Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 10 июня 2011 г. N 08АП-3234/11

Город Омск

10 июня 2011 г.

Дело N А81-5788/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 7 июня 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 июня 2011 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шиндлер Н.А.

судей Лотов А.Н., Сидоренко О.А.

при ведении протокола судебного заседания: Бондарь И.В.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 08АП-3004/2011) Управления Федеральной налоговой службы России по Ямало-Ненецкому автономному округу и (регистрационный номер 08АП-3234/2011) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 26.02.2011 по делу N А81-5788/2010 (судья Кустов А.В.)

по заявлению индивидуального предпринимателя Самигуллина Рушана Флюровича (ИНН 026107613910) г.Тарко-Сале

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ямало-Ненецкому автономному округу

при участии третьего лица: Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу

о признании недействительным в части решения от 30.06.2010 N 12 ФЛТС о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 06.09.2010 N242

при участии в судебном заседании представителей:

от заявителя: представитель не явился;

от заинтересованного лица: Захаров Д.В. по доверенности от 22.12.2010 сроком действия до 31.12.2011;

от 3-го лица: Захаров Д.В. по доверенности N 04-20/00032 от 11.01.2011 сроком действия 1 год;

установил:

Индивидуальный предприниматель Самигуллин Рушан Флюрович г.Тарко-Сале (далее по тексту - ИП Самигуллин Р.Ф., налогоплательщик, заявитель) обратилась в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту - МИ ФНС N3, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.06.2010 N12 ФЛТС о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 06.09.2010 N242, в части по двум основаниям:

1) доначисления налога на доходы физических лиц (НДФЛ) за 2008 год в сумме 614 055 рублей, привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по п.3 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в виде штрафа за неуплату (неполную) уплату данного налога в сумме 122 811 рублей, единого социального налога (далее по тексту - ЕСН) в сумме 94 470 рублей и штрафа по данному налогу в сумме 20 017 рублей по взаимоотношениям с индивидуальным предпринимателем Шариповым В.Г. (ИП Шарипов В.Г.);

2) привлечения к налоговой ответственности за 2007-2008 годы по п.2 ст.119 НК РФ за несвоевременную подачу налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость (НДС) в сумме 783 068 рублей, НДФЛ в сумме 17 441 рублей, по ЕСН в сумме 12 080 рублей, по ЕСН, начисленному в качестве работодателя в сумме 67 860 рублей.

Решением от 26.02.2011 по делу N А81-5788/2010 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа удовлетворил заявленные требования, признал решение Инспекции от 30.06.2010 N12 ФЛТС с учетом его изменения Управлением Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - УФНС по ЯНАО, Управление, третье лицо) от 06.09.2010 N242 в части: доначисления НДФЛ за 2008 год в сумме 614 055 рублей; привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 122 811 рублей по НДФЛ; доначисления ЕСН в сумме 94 470 рублей; привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 122 811 рублей по ЕСН; привлечения к налоговой ответственности по п.2 ст.119 НК РФ по НДФЛ и ЕСН.

В удовлетворении остальной части заявленных требований (привлечения к налоговой ответственности по п.2 ст.119 НК РФ по НДС) суд отказал.

В обоснование решения Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа указал, что налоговым органом в ходе проверки наличие или отсутствие хозяйственных отношений между ИП Самигуллиным Р.Ф. и Шариповым В.Г. не проверялось; допрос свидетеля осуществлен вне рамок проверки и не может быть принят в качестве надлежащего доказательства; налоговый орган не учел требования абз.4 п.1 ст.221 НК РФ о необходимости применения 20% профессионального вычета в случае невозможности документально подтвердить свои доходы; поскольку раздельный учет расходов относящихся к разным видам деятельности не велся, инспекция должна была исчислять налоги в соответствии с пп.7 п.1 ст.31 НК РФ расчетным путем на основании данных о самом налогоплательщике и аналогичных налогоплательщиках; штрафы по п.2 ст.119 НК РФ признаны недействительными в виду признания недействительным решения в части доначисления сумм НДФЛ и ЕСН; в части штрафа по НДС по п.2 ст.119 НК РФ указал, что обстоятельства, исключающие привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности отсутствуют.

