Издательская деятельность (К.С. Николаева, "Упрощенка", N 7, июль 2007 г.)

Издательская деятельность

Вправе ли издательства применять упрощенную систему? В какой сумме признавать выручку от реализации тиража через альтернативные подписные агентства? Каков порядок распределения общеиздательских расходов? Как учитывать потери от брака и себестоимость нереализованной продукции?

Ответы на эти и другие вопросы вы найдете в статье

В настоящее время издательская деятельность регулируется Законом РФ от 27.12.91 N 2124-1 "О средствах массовой информации" (далее - Закон N 2124-1). Под ней понимается подготовка и выпуск любых печатных изданий: газет, книг, журналов, брошюр, альбомов, плакатов, буклетов, открыток и других полиграфических изделий независимо от тиража и способа изготовления.

Материалы для публикаций издательство получает от других организаций или независимых авторов, оформляя с ними авторские договоры в письменной форме. Исключение - периодическая печать, где допустима устная договоренность (ст. 32 Закона РФ от 09.07.93 N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах").

Если у издательства нет собственной типографии, оно пользуется сторонними услугами. Тираж распространяется организацией либо самостоятельно, либо с привлечением торговых, посреднических и других компаний.

Среди видов деятельности, подлежащих лицензированию, издательская деятельность не упомянута (ст. 17 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ), поэтому для нее лицензия не нужна. Тем не менее по некоторой печатной продукции, которая используется в обучении или воспитании, необходимо получить санитарно-эпидемиологические заключения, подтверждающие соответствие изданий санитарным правилам. Сюда относятся учебники, пособия, дидактические материалы, предназначенные для общего и начального профессионального образования, а также выпускаемые для абитуриентов.

Кроме того, как указано в статье 8 Закона N 2124-1, прежде чем начать выпуск какого-либо издания, организации обязаны его зарегистрировать. Если издание будет распространяться в нескольких регионах России или по всей стране и за рубежом, заявление о регистрации подают в Федеральную службу по надзору за соблюдением законодательства в сфере массовых коммуникаций и охране культурного наследия. Если только на территории отдельного субъекта федерации или муниципального образования - в территориальный орган указанной федеральной службы.

Регистрация не требуется (ст. 12 Закона N 2124-1):

- для печатных изданий, учреждаемых органами государственной власти, местного самоуправления для публикации своих официальных сообщений, нормативных и иных актов;

- для периодических печатных изданий, выпускаемых тиражом менее 1000 экземпляров.

Главный для нас вопрос: допускается ли при издательской деятельности применение "упрощенки"? Если выполнены требования статьи 346.12 НК РФ, препятствий вроде бы нет. Осталось разобраться с ЕНВД, поскольку организации, полностью занятые "вмененной" деятельностью, не могут применять упрощенную систему.

Продавать издания можно через оптовую и розничную сети. А розничная торговля, как известно, подпадает под уплату ЕНВД. Однако в нашем случае речь идет о реализации через розничную сеть собственной продукции, а это уже считается одним из способов получения доходов от производственной деятельности. Поэтому издательства не должны платить ЕНВД, что подтверждают и Минфин России (письмо от 29.10.2004 N 03-06-05-04/38), и ВАС РФ (постановление от 07.10.2003 N 6884/03).

А если у издательства имеется своя типография, не подпадет ли ее деятельность под уплату ЕНВД? В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ к ЕНВД относятся бытовые услуги. Но в ОКУН типографская деятельность выделена в отдельную группу и к бытовым услугам не относится.

Таким образом, издательства вправе выбрать "упрощенку" и даже при наличии собственной типографии могут быть уверены, что им не придется платить ЕНВД.

Учет доходов

В налоговом учете все "упрощенцы" следуют кассовому методу (п. 1 ст. 346.17 НК РФ), согласно которому доходы отражаются при получении денежных средств (в кассу, на расчетный счет) или имущества, а также при ином способе погашения дебиторской задолженности.

