Обложение единым налогом на вмененный доход отдельных видов услуг (Ю.В. Подпорин, "Налоговый вестник", N 7, июль 2007 г.)

Обложение единым налогом на вмененный доход отдельных видов услуг

Налогообложение услуг, связанных с обслуживанием автотранспортных
средств

В соответствии с подпунктом 3 п. 2 ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) могут переводиться налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.

Согласно ст. 346.27 НК РФ к услугам по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств относятся платные услуги, оказываемые физическим лицам и организациям по перечню услуг, предусмотренному Общероссийским классификатором услуг населению (ОКУН), утвержденным постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163 (далее - ОКУН). К данным услугам не относятся услуги по заправке автотранспортных средств, а также услуги по хранению автотранспортных средств на платных автостоянках.

Исходя из вышеуказанного определения на уплату ЕНВД могут переводиться налогоплательщики, оказывающие соответствующие услуги как физическим лицам, так и юридическим лицам.

Согласно ОКУН услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств включают следующие услуги:

- ремонт легковых автомобилей;

- техническое обслуживание легковых автомобилей;

- осуществление регламентных работ (по видам технического обслуживания);

- осуществление контрольно-диагностических работ;

- ремонт грузовых автомобилей и автобусов;

- техническое обслуживание грузовых автомобилей и автобусов;

- оказание прочих услуг по техническому обслуживанию и ремонту автотранспортных средств, в том числе:

- оказание технической помощи на дорогах;

- транспортировка неисправных автотранспортных средств к месту их ремонта или стоянки;

- осуществление топливозаправочных работ (заправка бензином, дизельным топливом, газом).

При этом к вышеуказанному виду деятельности не относятся:

- ремонт и техническое обслуживание мототранспортных средств;

- ремонт и техническое обслуживание строительно-дорожных машин и оборудования.

Согласно ОКУН к услугам по техническому обслуживанию и ремонту легковых автомобилей относятся в том числе услуги по их гарантийному обслуживанию и ремонту (код 017619). В этом случае оплата услуг по гарантийному обслуживанию легковых автомобилей осуществляется за счет заводов - изготовителей этих автомобилей.

При налогообложении вышеуказанной деятельности читателям журнала надо иметь в виду следующее.

Согласно п. 1 и 6 Правил бытового обслуживания населения в Российской Федерации, утвержденных постановлением Правительства РФ от 15.08.1997 N 1025, оплата бытовых услуг осуществляется потребителем услуг, под которым понимается гражданин, заказывающий или использующий эти услуги исключительно для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

Пунктом 1 ст. 730 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) установлено, что по договору бытового подряда (в рамках которого осуществляется оказание бытовых услуг) подрядчик обязуется выполнить по заданию гражданина (заказчика) определенную работу, предназначенную удовлетворить бытовые и другие личные потребности заказчика, а заказчик - принять и оплатить выполненную работу.

Таким образом, плательщиками ЕНВД признаются только те организации и индивидуальные предприниматели, которые оказывают физическим лицам платные бытовые услуги на основе договоров бытового подряда.

В соответствии с п. 2 ст. 470 ГК РФ, если договором купли-продажи предусмотрено предоставление продавцом гарантии качества товара, продавец обязан передать покупателю товар, который должен соответствовать требованиям, предъявляемым к качеству товара, в течение определенного времени, установленного договором (гарантийного срока).

Как установлено п. 1 ст. 18 и п. 1 ст. 19 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей", физическое лицо - потребитель, которому продан товар ненадлежащего качества, вправе предъявить претензии к продавцу (изготовителю, уполномоченной организации или уполномоченному индивидуальному предпринимателю, импортеру) в отношении недостатков товара, если они обнаружены в течение гарантийного срока или срока годности, в том числе по безвозмездному устранению недостатков товара.

