Встречаем налоговую проверку (С.В. Булаев, "Игорный бизнес: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, июль-август 2007 г.)

Встречаем налоговую проверку

В ходе проведения азартных игр и пари игорным заведениям нередко приходится общаться с налоговыми органами. Причин интереса последних к "азартным" налогоплательщикам хватает - начиная от ревизии расчетов с бюджетом и заканчивая проверкой соблюдения требований Закона об организации и проведении азартных игр*(1). Налоговым кодексом предусмотрено несколько форм налогового контроля, одна из них - выездная налоговая проверка. Многие организаторы "азартных" игр уже имеют представление о том, как проводится такая проверка, однако налоговое администрирование не стоит на месте. Органы законодательной власти и федеральная налоговая службы изменяют и уточняют правила проведения выездных налоговых проверок. Наступивший 2007 год не стал исключением, вступившие в силу нормативные акты внесли свои коррективы в первую часть Налогового кодекса, регулирующую вопросы налогового контроля.

В статье уделено внимание новшествам в порядке назначения и проведения выездных налоговых проверок, рассмотрены основные их этапы и особенности налоговой ревизии игорных заведений.

Планирование выездных проверок

Не секрет, что выездные проверки требуют много времени и трудозатрат по сравнению с другими формами налогового контроля. Охватить всех налогоплательщиков такими проверками невозможно, поэтому составляется график выезда к наиболее интересующим проверяющих плательщикам налогов. До этого года представление о критериях отбора кандидатов на выездную налоговую проверку налогоплательщик мог получить большей частью из внутриведомственных инструкций и распоряжений налоговым органам на местах.

В мае 2007 года Федеральная налоговая служба решила довести порядок отбора на выездные проверки до сведения налогоплательщиков на официальном уровне, утвердив Концепцию системы планирования выездных проверок (далее - Концепция)*(2). Она определяет основные приоритеты, принципы и направления реализации единого подхода к планированию выездных проверок. Предполагается, что разработанная налоговиками система планирования позволит:

- максимально уменьшить вероятность того, что выездная налоговая проверка в текущем году затронет законопослушного налогоплательщика, полностью исполнившего свои обязательства перед бюджетом;

- выявить проверяющим наиболее вероятные "зоны риска" (нарушения законодательства о налогах и сборах), своевременно отреагировать на возможное совершение налоговых правонарушений и определить необходимые мероприятия налогового контроля.

Принципы, заложенные в Концепции, направлены на:

- совершенствование организации работы налоговых органов;

- стимулирование налогоплательщиков в части соблюдения законодательства о налогах и сборах;

- повышение налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщиков;

- сокращение количества компаний "теневого" сектора экономики;

- информирование налогоплательщиков об основных критериях отбора для проведения выездных налоговых проверок. Этот аспект рассмотрим подробнее.

В Концепции предусмотрены два алгоритма отбора кандидатов на выездную налоговую проверку, одним руководствуются налоговые органы, а другим налогоплательщик. Для бухгалтера или другого финансового работника будут интересны оба алгоритма.

Отбор налоговыми органами плательщиков основан на анализе финансово-экономических показателей их деятельности. Больше "баллов" для назначения проверки наберут те налогоплательщики, у которых:

- уменьшаются платежи в бюджет на протяжении последних налоговых периодов;

- имеются факты несвоевременной уплаты налоговых платежей;

- показатели бухгалтерской и налоговой отчетности текущего периода значительно отличаются от аналогичных показателей за предыдущие периоды;

- статистические данные существенно отклоняются от среднестатистических показателей деятельности аналогичных компаний;

- выявлены противоречия между сведениями, содержащимися в представленных налоговому органу документах.

Однако первыми в плане проверок окажутся те налогоплательщики, в отношении которых у инспекции есть сведения о применении ими (или с их участием) схем минимизации и ухода от налогообложения. Следом за ними в список попадут лица, результаты проведенного анализа по которым свидетельствуют о предполагаемых налоговых правонарушениях. По остальным налогоплательщикам выявить очередность поможет всесторонний анализ имеющейся у налоговых органов информации о каждом из них независимо от формы собственности и сумм налоговых обязательств.