В бухгалтерском учете доходы признаются по мере отгрузки (реализации) продукции и при выполнении условий, указанных в пункте 12 ПБУ 9/99.

Основным доходом издательств является выручка от продажи печатной продукции. На практике чаще всего используют два способа реализации журналов, газет и прочих изданий: по подписке и в розницу.

Распространение по подписке

Подписка может быть организована самим издательством, через альтернативные подписные агентства или по каталогу. Договор подписки составляется между подписчиком и распространителем (самим издательством или агентством). В нем обязательно фиксируется цена подписки на один экземпляр издания, услуг по оформлению и исполнению подписки, а также доставки, если она предусмотрена договором.

Подписка в издательстве. Чаще всего подписка рассчитана на полугодие или год. Полученные за нее деньги до выпуска очередного номера издания являются авансом. Но так как при УСН доходы учитываются при поступлении, в графе 4 Книги учета доходов и расходов нужно отражать всю сумму, уплаченную подписчиками, в том числе и предоплату.

Еще один момент. Согласно пункту 1 статьи 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ, принимая наличные деньги как от физических лиц, так и от организаций, необходимо применять контрольно-кассовую технику.

В бухгалтерском учете предоплата не включается в доходы и, как указано в пункте 3 ПБУ 9/99, до отгрузки продукции учитывается на субсчете "Авансы полученные" счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". После передачи тиража подписчикам ее признают уже как выручку от реализации продукции.

На заметку. Прием наличных без применения кассового
аппарата

При расчетах наличными издательствам разрешено не применять ККТ, а использовать бланк строгой отчетности - квитанцию о приеме платы за подписку на газеты, журналы и книги. Это форма СП-2, которая утверждена приказом Минфина России от 29.12.2000 N 124н и будет действовать до 1 сентября 2007 года

Проводки будут следующие:

Дебет 51 (50) Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- получена предоплата за подписку;

Дебет 62 субсчет "Задолженность покупателей" Кредит 90-1

- отгружена продукция подписчику;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 62 субсчет "Задолженность покупателей"

- зачтен аванс.

Пример 1

ООО "Кругозор" - издательство, применяющее УСН и ведущее бухгалтерский учет в полном объеме. 6 июня 2007 года три физических лица оформили в издательстве подписку на ежемесячный журнал на 2-е полугодие 2007 года, а 8 июня внесли наличные деньги. Стоимость экземпляра по подписке составляет 150 руб., себестоимость - 120 руб. 29 июня июльский номер был отгружен подписчикам.

Каким будет налоговый и бухгалтерский учет ООО "Кругозор"?

8 июня в налоговом учете вся предоплата будет включена в налогооблагаемые доходы. Ее сумма равна 2700 руб. (150 руб. х 6 мес. х 3 чел.).

Заполненная Книга учета доходов и расходов показана в табл. 1.

В бухгалтерском учете поступившие в кассу суммы нужно будет включать в доходы частями, по мере отгрузки журнальных номеров. Проводки представлены в табл. 2. Имейте в виду: записи под номером 64-66 будут повторяться каждый месяц.

Таблица 1.

Фрагмент Книги учета доходов и расходов ООО "Кругозор" за II квартал
2007 года

N п/п	Дата и номер первичного документа	Содержание операции	Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы	Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы
1	2	3	4	5
...	...	...	...	...
105	Z-отчет N 112 от 08.06.2007	Поступили деньги за подписку на журнал	2700	-
...	...	...	...	...

Таблица 2.