Следовательно, услуги по проведению гарантийного ремонта товаров ненадлежащего качества оказываются физическим лицам бесплатно за счет продавцов (изготовителей, уполномоченных организаций или уполномоченных индивидуальных предпринимателей, импортеров).

В связи с этим организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие оказание услуг по гарантийному ремонту товаров (в том числе автомобилей), плательщиками ЕНВД в отношении вышеуказанной деятельности не признаются.

Как отмечается в письме Минфина России от 07.02.2006 N 03-11-04/3/64, к услугам по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств относятся платные услуги, оказываемые физическим лицам и организациям по перечню услуг, предусмотренному ОКУН по кодам 017100-017400, 017600 подгруппы 017000 "Техническое обслуживание и ремонт транспортных средств, машин и оборудования" группы 01 "Бытовые услуги".

Услуги по техническому обслуживанию и ремонту строительно-дорожных машин и оборудования ОКУН относятся к коду 017700 "Техническое обслуживание и ремонт строительно-дорожных машин и оборудования".

Поэтому налогоплательщики, осуществляющие данные виды работ, не подпадают под систему налогообложения в виде ЕНВД.

По коду ОКУН 017104 указаны контрольно-диагностические работы, отнесенные к техническому обслуживанию и ремонту транспортных средств, машин и оборудования.

Поэтому налогоплательщики, оказывающие услуги по проверке технического состояния автотранспортных средств при государственном техническом осмотре, должны уплачивать ЕНВД (письмо Минфина России от 14.09.2005 N 03-11-04/3/88).

Налогоплательщики, осуществляющие ремонт, техническое обслуживание и мойку автотранспортных средств, часто осуществляют отпуск запасных частей и расходных материалов для ремонта с торговой наценкой, выделяя их в заказах-нарядах отдельной строкой.

В этом случае согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, запасные части и материалы, стоимость которых не включается в себестоимость услуги по проведению ремонта автотранспортных средств, учитываются не на счете 10 "Материалы", а на счете 41 "Товары".

Поэтому вышеуказанные налогоплательщики могут быть переведены на уплату ЕНВД по двум видам деятельности: по оказанию услуг по ремонту автомобилей и по розничной торговле запасными частями и материалами, отпущенными с торговой наценкой для проведения ремонта автомобилей и выделенными в заказах-нарядах на ремонт отдельной строкой. Об этом, в частности, говорится в письме Минфина России от 21.08.2006 N 03-11-04/3/380.

Налогообложение услуг по хранению автотранспортных средств

В соответствии с подпунктом 4 п. 2 ст. 346.26 НК РФ на уплату ЕНВД могут переводиться налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках.

Согласно ст. 346.27 НК РФ под платными стоянками понимаются площади (в том числе открытые и крытые площадки), используемые в качестве мест для оказания платных услуг по хранению транспортных средств.

Отношения между юридическими и физическими лицами при оказании услуг по хранению автотранспортных средств на автостоянке регулируются ГК РФ, а также Правилами оказания услуг автостоянок, утвержденными постановлением Правительства РФ от 17.11.2001 N 795, разработанными в соответствии с Законом РФ "О защите прав потребителей".

Отношения по оказанию услуг хранения автотранспортных средств регламентированы главой 47 ГК РФ. Так, в соответствии со ст. 886 ГК РФ по договору хранения одна сторона (хранитель) обязуется хранить вещь, переданную ей другой стороной (поклажедателем), и возвратить эту вещь в сохранности.

Согласно п. 1 ст. 901 и п. 1 и 2 ст. 902 ГК РФ хранитель отвечает за утрату и недостачу принятых на хранение вещей по предусмотренным ст. 401 настоящего Кодекса основаниям. Убытки, причиненные поклажедателю утратой, недостачей или повреждением вещей, возмещаются хранителем согласно ст. 393 ГК РФ. При безвозмездном же хранении убытки, причиненные утратой и недостачей вещей, возмещаются в размере стоимости утраченных или недостающих вещей.