Налогоплательщик обладает большей информацией о себе, чем налоговый орган, поэтому для того чтобы оценить свои шансы самостоятельно, он может проанализировать около десятка критериев попадания в "зону риска". В их числе следующие факторы:

- налоговая нагрузка у налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности);

- отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов;

- опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг);

- среднемесячная заработная плата на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в регионе;

- неоднократное приближение к предельному значению установленных Налоговым кодексом величин показателей, предоставляющих налогоплательщикам право применять специальные налоговые режимы;

- построение финансово-хозяйственной деятельности на основании договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками ("цепочки контрагентов") без разумных экономических или иных причин (деловой цели);

- непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности;

- "миграция" плательщика между инспекциями, заключающаяся в неоднократном снятии и постановке на учет в налоговых органах;

- значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для этой сферы деятельности по сведениям статистики.

Проводя самостоятельную оценку систематически, налогоплательщик сможет своевременно оценить налоговые риски и уточнить свои налоговые обязательства. Если проанализировать вышеуказанные критерии самостоятельной оценки, то среднестатистическое игорное заведение не должно попасть в список "первоочередников" на выездные проверки. Однако пока практика свидетельствует об обратном. Проверки планирует не налогоплательщик, а налоговые орган, приведенная методика оценки лишь позволяет предугадать, когда следует готовиться к приходу проверяющих. Будут ли налоговики придерживаться Концепции при составлении плана предстоящих выездных проверок, трудно сказать. Но в любом случае добросовестные действия плательщика налогов могут лишь отсрочить выездную налоговую проверку, поэтому игорному заведению необходимо быть готовым к визиту проверяющих.

Если решение о проведении проверки принято...

В общем случае предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Как правило, налоговики не ограничиваются одним налогом, а проверяют налогоплательщика по всем "подведомственным" расчетам с бюджетом. В отношении игорных заведений на налоговиков законодателем возложены дополнительные обязанности - они контролируют соблюдение требований Закона об организации и проведении азартных игр. Этим законом не прописан порядок осуществления такого контроля, что дает налоговикам право проверять игорные заведения на соответствие "азартным" требованиям одновременно с проверкой их налоговых обязательств.

С этого года выездная проверка может проводиться по месту нахождения и налогоплательщика, и налогового органа, если налогоплательщик не может предоставить помещение для проверки (п. 1 ст. 89 НК РФ). Игорные заведения даже при отсутствии помещения вряд ли смогут воспользоваться этой поправкой, внесенной Федеральным законом N 137-ФЗ*(3). Главным объектом выездной проверки "азартных" компаний являются все же не документы, а игровое оборудование как объект налогообложения. Проверить его налоговики могут по месту нахождения как головного подразделения компании, так и ее обособленных подразделений.

Самостоятельные налоговые ревизии

У налоговых органов есть право проведения самостоятельных проверок филиалов налогоплательщика (отдельно от организации в целом), в этом случае проверяющие могут инспектировать правильность исчисления и уплаты региональных и местных налогов. Основной для "азартных" компаний налог на игорный бизнес относится к числу региональных, поэтому проверить правильность его исчисления может налоговый орган по месту нахождения филиала. Данная норма не распространяется на обособленные подразделения, по месту нахождения которых созданы рабочие места, но в отличие от филиалов такие подразделения не указаны в учредительных документах. Согласно ст. 89 НК РФ налоговые органы не могут проводить самостоятельные выездные проверки обособленных подразделений организации, которые не являются филиалами или ее представительствами (Письмо Минфина РФ от 16.11.2006 N 03-02-07/1-324). С позиций налогового контроля организаторам игорного бизнеса предпочтительнее иметь не филиалы, а обособленные подразделения, которые могут быть проинспектированы в рамках выездной проверки организации в целом.

Не в пользу филиалов свидетельствует и п. 5 ст. 89 НК РФ, которым установлено, что при определении количества выездных проверок налогоплательщика не учитывается число проведенных самостоятельных проверок его филиалов. Они могут быть проверены не более двух раз в год, такая же периодичность ревизий установлена для организации в целом. Указанные нормы Налогового кодекса позволяют проверить филиал так же тщательно, как и организацию, независимо от его местонахождения. С обособленным подразделением инспекторам сложнее - его, как и компанию в целом, проверяет инспекция по месту нахождения организации, которая имеет меньше возможностей проверки подразделения по сравнению с инспекцией, расположенной по месту "прописки" обособленного подразделения.

У филиалов есть один плюс - срок их самостоятельной проверки ограничен одним месяцем, у организации в целом он может составлять до двух месяцев*(4). В этом правиле есть исключения, позволяющие налоговикам увеличить срок проверки до четырех - шести месяцев. Рассмотрим, по каким основаниям проверяющие могут задержаться "в гостях" у "азартного" налогоплательщика.