Бухгалтерские проводки ООО "Кругозор"

N п/п	Содержание операции	Дата	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Документ
1	2	3	4	5	6	7
...	...	...	...	...	...	...
45	Получен аванс от подписчиков	08.06.2007	50	62-2	2700	Приходные кассовые ордера, чеки ККМ
...	...	...	...	...	...	...
64	Отражена выручка от реализации июльских номеров журнала	29.06.2007	62-1	90-1	450 (150 руб. х 3 журн.)	Накладная
65	Зачтен аванс	29.06.2007	62-2	62-1	450	Бухгалтерская справ- ка
66	Списана себестоимость реализованной продукции	29.06.2007	90-2	43	360 (120 руб. х 3 журн.)	Бухгалтерская справ- ка
...	...	...	...	...	...	...

Подписка через агентства. В этом случае отношения сторон регулируются агентским договором, заключаемым в соответствии с главой 52 ГК РФ. Согласно такому договору агентство обязуется вести подписку по поручению издательства, действуя за счет этого издательства от его либо от своего имени. За оказываемые услуги по оформлению и исполнению договора подписки (в том числе за доставку подписчику, если это предусмотрено условиями) агентство получает вознаграждение - как правило, процент от стоимости подписки.

В установленные сторонами сроки агентство представляет издательству отчет и переводит денежные средства. Поскольку для такого отчета не предусмотрено общей формы, в большинстве случаев используют бланк заказа-наряда, в котором указывают наименование издания, периодичность выпуска, стоимость подписки и размер вознаграждения. На основании этого документа агентство получает от издательства продукцию, которую будет доставлять подписчикам.

В налоговом учете доход от распространения тиража по альтернативным каналам рассматривается как доход от реализации и признается в момент, когда агентство переводит издательству деньги на расчетный счет.

Обратите внимание: как правило, агентства перечисляют издательству на расчетный счет не всю сумму, полученную от подписчиков, а за вычетом своего вознаграждения. Однако в доходы издательства, применяющего УСН, в любом случае следует включать полную стоимость оформленной агентством подписки (на основании отчета агента).

В бухгалтерском учете выручка отражается в доходах по обычным видам деятельности по мере передачи подписчикам вышедших номеров (п. 5 ПБУ 9/99).

Пример 2

ООО "Планета" - издательство, применяющее УСН с объектом налогообложения доходы и ведущее бухгалтерский учет в полном объеме. Газета, выпускаемая обществом, выходит два раза в месяц и стоит по подписке 15 руб. за один экземпляр. Издательство заключило с агентством договор на проведение подписки. 18 июня 2007 года агентство предъявило заказ-наряд о подписке на 2-е полугодие на сумму 18 000 руб. (100 экземпляров). 9 и 23 июля в ответ на этот заказ ему были отгружены июльские номера газеты. 25 июля агентство представило отчет об оказании услуг и перечислило издательству вырученную сумму за вычетом своего вознаграждения, которое составляет 10% от стоимости подписки.

Отразим операции в бухгалтерском и налоговом учете ООО "Планета".

В налоговом учете (табл. 3) появится только одна запись, датированная 25 июля 2007 года, - доходы в размере 18 000 руб., несмотря на то что фактически на расчетный счет ООО "Планета" поступила сумма без учета вознаграждения - 16 200 руб. (18 000 руб. - 18 000 руб. х 10%). В бухгалтерском учете перечисленная агентством сумма будет учитываться в доходах по мере распространения тиража (табл. 4).

Подписка по каталогу. Такая система является разновидностью агентской подписки и, как правило, осуществляется в отделениях почтовой связи. Каталог представляет собой прейскурант на печатную продукцию и содержит справочные данные о наименовании, содержании и периодичности издания, стоимости подписки (включая почтовую доставку).

Таблица 3.

Фрагмент Книги учета доходов и расходов ООО "Планета" за III квартал
2007 года

N п/п	Дата и номер первичного документа	Содержание операции	Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы	Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы
1	2	3	4	5
...	...	...	...	...
96	Платежное пору- чение N 312, отчет агентства N 135 от 25.07.2007	Поступили деньги от агентства	18 000	-
...	...	...	...	...

Таблица 4.

