О налоге на добычу полезных ископаемых (Е.В. Грызлова, "Налоговый вестник", N 7, июль 2007 г.)

О налоге на добычу полезных ископаемых

Порядок исчисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых

В соответствии со ст. 343 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) сумма налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) исчисляется по итогам каждого налогового периода по каждому полезному ископаемому, добытому в этом периоде, в том числе и по попутным компонентам, путем перемножения двух показателей - налоговой базы и налоговой ставки, в том числе и нулевой. При наличии права на применение понижающего коэффициента 0,7 полученный результат дополнительно умножается на этот коэффициент.

НДПИ исчисляется в отношении всех полезных ископаемых, которые:

- добыты из недр (отходов, потерь) в соответствующем налоговом периоде, то есть в отношении данных полезных ископаемых завершен весь комплекс технологических операций, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых. Кроме того, полезные ископаемые должны быть доставлены до склада готовой продукции;

- заключены в минеральном сырье, добытом из недр и реализованном (использованном на собственные нужды) в налоговом периоде.

Уплата НДПИ производится по месту нахождения каждого участка недр, а место нахождения участка недр определяется как территория субъекта Российской Федерации. Поэтому при нахождении участков недр на территории одного субъекта Российской Федерации организация или индивидуальный предприниматель, осуществляющие добычу полезных ископаемых, могут уплатить налог по месту постановки на налоговый учет в качестве налогоплательщика, то есть по месту нахождения (месту жительства). Если участки недр находятся на территориях разных субъектов Российской Федерации, то НДПИ уплачивается по месту нахождения каждого участка пропорционально доле полезного ископаемого, добытого в каждом субъекте Российской Федерации.

При добыче полезных ископаемых за пределами территории Российской Федерации сумма НДПИ уплачивается налогоплательщиком по месту нахождения (месту жительства).

Уплата НДПИ осуществляется раздельно по каждому полезному ископаемому, в отношении которого за данный налоговый период исчислен этот налог. Согласно ст. 344 НК РФ предельный срок уплаты НДПИ - 25-е число месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Когда налогоплательщиком представляется первая налоговая декларация, если лицензия на право пользования недрами для геологического изучения и добычи полезных ископаемых в геологическом фонде зарегистрирована в 2006 году, а добыча начата в 2007 году?

Правила представления налоговой декларации установлены ст. 345 НК РФ. Обязанность по уплате НДПИ возникает после начала добычи из недр полезных ископаемых [их извлечения из отходов (потерь)]. Поэтому и первая декларация по НДПИ должна представляться за тот налоговый период, в котором была начата добыча полезных ископаемых по конкретной лицензии.

Таким образом, если лицензия на право пользования недрами для геологического изучения и добычи полезных ископаемых в геологическом фонде зарегистрирована в 2006 году, а добыча начата в 2007 году, первая налоговая декларация представляется за соответствующий налоговый период 2007 года.

Если же добыча велась и в 2006 году, но в отдельные налоговые периоды 2007 года полезные ископаемые не добывались (например, при сезонной добыче), налоговая декларация должна быть представлена за каждый налоговый период календарного года, в том числе и за периоды, в которых добыча полезных ископаемых не осуществлялась, то есть в последнем случае представляется нулевая декларация.

Организация представляет декларацию в налоговый орган, в котором она состоит на учете по месту нахождения, а индивидуальный предприниматель - в налоговый орган по месту постановки на учет по месту жительства. Организации, состоящие на учете в межрегиональных и межрайонных инспекциях ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам, представляют налоговые декларации в эти инспекции. В налоговые органы по месту нахождения участка недр декларация не представляется. Иностранные организации представляют декларации в налоговый орган по месту осуществления добычи через отделение иностранной организации.

Форма налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых и Порядок ее заполнения утверждены приказом Минфина России от 29.12.2006 N 185н. Налоговая декларация должна представляться налогоплательщиком не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. При этом налоговая декларация представляется не нарастающим итогом с начала года, а за каждый отдельно взятый период.

Определение объекта налогообложения при добыче драгоценных металлов

В соответствии с Федеральным законом от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" под добычей драгоценных металлов понимается извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.

Вышеуказанные концентраты и другие полупродукты драгоценных металлов признаются полезным ископаемым только при условии их извлечения из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений драгоценных металлов. Драгоценные металлы, добываемые при разработке иных месторождений, признаются согласно подпункту 5 п. 2 ст. 337 НК РФ полезными компонентами многокомпонентной комплексной руды.