Инспекция и Управление, не согласившись с решением суда в части удовлетворения заявленных требований, обратились с апелляционными жалобами в Восьмой арбитражный апелляционный суд, поскольку считают, что имеющимися в деле экспертизой, допросом свидетеля и первичными документами, содержащими недостоверные сведения, подтверждается отсутствие реальных хозяйственных операций с ИП Шариповым В.Г.; 20% профессиональный налоговый вычет предоставляется только вместо документов, подтверждающих расходы, а не вместе с ними, предпринимателем документы, подтверждающие сумму расходов, на проверку были представлены; отсутствовали законно установленные ст.31 НК РФ основания для применения расчетного способа по аналогичным налогоплательщикам; привлечение к налоговой ответственности по п.2 ст.119 НК РФ обусловлено тем, что налоговые декларации по НДФЛ и ЕСН за 2007-2008 годы были представлены только в ходе выездной налоговой проверки.

В заседании суда апелляционной инстанции представитель Инспекции и Управления поддержал апелляционные жалобы, просил решение суда в оспариваемой части отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Надлежащим образом уведомленный заявитель явку своего представителя в процесс не обеспечил, в связи с чем, дело рассмотрено в порядке ст.156 Арбитражного процессуального кодекса (АПК РФ) в отсутствие заявителя.

В представленном в дело отзыве на апелляционные жалобы ИП Самигуллин Р.Ф. просит оставить решение суда 1 инстанции без изменения, поскольку налоговым органом не доказано, что между налогоплательщиком и ИП Шариповым В.Г. отсутствовали финансово-хозяйственные операции, связанные с приобретением запасных частей для самоходной техники; налоговым органом не произведен профессиональный налоговый вычет в размере 20% от общей суммы дохода, полученного от предпринимательской деятельности; применение пп.7 п.1 ст.31 НК РФ обусловлено тем, что у налогоплательщика отсутствовал раздельный учет расходов, приведший к невозможности исчисления налогов.

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителя налоговых органов, изучив материалы дела, апелляционную жалобу установил следующие обстоятельства. Самигуллин Рушан Флюрович зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя Межрайонной ИФНС России N 4 по ЯНАО 27.12.2001 года. (свидетельство о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя серии 55 N 000080214).

Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Самигуллина Рушана Флюровича по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.

Результаты проверки оформлены актом выездной налоговой проверки N 12 ФЛТС от 27.05.2010. Из данного акта следует, что, в частности, что ИП Самигуллин Р.Ф. в течение проверяемого периода применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД) от вида деятельности автомобильного грузового специализированного транспорта. По данной системе налогообложения им представлялись налоговые декларации и уплачивались налоги.

В ходе проверки было установлено, что среди прочих были учтены самоходные дорожно-строительные и иные машины и прицепы, которые не являются внедорожным автотранспортом, предназначенным для движения по автомобильным дорогам общего пользования, в силу чего предпринимательская деятельность с их использованием не подпадает под деятельность, облагаемую ЕНВД.

ИП Самигуллин Р.Ф. с указанными выводами Инспекции согласился, в силу чего в ходе проведения выездной налоговой проверки им были представлены налоговые декларации по НДФЛ, ЕСН и НДС.

Как следует из указанных деклараций и материалов проверки предпринимателем был заявлены доходы и расходы от общей системы налогообложения в следующем размере: за 2007 год - доход 618 000 руб., расход 578 570 руб. 80 коп., налогооблагаемая база 39 429 руб. 20 коп., сумма налога к уплате 5 126 руб.;

за 2008 год - доход 6 066 258 руб. 24 коп., расход 5 737 362 руб. 54 коп., налогооблагаемая база 328 895 руб. 70 коп., сумма налога к уплате 42 756 руб.

Заявленные в декларациях расходы были подтверждены документально, суммы налога оплачены, что налоговым органом не оспаривается.

В ходе проверки налоговый орган использовал представленные расходные документы, данные о движении денежных средств по счету и документы, полученные в ходе встречных проверок (т.1 л.д.134).

По результатам проверки к общей системе налогообложения была отнесена деятельность по предоставлению услуг экскаватора ЭО 5126 и бульдозера ДЗ-170 N НО 837189 ООО "СтройКом"; специальной техники Т-170 N 8370 НО 89 ООО "ЯмалСпецСнаб" и содержание посредством специальной техники автомобильной дороги КС-01-куст ООО "ПурНоваГаз".