Бухгалтерские проводки ООО "Планета"

N п/п	Содержание операции	Дата	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Документ
1	2	3	4	5	6	7
...	...	...	...	...	...	...
70	Поступил аванс за подписку на расчетный счет агента	18.06. 2007	76	62-2	18 000	Извещение агента
...	...	...	...	...	...	...
81	Отражена выручка от реализации первого июльского номера газеты	09.07.2007	62-1	90-1	1 500 (15 руб. х 100 экз.)	Накладная
82	Зачтен аванс	09.07.2007	62-2	62-1	1500	Бухгалтерская справ- ка
...	...	...	...	...	...	...
90	Отражена выручка от реализации второго июльского номера газеты	23.07.2007	62-1	90-1	1500	Накладная
91	Зачтен аванс	23.07.2007	62-2	62-1	1500	Бухгалтерская справ- ка
...	...	...	...	...	...	...
95	Начислено агентское вознаг- раждение	25.07.2007	44	76	1800 (18 000 руб. х 10%)	Отчет агентства, бухгалтерская справ- ка
96	Получены денежные средства от агентства за вычетом вознаграждения	25.07.2007	51	76	16 200	Выписка банка
...	...	...	...	...	...	...

Налоговый и бухгалтерский учет в этом случае ведется в том же порядке, что и при подписке через агентства.

Пример 3

ООО "Викинг" - издательство, применяющее УСН с объектом налогообложения доходы и ведущее бухгалтерский учет в полном объеме. Оно оформило с почтовым отделением договор, согласно которому в каталог включается информация о подписке на ежемесячный журнал на 2-е полугодие 2007 года. Вознаграждение почтового отделения составляет 15% от стоимости проданных им подписок и выплачивается в течение 7 дней после отгрузки изданий.

Условно стоимость одного экземпляра - 30 руб. 28 июня на расчетный счет издательства от почтового отделения поступили денежные средства в сумме 9000 руб. за полугодовую подписку на 50 экземпляров журнала. 11 июля отгружен тираж июльского номера журнала, а 16 июля выплачено вознаграждение.

Каким будет налоговый и бухгалтерский учет?

В налоговом учете полученные 9000 руб. будут отражены в доходах 28 июня, а в бухгалтерском учете - после отгрузки журналов подписчикам (табл. 5).

Продажа в розничной сети

Розничная торговля печатной продукцией может осуществляться через киоски и специализированные компании. В этом случае издательство заключает с распространителями договор комиссии в соответствии с положениями главы 51 ГК РФ. Согласно этому договору продавец (комиссионер) по поручению издательства (комитента) обязуется за вознаграждение реализовывать продукцию за его счет от своего имени (п. 1 ст. 990 ГК РФ). При этом право собственности на товар остается у комитента.

В налоговом учете доходы отражаются после поступления денежных средств от комиссионера на расчетный счет или в кассу издательства. В бухгалтерском учете стоимость переданных комиссионеру экземпляров печатных изданий показывается по дебету счета 45 "Товары отгруженные" в корреспонденции со счетом 43 "Готовая продукция". Выручка учитывается после получения отчета о продаже тиража.

Пример 4

ООО "Версты" - издательство, применяющее УСН с объектом доходы и ведущее бухгалтерский учет в полном объеме. 14 июня 2007 года согласно договору комиссии оно передало ООО "Рупор" для реализации 100 экземпляров журнала по 60 руб. Себестоимость одного экземпляра составляет 41 руб.

26 июня ООО "Рупор" реализовало 40 экземпляров и представило издательству отчет, а 29 июня перечислило на его расчетный счет полученные от покупателей денежные средства за вычетом комиссионного вознаграждения, составляющего 10%.

Отразим указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете ООО "Версты".

Как заполнить Книгу учета доходов и расходов, показано в табл. 6, бухгалтерские проводки - в табл. 7 на с. 74.

Таблица 5.