Продление и приостановление проверки

Порядок продления срока проведения выездной проверки установлен Приказом ФНС РФ N САЭ-3-06/892@*(5). Для того чтобы продлить срок ревизии, налоговым органом, проводящим проверку, в вышестоящий налоговый орган направляется мотивированный запрос. Решение принимает руководитель (его заместитель) регионального управления ФНС РФ, а в отдельных случаях, перечисленных в п. 4 Приложения N 2 к Приказу N САЭ-3-06/892@ - руководитель (заместитель руководителя) ФНС РФ.

Основаниями продления срока проведения выездной проверки до четырех или шести месяцев могут быть:

- проведение проверок налогоплательщика, отнесенного к категории крупнейших;

- получение в ходе выездной налоговой проверки информации от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента нарушений законодательства о налогах и сборах и требующей дополнительной проверки;

- наличие форс-мажорных обстоятельств (затопление, наводнение, пожар и т.п.) на территории, где проводится проверка;

- проведение проверок организаций, имеющих несколько обособленных подразделений;

- непредставление налогоплательщиком, плательщиком сбора, налоговым агентом в установленный срок документов, необходимых для проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки;

- иные обстоятельства.

Перечень оснований для продления срока выездной налоговой проверки является открытым, что не в пользу налогоплательщика. По не указанным в перечне основаниям необходимость и сроки продления выездной налоговой проверки определяются исходя из длительности проверяемого периода, объемов анализируемых документов, количества налогов и сборов, по которым назначена проверка, числа и объемов осуществляемых видов деятельности.

Налоговый кодекс предоставляет проверяющим еще одну возможность не торопиться с завершением проверки, в силу норм п. 9 ст. 89 НК РФ они могут ее приостановить. Случаев, когда проведение выездной налоговой проверки можно приостановить, не так много. Организаторам азартных игр следует быть готовыми к тому, что проверка может затянуться по причинам истребования документов (информации) о налогоплательщике или проведения необходимых экспертиз. В данной ситуации документы запрашиваются не у налогоплательщика, а у его партнеров и иных лиц, располагающих информацией о деятельности проверяемой организации. Налоговые органы могут несколько раз приостанавливать проверку, запрашивая документы то у одного, то у другого партнера налогоплательщика. В этом Налоговый кодекс проверяющих не ограничивает, но он устанавливает предельный срок приостановления выездной проверки - шесть месяцев.

Приостановление и возобновление выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя налогового органа, проводящего выездную проверку*(6). На период приостановления налогоплательщику возвращаются подлинники всех документов, которые проверяющим удалось истребовать, за исключением документов, полученных в ходе выемки. На время сбора партнерами налогоплательщика необходимых документов или проведения экспертизы действия налогового органа, связанные с проверкой, на территории налогоплательщика приостанавливаются. Это не мешает налоговикам продолжить проверку на своей территории, руководствуясь данными представленной налоговой отчетности и отснятыми копиями документов.

Даже если выездная проверка затянулась или была приостановлена, к налогоплательщику могут пожаловать инспекторы с повторной налоговой проверкой. Она может проводиться в целях контроля как организации, так и налоговых органов, проводивших предыдущую проверку. Необходимость в повторном контроле налогоплательщика может возникнуть в случае представления им "уточненки", в которой указана меньшая сумма ранее заявленного к уплате налога. Если повторная проверка больше касается не налогоплательщика, а проводившего ранее проверку налогового органа, то по выявленным правонарушениям (не обнаруженным в ходе предыдущей проверки) к налогоплательщику не применяются налоговые санкции, если это стало результатом сговора между проверяемым и проверяющими.

В отличие от камеральной в ходе выездной проверки действия налоговых органов не ограничиваются контролем документов, подтверждающих совершение налогооблагаемых операций и расчет обязательств перед бюджетом. При проверке игорных заведений налоговики нередко используют все предоставленные налоговым законодательством возможности.

Мероприятия выездной проверки

В целях проверки исчисления налогов и выполнения налогоплательщиком своих обязанностей проверяющие наделены широкими полномочиями. Должностные лица налоговых органов имеют право:

- истребовать документы, связанные с исчислением и уплатой налогов;

- производить выемку документов;

- проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика;

- осматривать помещения и территории, используемые для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения;

- проводить экспертизу и привлекать в необходимых случаях экспертов, специалистов.

