Организация приобретает оборудование, требующее монтажа, по договору лизинга и учитывает его у себя на балансе. Как учитываются расходы на монтаж оборудования и установку сплит-систем в налоговом учете? Можно ли рассматривать указанные расходы в качестве неотделимых улучшений? Правомерно ли единовременное признание расходов на монтаж оборудования?
Формируют ли расходы на монтаж предмета лизинга стоимость амортизируемого имущество у лизингополучателя.
По общему правилу, закрепленному в пункте 1 статьи 257 НК РФ, расходы на монтаж как расходы на доведение основного средства до состояния, в котором оно пригодно для использования, должны включаться в первоначальную стоимость основного средства. Однако согласно этому же пункту первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.
Следовательно, расходы на монтаж не могут быть включены в первоначальную стоимость предмета лизинга (сплит-систем).
Помимо включения расходов на доведение арендованного основного средства до состояния, в котором оно пригодно для использования, в его первоначальную стоимость, Налоговый кодекс предполагает еще одну возможность, при которой данные расходы формируют стоимость амортизируемого имущества. Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом.
Однако, на наш взгляд, монтаж сплит-систем не является неотделимым улучшением. В своем суждении мы исходим из следующего. Согласно пункту 2 статьи 623 ГК РФ неотделимыми улучшениями арендованного имущества признаются улучшения, неотделимые без вреда для имущества. Во-первых, работы по монтажу оборудования обусловлены его целевым назначением и не являются работами по улучшению его технологических, технических и производственных качеств. Во-вторых, даже если признать монтаж оборудования улучшением, то в результате демонтажа эти улучшения могут быть отделены без вреда для оборудования, которое в результате вернется арендодателю в первоначальном виде.
С данным выводом согласны представители финансового ведомства. В частности, позиция Минфина России нашла отражение в Письме от 16.03.2006 г. N 03-03-04/1/247. В этом Письме специалисты Минфина России прямо указали, что расходы на монтаж арендованного оборудования не могут быть признаны расходами на улучшение оборудования и соответственно не формируют амортизируемое имущество у арендатора. Данные расходы должны признаваться в составе прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, в соответствии с подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Аналогичный вывод был сделан и в Письме Минфина России от 15.09.2005 г. N 03-03-04/1/199.
Таким образом, можно сделать вывод, что в общем случае расходы на монтаж арендованного оборудования, произведенные арендатором, следует признавать в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)*(1).
Возможность неединовременного (равномерного) списания расходов на монтаж лизингового оборудования.
Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ по общему правилу при методе начисления расходы признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
В случае если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
Однако, по нашему мнению, принцип равномерности признания расходов не может быть применен к расходам лизингополучателя на монтаж предмета лизинга. Принцип равномерности признания расходов исходит из временного соответствия конкретных расходов конкретному доходу, и значение дохода в данном случае является определяющим. Таким образом, если налогоплательщик на основании договора получает доход в течение нескольких отчетных (налоговых) периодов, то расходы, которые он несет в связи с осуществлением деятельности, приносящей этот доход, распределяются равномерно (возможно, пропорционально) получаемому доходу. Что касается расходов на монтаж лизингового оборудования, они производятся единовременно. Это подтверждают и документы на выполнение подрядных работ, а конкретного договора, предусматривающего получение дохода более чем в одном отчетном периоде, в данном случае не имеется.
С другой стороны, расходы на монтаж оборудования можно отнести к работам производственного характера, которые в