Бухгалтерские проводки ООО "Викинг"

N п/п	Содержание операции	Дата	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Документ
1	2	3	4	5	6	7
...	...	...	...	...	...	...
83	Получены денежные средства от почтового отделения	28.06.2007	51	76	9000	Выписка банка
84	Учтены полученные авансы	28.06.2007	76	62-2	9000	Отчет почтового отделения
85	Начислено вознаграждение	28.06.2007	44	76	1350 (9000 руб. х 15%)	Отчет почтового от- деления, бухгалтерс- кая справка
...	...	...	...	...	...	...
94	Отражена выручка от реализации июльского номера журнала	11.07.2007	62-1	90-1	1500 (30 руб. х 50 экз.)	Накладная
95	Зачтен аванс	11.07.2007	62-2	62-1	1500	Бухгалтерская справ- ка
96	Перечислено вознаграждение почтовому отделению	16.07.2007	76	51	1350	Выписка банка, бух- галтерская справка
...	...	...	...	...	...	...

Другие способы распространения

Вспомним об интернет-магазинах, в которых печатная продукция также пользуется спросом. Заказывая товары, покупатели рассчитываются безналичным способом с помощью платежных электронных систем.

В этом случае издательства должны отражать свою выручку следующим образом: в бухгалтерском учете - по мере реализации, в налоговом - при поступлении денежных средств на расчетный счет.

Таблица 6.

Фрагмент Книги учета доходов и расходов ООО "Версты" за II квартал
2007 года

N п/п	Дата и номер первичного документа	Содержание операции	Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы	Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы
1	2	3	4	5
...	...	...	...	...
79	Платежное пору- чение N 493, от- чет комиссионера N 140 от 29.06.2007	Получена выручка от комиссионера	2400 (60 руб. х 40 экз.)	-
...	...	...	...	...

Таблица 7.

Бухгалтерские проводки ООО "Версты"

N п/п	Содержание операции	Дата	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Документ
1	2	3	4	5	6	7
...	...	...	...	...	...	...
72	Переданы на реализацию журналы	14.06.2007	45	43	4100 (41 руб. х 100 экз.)	Договор комиссии, накладная
...	...	...	...	...	...	...
77	Отражена выручка от продажи журналов	26.06.2007	62	90-1	2400 (60 руб. х 40 экз.)	Отчет комиссионера
78	Списана себестоимость реализованных журналов	26.06.2007	90-2	45	1640 (41 руб. х 40 экз.)	Бухгалтерская справка
79	Учтена задолженность комиссионера	26.06.2007	76	62	2400	Отчет комиссионера
80	Начислено комиссионное вознаграждение	26.06.2007	44	76	240 (2400 руб. х 10%)	Отчет комиссионера, бухгалтерская справ- ка
...	...	...	...	...	...	...
83	Получены деньги комиссионера	29.06.2007	51	76	2160 (2400 - 240)	Выписка банка
...	...	...	...	...	...	...

Учет расходов

Расходы издательств - это затраты на выпуск и реализацию печатной продукции. В основном это такие составляющие, как:

- авторские вознаграждения;

- плата за полиграфические услуги;

- стоимость расходных материалов (бумаги, картона и пр.);

- редакционные расходы (на обработку и оформление текста, создание оригинал-макетов);

- общеиздательские затраты;

- коммерческие расходы (на рекламу, участие в выставках);

- агентские и комиссионные вознаграждения распространителям изданий;

- потери от брака.

Разберем порядок учета некоторых видов расходов.

Авторские гонорары

Это вознаграждение, положенное за публикации и другие материалы для средств массовой информации. Его размер устанавливается авторским договором и может выражаться фиксированной суммой, в процентах от дохода за использование произведения или как-то иначе. Если это фиксированная сумма, то в договоре необходимо предусмотреть максимальный тираж.

