупателю.

Вариант 2

Дебет 62-1 Кредит 90-1

- покупателю отгружена очередная партия товара;

Дебет 90-2 Кредит 41

- списана себестоимость отгруженного товара;

Дебет 90-3 Кредит 68

- начислен НДС;

Дебет 44 Кредит 62-2

- начислено вознаграждение за продвижение товара;

Дебет 19 Кредит 62-2

- НДС с суммы вознаграждения;

Дебет 62-2 Кредит 62-1

- произведен зачет;

Дебет 51 Кредит 62-1

- перечислен НДС с суммы зачета;

Дебет 62-2 Кредит 51

- перечислен НДС с суммы зачета.

Это важно

Если лицо, ответственное за учет объема закупок, покупатель, то в подтверждение своего права на получение премии ему желательно составить отчет-заявку, форму и срок представления которой также нужно указать в договоре.

Внимание

При заключении дистрибьюторского договора сторонам следует позаботиться о подтверждении фактического оказания услуги. Например, регулярно составлять акт визуального наблюдения, с приложением фото- и (или) видеоотчетов.

Это важно

Затраты на продвижение уже проданного товара не являются экономически оправданными, поскольку покупатель сам заинтересован в последующем сбыте.

В. Чернавская,

консультант по налогам ООО "Нексиа Пачоли"

"Практическая бухгалтерия", N 7, июль 2007 г.