Действия налогового инспектора за рамками налоговой проверки или мероприятия налогового контроля либо их проведение с нарушением предписанной процедуры и установленных требований незаконны (см. Решение ВАС РФ от 25.08.2004 N 7773/04). Рассмотрим каждую из этих процедур с учетом внесенных в налоговое законодательство изменений и особенности их проведения в игорном заведении.

Истребование документов

С данной процедуры налоговики начинают практически любую выездную проверку. В Налоговом кодексе отдельно выделены:

- истребование документов у налогоплательщика (ст. 93 НК РФ);

- истребование документов о налогоплательщике (налоговом агенте) или информации о конкретных сделках (ст. 93.1 НК РФ).

В первую очередь налогоплательщику вручают требование о предоставлении документов. Они представляются проверяющим в виде копий, заверенных и подписанных руководителем организации. Это не означает, что должностные лица налогового органа, проводящие выездную налоговую проверку, лишены возможности ознакомиться на территории (в помещении) проверяемого налогоплательщика с подлинниками документов. Такое право им предоставлено тем же п. 2 ст. 93 НК РФ. Налоговым кодексом не ограничен объем истребуемых документов, но инспекторы выбирают, конечно, не все документы, а только те, которые необходимы для проверки (Письмо Минфина РФ от 01.02.2007 N 03-20-07/1-30).

Нормами п. 3 ст. 93 НК РФ установлены сроки представления налогоплательщиком документов, истребуемых проверяющими. Законом N 137-ФЗ с 2007 года этот срок увеличен в два раза и составляет 10 дней, тем не менее налогоплательщик не всегда может собрать все необходимые документы за этот период. Например, в такой ситуации могут оказаться организаторы игорного бизнеса, имеющие несколько далеко расположенных от головного офиса обособленных подразделений, не являющихся филиалами. Тогда в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, налогоплательщику следует письменно уведомить проверяющих о невозможности подачи в указанные сроки запрашиваемой "первички". Если этого не сделать, то организация может быть привлечена к ответственности за непредставление документов в установленные сроки по ст. 126 НК РФ. Продолжим рассмотрение ситуации с позиций законопослушного налогоплательщика. В письменном уведомлении им указываются причины, по которым не могут быть своевременно представлены документы, и сроки, когда проверяемое лицо сможет их собрать. В течение двух дней со дня получения такого уведомления руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе продлить сроки представления документов или отказать в их продлении. В последнем случае налогоплательщику, не подавшему в установленные сроки документы, не позавидуешь. Для него п. 4 ст. 93 НК РФ предусматривает не только налоговую ответственность, но и выемку документов. Прежде чем переходить к следующему мероприятию налогового контроля, уделим внимание истребованию документов (информации) о налогоплательщике.

Данная процедура с этого года фактически заменила встречные проверки и проводится в отношении партнеров, контрагентов и иных лиц, располагающих информацией о проверяемом лице (п. 2 ст. 93.1 НК РФ). В схему запроса интересующих сведений включен "посредник" - налоговый орган по месту учета лица, у которого должны быть истребованы указанные документы (информация). Этому налоговому органу инспекция направляет письменное поручение об истребовании документов (информации), касающихся деятельности налогоплательщика. Получив поручение, налоговый орган, где зарегистрировано указанное лицо, направляет ему требование о представлении необходимых документов и информации, к которому прилагается копия поручения об истребовании документов, высланного проверяющей налогоплательщика инспекцией.

Лицо, получившее требование о представлении документов (информации), обязано его исполнить (письма Минфина РФ от 19.04.2007 N 03-02-07/1-190, от 29.03.2007 N 03-02-07/1-146). Отказ от подачи запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением, ответственность за которое предусмотрена ст. 129.1 НК РФ. Если истребуемые документы (информация) не могут быть представлены вовремя, то лицу, у которого они запрашиваются, следует уведомить об этом свой налоговый орган. В таком случае его должностные лица вправе продлить срок представления документов (информации) о проверяемом налогоплательщике, который составляет 5 дней со дня получения требования.

Мы рассмотрели оба порядка истребования документов (у налогоплательщика и о налогоплательщике) потому, что игорное заведение может оказаться в роли как проверяемого лица, так и стороннего участника, располагающего сведениями о другом проверяемом налогоплательщике. В обоих случаях, чтобы избежать штрафных санкций за непредставление документов, их следует подготовить в порядке и сроки, установленные ст. 93, 93.1 НК РФ. Если этого не сделать, то следующая процедура налогового контроля может доставить налогоплательщику больше неприятностей.