Так, например, при добыче рудного золота добытым полезным ископаемым будут являться:

- руды золотосодержащие [код по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93, утвержденному постановлением Госстандарта России от 06.08.1993 N 17 (далее - Классификатор), - 1323101] при условии, что дальнейшая переработка добытой руды согласно техническому проекту разработки месторождения осуществляется другой организацией;

- золотосодержащий слиток - сплав Доре (стандарт организации по техническому проекту разработки месторождения).

При разработке россыпных и техногенных месторождений драгоценных металлов (золота и платины) добытым полезным ископаемым будут являться:

- концентраты золотосодержащие (код по Классификатору - 1323102);

- концентраты металлов платиновой группы (код по Классификатору - 1323151);

- золото лигатурное (код по Классификатору - 1323104).

При определении количества добытых драгоценных металлов необходимо учитывать, что при разработке коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений драгоценных металлов объектом налогообложения являются концентраты и иные полупродукты, содержащие драгоценные металлы. Поэтому и для целей налогообложения должно определяться количество концентратов и иных полупродуктов, полученных при добыче драгоценных металлов и подготовленных к передаче на аффинаж.

Учет драгоценных металлов и их концентратов осуществляется недропользователями в соответствии с Федеральным законом "О драгоценных металлах и драгоценных камнях", постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 N 731 "Об утверждении Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности". Если в результате разработки месторождений драгоценных металлов будут добыты самородки драгоценных металлов, то они подлежат для целей налогообложения обособленному от общего количества добытых драгоценных металлов учету и НДПИ исчисляется по ним отдельно.

Постановка на учет в качестве плательщика НДПИ

В соответствии с п. 1 ст. 335 НК РФ налогоплательщики подлежат постановке на учет в качестве плательщика НДПИ по месту нахождения участка недр, то есть территории субъекта (субъектов) Российской Федерации, на которой осуществляется добыча полезных ископаемых, в течение 30 календарных дней с момента государственной регистрации лицензии (разрешения) на пользование участком недр.

Порядок постановки на учет по месту нахождения участка недр определен приказом МНС России от 31.12.2003 N БГ-3-09/731 "Об утверждении Особенностей постановки на учет в налоговом органе организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика налога на добычу полезных ископаемых".

Если место нахождения организации (место жительства индивидуального предпринимателя) и место нахождения участка недр (или участков) находятся на территории одного и того же субъекта Российской Федерации, то недропользователь подлежит постановке на учет в качестве плательщика НДПИ в налоговом органе по месту своего нахождения (жительства).

Если же участок недр находится в другом субъекте Российской Федерации, постановка на учет в качестве плательщика НДПИ осуществляется в том налоговом органе, на территории которого находится участок недр. Если же в данном субъекте Российской Федерации один и тот же недропользователь имеет два и более участков недр, то УФНС России по рассматриваемому субъекту Российской Федерации определяет налоговый орган, в котором будет состоять на учете налогоплательщик, и принимает решение по форме N 9-НДПИ-3, утвержденной вышеназванным приказом МНС России.

Организация, которая состоит на учете в межрегиональной или в межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по субъекту Российской Федерации, должна состоять на учете в этой инспекции в качестве плательщика НДПИ.

Определение налоговой базы по НДПИ

При разработке нефтяного месторождения недропользователь добывает песок строительный, который использует в технологических целях. Как в данном случае определить налоговую базу по НДПИ?

Статья 338 НК РФ и Федеральный закон от 08.08.2001 N 126-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации" устанавливают два вида налоговой базы - стоимость добытого полезного ископаемого и количество добытого полезного ископаемого. Как количество налоговая база определяется по нефти, природному и попутному газу. По остальным видам полезных ископаемых налоговая база представляет собой стоимостную оценку добытого полезного ископаемого. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется посредством перемножения количества добытых полезных ископаемых и стоимости единицы добытого полезного ископаемого.

Налогоплательщик определяет налоговую базу по полезным ископаемым самостоятельно на основании первичных документов по учету добычи полезных ископаемых, форм геологической отчетности, а также регистров по учету доходов от реализации добытых полезных ископаемых и затрат на добычу. Если налогоплательщик добывает несколько видов полезных ископаемых, то расчет налоговой базы по ним производится согласно п. 3 ст. 338 НК РФ в отношении каждого полезного ископаемого.

Так, при разработке месторождения нефти, рудного сырья может производиться и добыча песка строительного, используемого в технологических целях. Налоговая база в данном случае определяется отдельно в отношении нефти, руд и песка.

Е.В. Грызлова,

главный специалист - эксперт Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики Минфина России

"Налоговый вестник", N 7, июль 2007 г.