При проверки обоснованности заявленных доходов было выявлено занижение дохода на 14 200 руб.76 коп. в 2008 году.

Заявленная сумма расходов включала в себя затраты на услуги банка, аренду земли под гараж, ремонт и строительство гаража, оплата электроэнергии, стоимость ГСМ и запасных частей.

В виду отсутствия раздельного учета расходов, приходящихся на ЕНВД и общую системы налогообложения, расходы на услуги банка, аренду земли под гараж, ремонт и строительство гаража, оплата электроэнергии, стоимость ГСМ (в части бензина) были распределены пропорционально полученным доходам, т.е. на общую систему налогообложения пришлось 5% расходов в 2007 году и 41% в 2008 году. Расходы в части дизельного топлива отнесены на общую систему налогообложения. Расходы по закупу запасных частей для спецтехники у ИП Шарипова В.Г.исключены налоговым органом по причине их недостоверности.

В результате по данным налоговой инспекции доходы и расходы от общей системы налогообложения составили: за 2007 год - доход 618 000 руб., расход 370 540 руб. 16 коп., налогооблагаемая база 247 459 руб. 84 коп., сумма налога к уплате 32 170 руб.;

за 2008 год - доход 6 080 459 руб., расход 653 513 руб. 66 коп., налогооблагаемая база 5 426 945 руб. 34 коп., сумма налога к уплате 705 503 руб.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки начальник Межрайонной ИФНС России N 3 по ЯНАО вынес решение N 12 ФЛТС от 30.06.2010 о привлечении ИП Самигуллина Р.Ф. к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением предпринимателю предложено уплатить 4 965 руб. ЕНВД, 689 790 руб. НДФЛ, 128 423 руб. ЕСН, перечислить удержанный, но не перечисленный НДФЛ с работников 14 942 руб. и 105 725 руб. пени по данным налогам, а также он привлечен к налоговой ответственности в общей сумме 2 075 074 руб.

Решением УФНС по ЯНАО N 242 от 06.09.2010 данный ненормативный акт изменен в части штрафов, сумма которых снижена в порядке ст.ст.112, 114 НК РФ в два раза до 1 037 727 руб.

Полагая, что решение N 12 ФЛТС от 30.06.2010 с учетом внесенных в него изменений решением N 242 от 06.09.2010 не соответствует законодательству о налогах и сборах, нарушает права и законные интересы ИП Самигуллина Р.Ф., последний обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с требованием о признании его недействительными в части расходов доначисления НДФЛ и ЕСН с суммы расходов по сделке с ИП Шариповым В.Г. за 2008 год и штрафов по п.2 ст.119 НК РФ за 2007-2008 годы по НДС, НДФЛ, ЕСН в связи с его переводом на общую систему налогообложения.

Решением суда первой инстанции в удовлетворении заявленных требований в части штрафа по НДС было отказано, в части НДФЛ и ЕСН заявленные требования удовлетворены. Означенное решение обжалуется налоговыми органами в части удовлетворения заявленных требований.

В соответствии со ст.268 п.п.1, 5 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ) при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело. При том, в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку возражений о пересмотре дела в полном объеме заявлено не было, суд апелляционной инстанции пересматривает дело в части НДФЛ и ЕСН в пределах, определенных в апелляционной жалобе.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке ст.268 АПК РФ законность и обоснованность решения суда первой инстанции в названной части, находит решение подлежащим изменению, а апелляционные жалобы - частичному удовлетворению исходя из следующего.

В соответствии со ст.ст.207, 235 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются соответственно плательщиками НДФЛ и ЕСН. При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (ст.210 НК РФ). ЕСН облагаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам (ст.ст.236, 237 НК РФ).

Как следует из материалов дела и не оспаривается лицами, участвующими в деле, расхождения в части доходов, учитываемых в налоговой базе по НДФЛ и ЕСН, заявителем не оспариваются.