Авторский договор сопровождается передачей исключительных или неисключительных прав в соответствии со статьей 30 Закона РФ от 09.07.93 N 5351-1 (далее - Закон N 5351-1). Исключительные права позволяют использовать произведение определенным образом и в установленных пределах только тому лицу, к которому они переходят. Это дает ему основание запретить другим лицам использование произведения. При наличии неисключительных прав допускается использовать произведения наравне с обладателем исключительных прав и (или) другим лицом, тоже имеющим неисключительные права.

Если произведение является результатом служебной деятельности работника, то в соответствии со статьей 14 Закона N 5351-1 авторское право принадлежит работнику, а исключительные права - уже работодателю (кроме случаев, когда между ними заключено отдельное соглашение). Данная норма не действует, если речь идет о создании в порядке выполнения служебных обязанностей или служебного задания работодателя энциклопедий, энциклопедических словарей, периодических и продолжающихся сборников научных трудов, газет, журналов и других периодических изданий (п. 4 указанной статьи). То есть в отношении, например, статей, написанных работником издательства в журнал, исключительными правами обладает сам автор. Разумеется, до тех пор, пока не передаст их издательству по авторскому договору.

При упрощенной системе выплаты сторонним авторам учитываются в расходах, уменьшающих налоговую базу по единому налогу согласно подпункту 32 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. Если же авторы состоят в штате издательства и их вознаграждение предусмотрено трудовым договором, оно учитывается в расходах на оплату труда в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Дебет 20 Кредит 76

- начислен гонорар внештатному автору;

Дебет 20 Кредит 70

- начислен гонорар работнику издательства.

С авторского вознаграждения, выплаченного издательством как стороннему автору, так и своему работнику, следует начислить взносы на обязательное пенсионное страхование и взносы в ФСС России, а также удержать налог на доходы физических лиц.

Редакционные и общехозяйственные расходы

К редакционным относятся расходы на оплату труда редакционно-производственного персонала (штатного или внештатного), приобретение основных средств и материалов, бумаги, ремонт оборудования. К общехозяйственным расходам - оплата труда управленческого аппарата и других работников издательства, затраты на командировки, канцелярские товары, телефонные переговоры, аренду помещений и т.д. Налоговый учет указанных расходов ведется по обычным правилам главы 26.2 НК РФ. Остановимся на некоторых моментах бухгалтерского учета.

Редакционные расходы отражаются на счете 25 "Общепроизводственные расходы". По окончании же каждого месяца они полностью списываются на счет 20 "Основное производство": прямые расходы (такие как заработная плата редакторов, верстальщиков) включаются в себестоимость конкретного тиража, а косвенные (на обработку еще неопубликованных материалов) распределяются между всеми изданиями (например, пропорционально печатному объему).

Общехозяйственные расходы фиксируются на соответствующем субсчете счета 26. Их тоже полностью ежемесячно списывают в дебет счета 20 или 90 субсчет "Управленческие расходы" (в зависимости от выбранной учетной политики).

Распределение общеиздательских расходов между отдельными изданиями производится пропорционально количеству учетно-издательских листов каждого издания.

Пример 5

В июле 2007 года издательство выпустило журнал и газету объемом семь и пять учетно-издательских листов соответственно.

Редакционные расходы за месяц составили:

1) зарплата редакторов и верстальщиков, работавших над выпуском журнала и газеты, - 150 000 руб.;

2) стоимость расходных материалов, истраченных в процессе допечатной подготовки изданий, - 54 000 руб.;

3) плата за аренду помещения для редакции - 20 000 руб.

Распределим расходы между изданиями для бухгалтерского учета.

Расходы на выпуск газеты составят:

(150 000 руб. х 5 л.) : (5 л. + 7 л.) + (54 000 руб. х 5 л.) : (5 л. + 7 л.) + (20 000 руб. х 5 л.) : (5 л. + 7 л.) = 93 333 руб.

Расходы на выпуск журнала:

(150 000 руб. х 7 л.) : (5 л. + 7 л.) + (54 000 руб. х 7 л.) : (5 л. + 7 л.) + (20 000 руб. х 7 л.) : (5 л. + 7 л.) = 130 667 руб.