Согласно п. 12 Правил оказания услуг автостоянок при кратковременной разовой постановке автомототранспортного средства на автостоянку (на срок не более одних суток) договор может быть заключен путем выдачи потребителю соответствующего документа (сохранной расписки, квитанции и т.д.) с указанием государственного регистрационного знака автомототранспортного средства.

В частности, при оказании услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках организации имеют право использовать для приема наличных денег от населения утвержденную письмом Минфина России от 24.02.1994 N 16-38 форму квитанции за парковку автомобилей (код формы по ОКУД 0751601), реквизиты которой содержат признаки договора хранения.

Услуги по размещению транспортных средств на стоянках без заключения договора на их хранение с владельцами транспортных средств не относятся к услугам по хранению автотранспортных средств на платных стоянках.

Поэтому предпринимательская деятельность по оказанию таких услуг подлежит налогообложению в рамках общего режима.

В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр, применяется на территории Российской Федерации в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

В соответствии с порядком, определяемым Правительством РФ, организации и индивидуальные предприниматели могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности.

Поскольку деятельность налогоплательщиков по размещению автотранспортных средств на стоянках без заключения договоров хранения транспортных средств не относится к деятельности по оказанию услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках, денежные расчеты с владельцами автотранспортных средств, осуществляемые в наличной денежной форме, должны производиться согласно письму Минфина России от 01.09.2006 N 03-11-04/3/401 с применением контрольно-кассовой техники.

Однако читателям журнала следует учитывать, что постановлением Правительства РФ от 18.12.2003 N 759 "Об утверждении Правил задержания транспортного средства, помещения его на стоянку, хранения, а также запрещения эксплуатации" органам исполнительной власти субъектов Российской Федерации рекомендовано организовать работу по созданию специализированных муниципальных стоянок - специально отведенных охраняемых мест хранения задержанных транспортных средств, в том числе для транспортных средств, перевозящих опасные грузы. Задержание транспортных средств осуществляется в случаях, предусмотренных частью 1 ст. 27.13 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях.

При этом вышеуказанные площадки предназначены для хранения транспортных средств, эвакуированных при нарушениях правил эксплуатации и управления, то есть без заключения договора с владельцем или пользователем транспортного средства по оказанию услуг по хранению автотранспортных средств.

Учитывая это, деятельность по хранению эвакуированных задержанных транспортных средств на стоянках, в том числе по договорам поручения, не может рассматриваться как деятельность по оказанию услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках и соответственно не подлежит переводу на уплату ЕНВД (письмо Минфина России от 19.04.2006 N 03-11-04/3/216).

Налогообложение автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и
грузов

В соответствии с подпунктом 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ на уплату ЕНВД могут переводиться налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, имеющие на праве собственности или ином праве [пользования, владения и (или) распоряжения] не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

В связи с этим при решении вопроса о переводе налогоплательщиков на уплату ЕНВД по вышеуказанному виду предпринимательской деятельности должны учитываться все транспортные средства, предназначенные для оказания автотранспортных услуг, находящиеся в собственности налогоплательщиков, в том числе и транспортные средства, переданные в аренду другим организациям или индивидуальным предпринимателям.

Если общее количество автомобилей, используемых для оказания автотранспортных услуг и переданных в аренду, превышает 20 единиц, то налогоплательщик не может быть переведен на уплату ЕНВД.

В то же время при исчислении ЕНВД в качестве физического показателя учитываются только автомобили, используемые самим налогоплательщиком для оказания транспортных услуг. Автомобили, переданные в аренду, не учитываются (письмо Минфина России от 27.03.2006 N 03-11-04/3/162).

Согласно ст. 346.27 НК РФ к транспортным средствам относятся автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили). К транспортным средствам не относятся прицепы, полуприцепы и прицепы-роспуски.