В соответствии с п.1 ст.221 НК РФ при исчислении налоговой базы данные налогоплательщики имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Согласно п.3 ст.237 НК РФ состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

Таким образом, применительно и к НДФЛ, и к ЕСН законодатель определяет перечень вычетов (профессиональных налоговых вычетов) с составом расходов, установленных для налогоплательщиков по налогу на прибыль.

В соответствии с п.1 ст.252 главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

В связи с отсутствием у предпринимателя раздельного учета хозяйственных операций по ЕНВД и общей системе налогообложения, налоговым органом расходы определялись пропорционально полученным доходам, что повлекло занижение расходов в 2007 году на 208 030 руб.64 коп. и в 2008 году на 360 349 руб. 88 коп. В данной части возражений по существу заявлено не было.

Заявителем оспаривается исключение из состава расходов в 2008 году 4 723 499 руб. по сделкам с ИП Шариповым В.Г, которые были подтверждены товарными чеками от 28.01.2008 на сумму 80 000 руб., от 08.02.2008 на сумму 320 000 руб., от 22.02.2008 на сумму 110 000 руб., от 03.03.2008 на сумму 50 000 руб., от 14.03.2008 на сумму 60 000 руб., от 07.04.2008 на сумму 248 000 руб., от 17.05.2008 на сумму 250 000 руб., от 02.06.2008 на сумму 194 000 руб., от 19.07.2008 на сумму 330 800 руб., 22.07.2008 на сумму 64 800 руб., 14.08.20088 на сумму 98 600 руб., б/д на сумму 176 500 руб., б/д на сумму 120 000 руб., б/д на сумму 125 299 руб., от 11.09.2008 на сумму 100 000 руб., от 25.08.2008 на сумму 2 200 000 руб. (т.1 л.д.76-81).

Из материалов проверки следует, что представленные документы вызвали сомнения у должностных лиц, проводивших выездную налоговую проверку налогоплательщика, появились основания полагать, что указанные товарные чеки заполнены и подписаны лично ИП Самигуллиным Р.Ф. и руководителем Общества с ограниченной ответственностью "СтройКом" ИНН 8911019970 Багмановой Эльвирой Сагмановной, которая является сожительницей Самигуллина Р.Ф., что не опровергается налогоплательщиком.

21.04.2010 в соответствии с правами, предоставленными налоговым органам пп.3 п.1 ст.31, п.4 ст.93 и ст.94 НК РФ и на основании Постановления N 1 о производстве выемки документов и предметов от 21.04.2010 Инспекцией была произведена выемка у налогоплательщика вышеуказанных документов.

В соответствии со ст.95 НК РФ, и на основании Постановления N 1 от 21.04.2010 о назначении экспертизы, 22.04.2010 для проведения экспертизы на предмет принадлежности почерка на товарных чеках, в Отделение N 2 ЭКО по Надымскому и Пуровскому районам ЭКЦ УВД по ЯНАО Инспекцией были направлены изъятые у Предпринимателя документы и свободные образцы почерка (Протокол от 21.04.2010 N 4 допроса Предпринимателя, заполненный собственноручно Предпринимателем; Протокол от 21.04.2010 N 5 допроса руководителя Общества с ограниченной ответственностью "СтройКом" Багмановой Эльвиры Сагмановны, заполненный собственноручно).

25.05.2010 начальником отделения N 2 ЭКО по Надымскому и Пуровскому районам ЭКЦ УВД по ЯНАО майором милиции Левшенковым М.А. в Инспекцию представлено заключение эксперта от 23.04.2010 N 83 о проведенной идентификационной почерковедческой экспертизе. На основании вывода в заключение эксперта рукописные записи в товарных чеках:

- от 28.01.2008 на сумму 80 000 рублей; от 01.02.2008 на сумму 195 000 рублей; от 08.02.2008 на сумму 320 000 рублей; от 22.02.2008 на сумму 110 000 рублей; от 03.03.2008 на сумму 50 000 рублей; от 14.03.2008 на сумму 60 000 рублей; от 07.04.2008 на сумму 248 000 рублей; от 17.05.2008 на сумму 250 500 рублей; от 02.06.2008 на сумму 194 000 рублей; от 19.07.2008 на сумму 330 800 рублей; от 22.07.2008 на сумму 64 800 рублей; от 14.08.2008 на сумму 98 600 рублей; без даты на общую сумму 176 500 рублей; без даты на сумму 120 000 рублей; без даты на сумму 125 299 рублей; от 11.09.2008 на сумму 100 000 рублей выполнены Самигуллиным Р.Ф.;

- от 25.08.2008 на сумму 2 200 000 рублей выполнены Багмановой Э.С.