Расходы на полиграфию

Большинство издательств не имеет собственной типографии и заказывает печатные работы, заключая договоры на тиражирование со сторонними организациями. При этом право собственности на изготовленную печатную продукцию принадлежит издательству. Как только подписан акт выполненных работ, оно обязано отразить получение готового тиража в бухгалтерском учете. Если продукция не вывезена со склада типографии, стоимость отпечатанного тиража отражается на отдельном субсчете счета 43 "Готовая продукция".

Расходы на оплату услуг типографии являются прямыми и отражаются проводкой:

Дебет 20 Кредит 60

- учтена стоимость типографских работ.

А как быть с налоговым учетом? Тиражирование печатных изданий относится к услугам производственного характера, поэтому эти затраты "упрощенцы" могут включить в состав материальных расходов (подп. 5 п. 1 ст. 346.16 и ст. 254 НК РФ).

Прочие расходы

Если издательство, применяющее УСН с объектом доходы минус расходы, осуществляет подписку через агентства или реализует в розницу издания через комиссионера, то суммы выплаченных вознаграждений может учесть в расходах на основании подпункта 24 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. Основанием для включения в расходы вознаграждения будет служить отчет агента или комиссионера. В бухгалтерском учете начисленные вознаграждения будут отражены в расходах на продажу (счет 44).

В печатной продукции возможен брак (не пропечатан текст, перепутаны или пропущены страницы и пр.). Можно ли его учесть? К сожалению, нет. В отличие от плательщиков налога на прибыль "упрощенцы" ограничены закрытым перечнем статьи 346.16 НК РФ, а расходов на замену бракованной продукции, а также утратившей товарный вид при перевозке или не реализованной в срок он не содержит. На это ссылается и Минфин (см. письмо от 31.08.2006 N 03-11-04/2/180). На том же основании при упрощенной системе нельзя учесть и потери из-за брака, к которым, в частности, относятся себестоимость непригодной продукции, затраты на исправления и т.д.

Зато стоимость изданий, бесплатно розданных на выставках и во время рекламных акций, можно учесть в составе расходов на рекламу (подп. 20 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Однако обратите внимание: такой рекламный расход нормируется (п. 4 ст. 264 НК РФ) и его можно учесть только в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой согласно статье 249 НК РФ.

В бухгалтерском учете стоимость экземпляров, бесплатно распространенных в рекламных целях, относится к расходам по обычным видам деятельности. Она может быть включена либо в состав коммерческих расходов (и отражаться по дебету счета 44 "Расходы на продажу"), либо в себестоимость реализованной продукции.

Пример 6

ООО "Цитадель" - издательство, применяющее УСН с объектом доходы минус расходы и ведущее бухгалтерский учет в полном объеме. 14 июня 2007 года посетителям специализированной выставки было бесплатно роздано 200 журналов. Себестоимость каждого - 30 руб. Выручка издательства от реализации продукции за полугодие 2007 года составила 400 000 руб. Прочих нормируемых расходов на рекламу за указанный период не было.

Какие записи нужно сделать в бухгалтерском и налоговом учете?

В бухгалтерском учете следует списать в расходы себестоимость журналов, распространенных на выставке, на сумму 6000 руб. (30 руб. х 200 шт.).

В налоговом учете в II квартале 2007 года общество сможет включить в состав расходов на рекламу только часть себестоимости розданных на выставке журналов, не превышающую 1% от выручки от реализации, то есть 4000 руб. (400 000 руб. х 1%).

Учет возврата печатной продукции

Если распространителю не удастся полностью реализовать свою часть тиража, он может понести убытки. Поэтому ему выгодно заключать с издательством договор, который допускал бы возврат. Как раз таким является договор комиссии или договор с особым переходом права собственности (например, предусматривающий переход права собственности на товар в момент оплаты). Если же стороны не установили специальных условий о возврате непроданных экземпляров, он будет рассматриваться как обратная купля-продажа.