К автотранспортным услугам по перевозке пассажиров и грузов относятся платные услуги, указанные в ОКУН по кодам 021520, 021521, 021522, 021523, 021525, 021526, 021527, 021530, 021532, 021533, 021535, 021537, 021538, 021540, 021542, 021543, 021545, 021547, 021548, 021550, 021552, 021553 и коду подгруппы 022500.

В связи с тем что предпринимательская деятельность по перевозке пассажиров на троллейбусах не отнесена ОКУН к деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, эта деятельность не может быть переведена на уплату ЕНВД (письмо Минфина России от 28.06.2006 N 03-11-05/190).

Постановка на налоговый учет плательщиков ЕНВД

В соответствии с п. 1 ст. 83 НК РФ налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 346.28 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность, переведенную на уплату ЕНВД, обязаны встать на учет в налоговых органах по месту осуществления этой деятельности не позднее пяти дней с начала ее осуществления.

При этом согласно п. 39 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 на налогоплательщиков, вставших на налоговый учет в налоговом органе по одному из предусмотренных ст. 83 НК РФ оснований, не может быть возложена ответственность за неподачу заявления о повторной постановке на налоговый учет в этом же налоговом органе по иным основаниям.

В связи с этим организации и индивидуальные предприниматели не обязаны осуществлять постановку на налоговый учет в качестве плательщиков ЕНВД в тех налоговых органах, в которых они состоят на налоговом учете по иным основаниям.

Согласно п. 3 ст. 56, п. 2 ст. 61.1 и п. 2 ст. 61.2 Бюджетного кодекса Российской Федерации суммы ЕНВД зачисляются в размере 90% в бюджеты городов Москвы и Санкт-Петербурга, бюджеты муниципальных районов и городских округов.

В связи с этим налогоплательщик, осуществляющий предпринимательскую деятельность, переведенную на уплату ЕНВД, в разных районах одного городского округа, обслуживаемых разными налоговыми органами, обязан встать на налоговый учет по месту осуществления вышеуказанной деятельности в одном из налоговых органов этого округа.

Налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность, подлежащую обложению ЕНВД, на территории нескольких муниципальных образований, обслуживаемых одной межрайонной налоговой инспекцией, обязаны осуществить постановку на налоговый учет в качестве налогоплательщика названного налога в этой межрайонной налоговой инспекции (письмо Минфина России от 16.02.2006 N 03-11-02/41).

Если место жительства индивидуального предпринимателя и место осуществления им предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, расположены в разных районах одного городского округа и обслуживаются разными налоговыми органами, то индивидуальный предприниматель может встать на налоговый учет в качестве плательщика ЕНВД в налоговом органе данного городского округа либо по месту своего жительства, либо по месту осуществления предпринимательской деятельности (письмо Минфина России от 02.03.2006 N 03-11-04/3/102).

Физические показатели, применяемые при исчислении ЕНВД

Согласно ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных п. 2 данной статьи Кодекса, в том числе в отношении оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.

В соответствии с п. 3 ст. 346.29 НК РФ исчисление ЕНВД по данному виду деятельности должно производиться с использованием физического показателя "количество работников, включая индивидуального предпринимателя".

Статьей 346.27 НК РФ установлено, что для целей исчисления ЕНВД под количеством работников понимается среднесписочная (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, по договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.

В соответствии с п. 3 ст. 23 ГК РФ к предпринимательской деятельности граждан, осуществляемой без образования юридического лица, применяются правила настоящего Кодекса, регулирующие деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, если иное не следует из закона, иных правовых актов или существа правоотношения.

Поэтому при исчислении ЕНВД численность работников организации определяется без учета численности индивидуальных предпринимателей, привлекаемых на выполнение определенных работ по ремонту автомобилей (письмо Минфина России от 14.08.2006 N 03-11-04/3/370).

Для определения среднесписочной численности работников читателям журнала необходимо руководствоваться постановлением Росстата от 20.11.2006 N 69 "Об утверждении Порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации" (далее - Постановление N 69).