Выводы экспертизы были положены налоговым органом в основу вывода об отсутствии реальной хозяйственной операции по закупу запасных частей у ИП Шарипова В.Г.

Поскольку налогоплательщик настаивал на реальности спорной сделки, с чем и обратился в суд, уже в ходе рассмотрения дела в Арбитражном суда Ямало-Ненецкого автономного округа были дополнительно представлены доказательства, касающиеся сделки с ИП Шариповым В.Г.

Так, по поручению Инспекции N 5/25 исх. N 2.9-25/06436 о представлении информации о Шарипове В.Г. ИНН 026820319655 и поручению N 5/30 от 23.04.2010 исх. N 2.9-25/07459 об истребовании документов (информации) у Шарипова Валерия Гильметдиновича ИНН 026820319655 Инспекцией Федеральной налоговой службы России по г. Стерлитамаку Республики Башкортостан был проведен допрос свидетеля Шарипова Валерия Гильметдиновича 02.01.1957 года рождения, уроженца г. Стерлитамак Республики Башкортоста (т.3 л.д.48-57).

Из протокола допроса следует, что в 2008 году ИП Шарипов В.Г. осуществлял предпринимательскую деятельность (торгово-розничную), только закупая радиодетали и реализуя их только в г. Стерлитамак. Розничной торговлей запасными частями к самоходной технике ИП Шарипов В.Г. никогда не занимался.

ИП Шарипов В.Г. также пояснил, что контрольно-кассовую технику с номерами 00002166 и 00003114, указанную на представленные расходных документах, не регистрировал и не эксплуатировал.

По поводу представленных ему на обозрение товарных чеков и чеков ККТ, пояснил, что с 2004 года по 04.08.2008 (дата снятия ККТ с учета) им эксплуатировалась только одна контрольно-кассовая техника с номерами 0099894.

Кроме того, указал, что ИНН указанный в чеках принадлежит не ему, номер ККТ принадлежит не ему, шрифт на представленных ему кассовых чеках отличается от чеков его ККТ. Печать на данных товарных чеках так же не соответствует его печати, так как ОГРН с N 307026104000040 не соответствует его ОГРН с N 304026806900150.

Более того, ИП Шарипов В.Г. пояснил, что на его ККТ с N 0099894 стояло ограничение суммы на пробитие чека - не более 35000 рублей, при этом, чеки ККТ представлены ИП Самигуллиным Р.Ф. на сумму от 80 000 рублей до 2 200 000 рублей.

В соответствии с ч.1 ст.71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Каждое доказательство в силу части 4 данной статьи подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Оценив, имеющиеся в материалах дела экспертизу, допрос свидетеля, а также учитывая расхождение данные ИНН на самом документе, ОГРН на печати представленных расходных документов с данными ИП Шарипова В.Г., отсутствие сведений о регистрации ИП Шариповым В.Г. в налоговых органах ККТ с номерами, указанными на представленных заявителем расходных документах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что первичные документы от имени ИП Шарипова В.Г. изготовлены не им, содержат недостоверные ИНН, ОГРН и номер ККТ, проставленная печать не принадлежит ИП Шарипову В.Г, в силу чего первичные документы в обоснование расходов на сумму 4 723 499 руб. не являются обоснованными и документально подтвержденными.

По смыслу положений п.7 ст.3 Налогового кодекса Российской Федерации в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Следовательно, обязанность по доказыванию факта недобросовестности возлагается на налоговый орган. Кроме того, в силу ч.1 ст.65 и ч.5 ст.200 АПК РФ именно налоговый орган должен доказать наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия обжалуемого решения.

Вместе с тем в силу этой ч.1 ст.65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Данное правило в рассматриваемой ситуации означает, что налоговый орган должен доказать наличие оснований, по которым налогоплательщик не имеет права на принятие на расходы сумм понесенных затрат по сделке с ИП Шариповым В.Г., а налогоплательщик, в свою очередь, должен доказать правомерность принятия сумм на расходы, то есть доказать, что представленные им первичные бухгалтерские документы подтверждают реальные хозяйственные операции.