Выемка документов

Порядок выемки документов должностными лицами налоговых органов установлен ст. 94 НК РФ. Данное мероприятие налогового контроля проводится на основании мотивированного постановления должностного лица, осуществляющего выездную налоговую проверку. При выемке обязательно составляется протокол в присутствии понятых и самого налогоплательщика (его должностного лица или представителя). Документы изымаются в виде заверенных копий и лишь в исключительных случаях - в виде оригиналов, например, если у налоговых органов есть достаточные основания полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены.

При изъятии оригиналов налоговые органы обязаны самостоятельно изготовить их копии, заверить их и в течение пяти дней передать налогоплательщику. Перед началом выемки налогоплательщику предлагается добровольно представить изымаемые документы, в случае отказа выемка проводится принудительно. Если при этом налогоплательщик отказался открыть шкаф или сейф с документами, должностные лица налоговых органов вправе сделать это самостоятельно или с участием специалистов, избегая причинения повреждений запоров, дверей и других предметов без необходимости (п. 4 ст. 94 НК РФ). Следует отметить, что если налогоплательщик откроет шкаф или сейф с документами, но откажется показать, где именно находятся документы, подлежащие выемке, в протоколе указывается, что налогоплательщик отказался от выдачи документов. Как видим, при выемке документов налоговым органам предоставлены широкие полномочия, их ограничивает только п. 5 ст. 94 НК РФ, который не допускает изъятия документов и иных вещественных доказательств, не имеющих отношения к предмету налоговой проверки.

Осмотр помещений

Данная процедура налогового контроля может проводиться только в рамках выездной налоговой проверки. В ходе камеральной проверки "азартных" налогоплательщиков (и не только их) такое право налоговикам не предоставлено, на что не раз было указано судьями в постановлениях ФАС ЦО от 22.05.2007 N А14-15845-2006/553/6, ФАС ЦО от 21.11.2006 N А09-4900/06-30, ФАС УО от 26.06.2006 N Ф09-5561/06-С1.

Но есть исключение. Осмотр документов и предметов вне выездной налоговой проверки допускается, если они были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий налогового контроля или при согласии налогоплательщика на их осмотр (п. 2 ст. 92 НК РФ).

Осмотр помещений и объектов налогообложения производится в присутствии понятых (не менее двух человек). В качестве понятых могут быть вызваны любые не заинтересованные в исходе дела физические лица. Не могут быть понятыми должностные лица налоговых органов. Проведение осмотра в присутствии одного понятого свидетельствует о нарушении налогового законодательства. Полученные таким образом доказательства совершения игорным заведением налогового правонарушения не могут быть приняты во внимание при привлечении его к ответственности (Постановление ФАС от 02.11.2006 N А56-15090/2006).

О проведении осмотра так же, как при выемке, обязательно составление протокола. Требования к его содержанию и оформлению установлены в ст. 99 НК РФ. Протокол не будет принят во внимание судьями, если он не подписан понятыми (Постановление ФАС ПО от 13.04.2007 N А65-14661/2006). В протоколе указываются все выявленные факты и обстоятельства (пп. 7 п. 2 ст. 99 НК РФ). Поясним, о чем идет речь. Предположим, в ходе осмотра выявлены игровые столы, не зарегистрированные в налоговых органах, но в протоколе не отражена информация об их укомплектованности игровым оборудованием и фактах их использования для игры. Тогда доказать таким протоколом суду, что обнаруженные столы являются игровыми и должны включаться в состав объектов налогообложения, будет проблематично, примером чему может служить Постановление ФАС СЗО от 23.04.2007 N А05-12007/2006-26.

Специфика осмотра игорных заведений в первую очередь предполагает осмотр игрового оборудования, проверку их количества и заводских номеров на соответствие информации о зарегистрированных объектах налогообложения. Ревизоры могут проверить показания счетчиков игровых автоматов. По мнению судебных инстанций, такие действия налоговиков не нарушают права и законные интересы организатора игорных игр (Постановление ФАС СКО от 18.10.2006 N Ф08-4803/2006-2056А). Резонный вопрос: зачем "считывать" показания счетчиков игровых автоматов, если налог на игорный бизнес не зависит от полученных игорным заведением доходов? До вступления в силу Закона об организации и проведении азартных игр по счетчикам можно было проконтролировать "азартного" предпринимателя в части уплаты им НДФЛ с полученных доходов. С этого года налоговики инспектируют больше юридических лиц, а у них сверять по счетчикам полученную выручку можно в целях проверки показателей бухгалтерской отчетности или соблюдения порядка ведения кассовых операций. Шансы проведения такой тщательной проверки невелики, но игорным заведениям в ходе налоговой ревизии следует быть готовыми ко всему, даже к таким нестандартным ситуациям.