Таким образом, при определении количества работников, включая внешних совместителей, с которыми заключены трудовые договоры, читателям журнала следует руководствоваться п. 90.3 и 91 Постановления N 69.

Согласно п. 91 Постановления N 69 средняя численность внешних совместителей определяется в соответствии с порядком определения средней численности лиц, работавших неполное рабочее время, установленным п. 90.3 Постановления.

Так, согласно п. 90.3 Постановления N 69 лица, работавшие неполное рабочее время согласно трудовому договору или переведенные с письменного согласия работника на работу на неполное рабочее время, при определении среднесписочной численности работников учитываются пропорционально отработанному времени.

Расчет средней численности этой категории работников производится в следующем порядке:

- исчисляется общее количество человеко-дней, отработанных этими работниками, путем деления общего числа отработанных человеко-часов в отчетном месяце на продолжительность рабочего дня исходя из продолжительности рабочей недели:

- 40 часов - на 8 часов (при пятидневной рабочей неделе) или на 6,67 часа (при шестидневной рабочей неделе);

- 36 часов - на 7,2 часа (при пятидневной рабочей неделе) или на 6 часов (при шестидневной рабочей неделе);

- 24 часа - на 4,8 часа (при пятидневной рабочей неделе) или на 4 часа (при шестидневной рабочей неделе);

- затем определяется средняя численность не полностью занятых работников за отчетный месяц в пересчете на полную занятость путем деления отработанных человеко-дней на число рабочих дней по календарю в отчетном месяце. При этом за дни болезни, отпуска, неявок (приходящиеся на рабочие дни по календарю) в число отработанных человеко-часов условно включаются часы по предыдущему рабочему дню (в отличие от методологии, принятой для учета количества отработанных человеко-часов).

Лица, переведенные на неполное рабочее время по инициативе администрации (без письменного согласия работника), учитываются в среднесписочной численности работников как целые единицы.

Если налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность, подпадающую под обложение ЕНВД, и деятельность, облагаемую налогами в рамках общего режима налогообложения или упрощенной системы налогообложения, то численность работников административно-управленческого персонала и других работников, занятых в обоих видах деятельности, для целей исчисления ЕНВД учитывается полностью, без распределения по видам деятельности.

Порядок исчисления ЕНВД

В соответствии со ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга.

Нормативными правовыми актами (законами) вышеуказанных органов власти определяются виды предпринимательской деятельности, подлежащие переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД (в пределах перечня, предусмотренного п. 2 ст. 346.26 НК РФ), а также значения коэффициента , указанного в ст. 346.27 Кодекса, или значения данного коэффициента, учитывающие особенности ведения предпринимательской деятельности.

Согласно п. 7 ст. 346.29 НК РФ значения корректирующего коэффициента определяются для всех категорий налогоплательщиков на календарный год и могут быть установлены в пределах от 0,005 до 1 включительно.

При этом утверждать значения коэффициента на каждый календарный год не обязательно.

В отношении конкретного вида предпринимательской деятельности может быть установлено единое значение коэффициента , учитывающего совокупность особенностей ведения данного вида деятельности, либо значения так называемых подкоэффициентов , учитывающих влияние конкретных факторов на результаты такой деятельности.

В случае установления значений подкоэффициентов единое значение коэффициента , используемое при исчислении налоговой базы по ЕНВД, определяется налогоплательщиками в порядке, установленном п. 6 ст. 346.29 НК РФ.

При этом налогоплательщики вправе самостоятельно скорректировать исчисленное (используемое) ими единое значение коэффициента на значение коэффициента, учитывающего фактический период времени ведения предпринимательской деятельности в течение налогового периода, определяемое как среднеарифметическое величин, полученных в результате соотношения количества календарных дней ведения предпринимательской деятельности в течение каждого календарного месяца налогового периода к количеству календарных дней в данных календарных месяцах налогового периода.