Суд апелляционной инстанции считает, что указанные обстоятельства, установленные Инспекцией в ходе проверки, свидетельствуют о изготовлении первичных бухгалтерских документов (товарных чеков и чеков ККТ) (т.1 л.д.107-112) со стороны поставщика - ИП Шарипова В.Г. не указанным лицом.

Налогоплательщиком каких-либо документов, опровергающих данные экспертизы и допроса свидетеля, в том числе, в части того, что указанный на печатях ИП Шарипова В.Г., проставленные на представленных заявителем товарных чеках ОГРН с N 307026104000040 принадлежит Кушкаровой Эльмире Муратовне (сожительницы заявителя), о чем налоговым органом было заявлено в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции, представлено не было.

Не было представлено также ни пояснений того, где именно (в какой торговой точке) приобретали запасные части, ни документальных подтверждений тому, что данные запасные части были доставлены ИП Шариповым В.Г. непосредственно в г.Тарко-Сале или были привезены самим заявителем из г. Стерлитамак Республики Башкортостан, где проживал и работал ИП Шарипов В.Г.

Как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в п.4 Постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 (далее по тексту - Постановление Пленума ВАС РФ N 53) налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции делает вывод, что при отсутствии у налогоплательщика надлежащим образом оформленных первичных бухгалтерских документов и отсутствии доказательств реальности хозяйственных операций с контрагентом - ИП Шариповым В.Г., суд апелляционной инстанции считает, что отсутствуют основания для принятия на расходы для исчисления НДФЛ и ЕСН спорной суммы.

Указание суда первой инстанции на то, что протокол допроса свидетеля не может быть принят в качестве доказательства по делу, поскольку проведен после окончания выездной налоговой проверки, судом апелляционной инстанции отклоняется.

Как было выше сказано, суд в порядке ст.71 АПК РФ оценивает все имеющиеся в деле доказательства: как полученные в ходе проверки и учтенные в акте выездной налоговой проверки, так и представленные в ходе рассмотрения дела в суде. Иное не следует из норм налогового законодательства и противоречит правилам главы 7 "Доказательства и доказывание" АПК РФ,

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции, налогоплательщиком была представлена самостоятельно проведенная экспертиза от 18.08.2010 N 972-2010-08, подписанного специалистом, директором Общества с ограниченной ответственностью "ТОТАЛ ПРОГРЕССИВ КОНСАЛТИНГ" Карташовой Людмилой Ивановной, результаты которой показали, что названные выше документы изготовлены не Самигуллиным Р.Ф. и не Багмановой Э.С.

По мнению суда, данное доказательство не может быть расценено как достоверное, поскольку документы передавались не налоговым органом, а самим налогоплательщиком, о проведение экспертизы налоговый орган не уведомлялся, в силу чего не представляется возможным определить какие именно документы были подвергнуты экспертизе: те же, что представлены в налоговый орган для подтверждения расходов или иные.

Однако суд апелляционной инстанции считает обоснованным ссылку заявителя и суда первой инстанции на возможность применения абз.4 п.1 ст.221 НК РФ. В соответствии с данной нормой если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Как было указано выше, исключение из состава расходов сделки с ИП Шариповым В.Г. привело к тому, что за 2008 год по данным проверки доход составил 6 080 459 руб., расход - 653 513 руб. 66 коп. (что составляет всего 10,7% от суммы доходов).

Применению данной правовой нормы, вопреки мнению налоговых органов, изложенному в апелляционных жалобах, не препятствует то обстоятельство, что часть расходов, понесенных в связи с получением дохода, предпринимателем подтверждена. В этом случае налоговые органы и суды должны исходить из того, что если сумма документально подтвержденных расходов меньше 20 процентов общей суммы доходов, полученных предпринимателем от предпринимательской деятельности в течение налогового периода, то профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов.

Даная позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 16.02.2010 N 13158/09.