Налоговая инвентаризация

Данное мероприятие нечасто встречается в практике выездных налоговых проверок, тем не менее организаторам азартных игр не помешает иметь о нем представление. Объясним почему. Проводя другую процедуру налогового контроля - осмотр помещения, налоговики не всегда следуют закону, составляя акт осмотра без участия понятых. При проведении инвентаризации понятые не нужны, проверка фактического наличия имущества производится при участии должностных лиц налогоплательщика. Поэтому в суде налоговики могут указать, что выявили незарегистрированные игровые автоматы не по результатам проведенного с нарушением законодательства осмотра, а в ходе инвентаризации. Но есть еще одно обстоятельство, которое отличает эти два мероприятия налогового контроля - перечень составляемых документов. В ходе инвентаризации составляются опись имущества и ведомость ее результатов (п. 2.5, 5.1 Положения о порядке проведения налоговой инвентаризации)*(7). Акт осмотра эти документы не заменит, поэтому у организатора игорного бизнеса есть шансы доказать неправомерность таких действий налоговиков по переквалификации мероприятий налогового контроля (Постановление ФАС УО от 19.10.2006 N Ф09-9269/06-С1).

Проведение экспертизы

Для организаторов азартных игр процент вероятности проведения данного мероприятия с этого года один из самых высоких. Объясняется это тем, что Законом об организации и проведении азартных игр налоговикам поручено проверять техническое состояние игрового оборудования, в том числе заложенный средний процент выигрыша. Очевидно, что определить достоверно этот показатель могут только организации, обладающие соответствующими знаниями и техническими возможностями. Налоговики могут лишь проконтролировать технически заложенный средний процент выигрыша по представляемым такими организациями подтверждающим документам. Если техническое состояние игровых автоматов ставит под сомнение документальные данные, то налоговым органом может быть назначена экспертиза. Она проводится как в рамках выездной проверки, так и в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, в числе которых поименованы истребование документов и допрос свидетеля (п. 6 ст. 101 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 06.06.2006 N 03-02-07/1-145).

Экспертиза назначается постановлением налогового органа, в котором указываются основания проведения экспертизы, данные об эксперте, а также предоставляемые ему документы и имущество. Налоговый орган должен ознакомить с постановлением проверяемое лицо, которое имеет право:

- заявить отвод эксперту;

- просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц;

- представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта;

- присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при экспертизе и давать объяснения эксперту;

- знакомиться с заключением эксперта.

Заключение эксперт выдает в письменной форме, описывая в нем проведенные исследования, излагая сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы. Если эксперт при экспертизе установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение.

Налоговый кодекс обязывает для ознакомления предъявлять экспертное заключение не только налоговому органу, но и проверяемому лицу. Налогоплательщик имеет право давать свои объяснения результатов проведенной экспертизы, а при несогласии заявить свои возражения. Проверяющее лицо также может задать дополнительные вопросы эксперту и просить о назначении дополнительной или повторной экспертизы, которые проводятся с соблюдением вышеизложенных требований.

Как видим, Налоговый кодекс не только наделяет полномочиями проверяющих, но и предоставляет права налогоплательщикам. Если бухгалтер имеет представление о том, что могут налоговые органы, а что налогоплательщик, то он сможет лучше подготовиться и пройти не одну выездную налоговую проверку.

С.В. Булаев

"Игорный бизнес: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, июль-август 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 29.12.2006 N 244-ФЗ "О государственном регулировании деятельности по организации и проведению азартных игр и о внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ".

*(2) Концепция системы планирования выездных налоговых проверок утверждена Приказом ФНС РФ от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@.

*(3) Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в ч. первую и вторую НК РФ и в отдельные законодательные акты РФ в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования".

*(4) Датой начала выездной проверки следует считать день вынесения соответствующего решения налогового органа, а днем окончания - дату составления налоговиками справки о проведенной проверке.

*(5) Приказ ФНС РФ от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки".

*(6) Формы решений о приостановлении и возобновлении налоговой проверки утверждены Приказом ФНС РФ от 06.03.2007 N ММ-3-06/106@.

*(7) Положение о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке, утв. Приказом Минфина РФ N 20н, МНС РФ N ГБ-3-04/39 от 10.03.1999.