Пример.

Нормативным правовым актом муниципального образования установлено единое значение корректирующего коэффициента базовой доходности К, равное 1,0.

В I квартале 2006 года индивидуальный предприниматель осуществлял предпринимательскую деятельность 12 календарных дней, в том числе:

- в январе - 5 календарных дней;

- в феврале - 3 календарных дня;

- в марте - 4 календарных дня.

Значение коэффициента, учитывающего фактический период времени ведения предпринимательской деятельности, определяется в этом случае налогоплательщиком по формуле:

     Кфп = [(Nвд1 : Nкд1) + (Nвд2 : Nкд2) + (Nвд3 : Nкд3)] : 3,

где Кфп - значение коэффициента, учитывающего фактический период времени ведения предпринимательской деятельности в данном муниципальном образовании в течение налогового периода;

Nвд1, Nвд2, Nвд3 - количество календарных дней ведения предпринимательской деятельности в данном муниципальном образовании в каждом календарном месяце налогового периода;

Nкд1, Nкд2, Nкд3 - количество календарных дней в каждом календарном месяце налогового периода;

     Кфп = [(5дн. : 31дн.) + (3дн. : 28дн.) + (4дн. : 31дн.)] : 3мес. = 0,132

Далее значение корректирующего коэффициента базовой доходности К, учитываемого при исчислении налоговой базы по ЕНВД по данному месту осуществления деятельности, определяется по формуле:

                            Кнб2 = Кез2 х Кфп,

где Кнд2 - значение корректирующего коэффициента базовой доходности К, учитываемое при исчислении налоговой базы по ЕНВД;

Кез2 - единое значение корректирующего коэффициента базовой доходности К, установленное нормативным правовым актом муниципального образования;

     Кнд2 = 1,0 х 0,132 = 0,132

В вышеуказанных целях налогоплательщиком составляется расчет по произвольной форме. Данный расчет представляется в налоговый орган по месту осуществления предпринимательской деятельности как приложение к налоговой декларации по ЕНВД.

Данный механизм применения поправочного коэффициента приведен в письме Минфина России от 05.05.2006 N 03-11-02/109.

Положение п. 2 ст. 346.28 НК РФ о постановке на налоговый учет плательщиков ЕНВД распространяется и на налогоплательщиков, осуществляющих разъездную торговлю на территории разных муниципальных образований.

В целях избежания двойного налогообложения при исчислении ЕНВД вышеуказанные налогоплательщики имеют право определять на основании п. 6 ст. 346.29 НК РФ значения корректирующего коэффициента с учетом фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности на территории соответствующего территориального образования.

В этом случае значение корректирующего коэффициента устанавливается как отношение количества календарных дней ведения предпринимательской деятельности в течение календарного месяца налогового периода к количеству календарных дней в этом календарном месяце (письмо Минфина России от 25.01.2006 N 03-11-04/3/35).

Согласно п. 2 ст. 346.32 НК РФ сумма ЕНВД, исчисленная за налоговый период, уменьшается на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации при выплате налогоплательщиками вознаграждений работникам, занятым в тех видах деятельности, по которым уплачивается ЕНВД, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование, и на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма ЕНВД не может быть уменьшена более чем на 50%.

Поскольку в соответствии с п. 2 ст. 346.28 НК РФ налогоплательщики обязаны встать на учет в налоговых органах по месту осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, и производить уплату единого налога, сумма ЕНВД исчисляется по каждому муниципальному образованию отдельно.

При исчислении ЕНВД, подлежащего уплате в бюджет по месту осуществления предпринимательской деятельности, уменьшение налога на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование производится по каждому месту осуществления предпринимательской деятельности отдельно, а не в целом по организации (письмо Минфина России от 24.04.2006 N 03-11-04/3/222).

Ю.В. Подпорин,

зам. начальника отдела

Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

"Налоговый вестник", N 7, июль 2007 г.