Таким образом, поскольку в результате проверки и непринятия части расходов, сумма затрат ИП Самигуллина Р.Ф. стала составлять менее 20% от суммы доходов, суд апелляционной инстанции считает возможным увеличить сумму расходов до 20%, что будет составлять 1 216 091 рублей 80 копеек.

Следовательно, налоговая база по НДФЛ и ЕСН составит 4 864 367 рублей 20 копеек, а суммы налогов за 2008 год: НДФЛ - 632 367 рублей 73 копейки, ЕСН - 124 807 рублей 34 копейки (расчеты осуществлены с учетом данных Приложения N 7, N 8 к акту проверки - т.2 л.д. 10-11).

С учетом сумм, заявленные в декларациях и уплаченных налогоплательщиком, доначисленный НДФЛ составит 589 611 рублей 73 копейки, доначисленный ЕСН - 96 367 рублей 34 копейки. В части превышения данных сумм, что составляет 73 134 рублей 26 копеек по НДФЛ и 11 251 рублей 66 копеек по ЕСН и пени на доначисленные суммы налогов, решение налоговой инспекции подлежит признанию недействительным.

С учетом уменьшения УФНС по ЯНАО суммы штрафа в два раза, он составляет 20% от доначисленных сумм налога. Следовательно, решение также подлежит признанию недействительным в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по п.3 ст.122 НК РФ в сумме 14 626 рублей 85 копеек по НДФЛ и привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по п.3 ст.122 НК РФ в сумме 2250 рублей 33 копейки по ЕСН.

Суд апелляционной инстанции считает необоснованным указание суда первой инстанции на признание решение недействительным в силу неприменения налоговым органом п.7 ст.31 НК РФ. Согласно данной норме налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в том числе, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Отсутствие раздельного учета может быть рассмотрено как частный случай учета объектов налогообложения с нарушением установленного порядка. Однако, как следует из материалов проверки налоговым органом предприняты все возможные способы для определения сумм расходов на основании имеющихся у них данных о самом налогоплательщике: с учетом самостоятельно полученных и представленных налогоплательщиком данных определены расходы на услуги банка, аренду земли под гараж, ремонт и строительство гаража, оплата электроэнергии, стоимость ГСМ (в части бензина). Данные расходы с учетом требований ст.346.18 НК РФ были распределены пропорционально полученным доходам. Расходы в части дизельного топлива отнесены на общую систему налогообложения.

Таким образом, отсутствовали основания для расчета налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком, расчетным путем на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Налогоплательщиком оспаривалось привлечения к налоговой ответственности за 2007-2008 годы по п.2 ст.119 НК РФ за несвоевременную подачу налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость (НДС) в сумме 783 068 рублей, НДФЛ в сумме 17 441 рублей, по ЕСН в сумме 12 080 рублей, по ЕСН, начисленному в качестве работодателя в сумме 67 860 рублей.

В качестве основания данного требования ИП Самигуллин Р.Ф. указывает на то, что отсутствуют основания для привлечения к налоговой ответственности за несвоевременную подачу деклараций, поскольку налоговый орган в течении 2007-2008 годов исчислял транспортный налог и знал, что у налогоплательщика имелись транспортные средства, не подпадающие по налогообложение ЕНВД. Следовательно, налоговый орган сам должен был указать ранее выездной налоговой проверки на необходимость применения общей системы налогообложения.

Суд 1 инстанции отказал в удовлетворении требования о признании недействительным решения в части наложения штрафа по п.2 ст.119 НК РФ НДС (что не является предметом апелляционного обжалования) и удовлетворил требования в остальной части, сославшись на признание недействительным решения по НДФЛ и ЕСН по существу.

Вынося данный судебный акт, суд 1 инстанции не учел, что штрафы по ст.119 п.2 НК РФ исчислены с полной суммы НДФЛ и ЕСН за 2007 и 2008 год. Данные налоги вообще не обжаловались по существу за 2007 год и за 2008 год обжаловались исключительно в части эпизода по сделки с ИП Шариповым В.Г.

Кроме того, суд признал незаконным в виду удовлетворения требований по существу (1 эпизод) штраф в сумме 67 860 руб., исчисленный за непредставление в установленный срок налоговой декларации по ЕСН (работодатель), который определяется с суммы доходов, выплаченных физическим лицам-работникам и никак не связан с размером налоговой базы ИП Самигуллина Р.Ф. от предпринимательской деятельности.