Рассмотрим учет возврата при наличии договора комиссии.

Бухгалтерский учет. Как мы отметили, передача печатной продукции в этом случае отражается на счете 45 "Товары отгруженные" в корреспонденции со счетом 43 "Готовая продукция". Стоимость возвращенного товара со счета 45 списывается в дебет счета 43 (основание - накладная комиссионера и его отчет).

В дальнейшем нереализованные экземпляры можно списать как морально устаревшие или, если их много, утилизировать либо сдать как макулатуру организациям, занимающимся переработкой вторсырья. В бухгалтерском учете морально устаревшую продукцию включают в состав прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н) и отражают на счете 91 (субсчет 2 "Прочие расходы"). Есть и другой вариант. Принимая во внимание специфику деятельности издательства, стоимость нереализованного тиража, находящегося на складе готовой продукции, разрешено относить к расходам, связанным непосредственно с продажей. Тогда ее отражают по дебету счета 44 в корреспонденции со счетом 43. В приказе об учетной политике следует обязательно указать способ списания нереализованной печатной продукции.

Налоговый учет. При возврате издательство должно уменьшить доходы на стоимость полученных обратно экземпляров, для чего в графу 4 Книги учета доходов и расходов вносится сторнировочная запись. Однако так придется делать, только если эту стоимость уже учли в доходах. Если же распространитель взял издание, но за него не рассчитался, все будет проще: в Книге учета доходов и расходов появится единственная сумма - та, которую он выплатит издательству за фактически проданные экземпляры.

Пример 7

ООО "Светлый путь" - издательство. Применяет УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы и ведет бухучет в полном объеме.

17 мая 2007 года ООО "Светлый путь" по договору комиссии передало на реализацию ООО "Глобус" 250 журналов на сумму 10 000 руб. Себестоимость журнала - 15 руб.

7 июня комиссионер перечислил на расчетный счет издательства деньги за 200 реализованных экземпляров, 50 вернул и представил отчет. Издательство решило списать возвращенную часть. Согласно учетной политике, принятой для бухгалтерского учета, стоимость непроданной продукции относится на счет 44.

Отразим указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете ООО "Светлый путь".

В налоговом учете в доходах покажем только выручку от реализации 200 экземпляров. 7 июня 2007 года в графе 4 Книги учета доходов и расходов появится запись на сумму 8000 руб. (10 000 руб. : 250 экз. х 200 экз.).

Бухгалтерский учет представлен в табл. 8.

Таблица 8.

Бухгалтерские проводки ООО "Светлый путь"

N п/п	Содержание операции	Дата	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Документ
1	2	3	4	5	6	7
...	...	...	...	...	...	...
62	Переданы журналы на реализацию	17.05.2007	45	43	3750 (15 руб. х 250 экз.)	Договор комиссии, накладная
...	...	...	...	...	...	...
79	Отражена выручка от продажи журналов	07.06.2007	62	90-1	8000	Отчет комиссионера
80	Учтена задолженность комиссионера	07.06.2007	76	62	8000	Отчет комиссионера
81	Получены деньги от комиссионера	07.06.2007	51	76	8000	Выписка банка
83	Списана себестоимость реализованных журналов	07.06.2007	90-2	45	3000 (15 руб. х 200 экз.)	Бухгалтерская справ- ка
84	Отражен возврат нереализова- нного тиража	07.06.2007	43	45	750 (15 руб. х 50 экз.)	Отчет комиссионера, накладная
85	Учтена в расходах стоимость нереализованных журналов	07.06.2007	44	43	750	Бухгалтерская справ- ка
...	...	...	...	...	...	...

К.С. Николаева,

эксперт журнала "Упрощенка"

"Упрощенка", N 7, июль 2007 г.