Следовательно, с учетом изложенной позиции суда апелляционной инстанции по 1 основания, решение подлежит признанию недействительным в части штрафа по ст.119 п.2 НК РФ в размере 1918 рублей 51 копейка по НДФЛ и по ЕСН в сумме 1328 рублей 80 копеек.

В остальной части (в пределах рассмотрения апелляционной жалобы) оснований для признания недействительным решения в части начисления штрафов по ст.119 п.2 НК РФ не имеется.

Как верно указал суд 1 инстанции, согласно п. 2 ст. 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня (в редакции на момент принятия решения).

Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность (ст.106, п.1 ст. 114).

Согласно п.1 ст.110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

В соответствии с пп.4 п.1 ст.111 НК РФ обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются в том числе иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения. При наличии такого обстоятельства лицо не подлежит привлечению к налоговой ответственности (п. 2 названной статьи).

По мнению заявителя, налоговая инспекция, исчисляя транспортный налог, обладала полной информацией по количеству транспорта, его маркам, техническим характеристикам и эксплуатационному предназначению, т.е. могла предвидеть необоснованное использование системы ЕНВД. Суд апелляционной инстанции считает данное утверждение необоснованным.

Во-первых, осуществление деятельности по ЕНВД не предполагает обязательного нахождения транспортных средств на праве собственности (допустимым является и аренда и безвозмездное пользование и др.).

Во-вторых, как следует из формы налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход и Порядку заполнения налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 08.12.2008 N 137н, информация по количеству маркам транспорта, техническим характеристикам и эксплуатационному предназначению в данной декларации не отражается.

Таким образом, налоговый орган, даже обладая информацией о всех принадлежащих на права собственности и зарегистрированных в ГИБДД транспортных средствах ИП Самигуллина Р.Ф. не имел возможности при камеральных проверках деклараций по ЕНВД выяснить, какие транспортные средства предприниматель учитывает как средства, используемые по особому налоговому режиму.

Кроме того, согласно п.1 ст.80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

В соответствии со ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Согласно п.7 ст.88 НК РФ, при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено настоящей статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено настоящим Кодексом.

Таким образом, в течение 2007-2008 года, т.е. до выхода на выездную налоговую проверку, налоговый орган был лишен возможности обнаружить ошибку налогоплательщика и не допустить излишнее привлечение к налоговой ответственности.

Поэтому обстоятельство, на которое ссылается налогоплательщик, не представляется возможным отнести к обстоятельствам, исключающим вину лица, привлекаемого к налоговой ответственности.

Доказательств того, что налогоплательщик обращался в налоговый орган за разъяснением и получил ответ иной, чем положен в основу акта выездной проверки, материалы дела не содержат.

С учетом того, что часть решения инспекции признается недействительной, расходы по оплате государственной пошлины, уплаченной ИП Самигуллиным Р.Ф. при обращении в суд 1 инстанции, подлежат взысканию с налогового органа.

Суд апелляционной инстанции не распределяет расходы по оплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы, поскольку Инспекция и Управление при подаче апелляционной жалобы не платила государственную пошлину, в силу ее освобождения на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации от ее уплаты.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 1 подпунктом 3, пунктом 2 подпунктом 1 статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ямало-Ненецкому автономному округу удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 26.02.2011 по делу N А81-5788/2010 изменить, изложив его в следующей редакции:

"Заявление индивидуального предпринимателя Самигуллина Рушана Флюровича (ИНН 026107613910) г.Тарко-Сале удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ямало-Ненецкому автономному округу с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 06.09.2010 N242 в части: доначисления НДФЛ за 2008 год в сумме 73 134 рублей 26 копеек; доначисления ЕСН в сумме 11251 рублей 66 копеек; начисления соответствующих сумму пени; привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по п.3 ст.122 НК РФ в сумме 14 626 рублей 85 копеек по НДФЛ; привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по п.3 ст.122 НК РФ в сумме 2250 рублей 33 копейки по ЕСН; привлечения к налоговой ответственности по п.2 ст.119 НК РФ по НДФЛ в сумме 1918 рублей 51 копейка; привлечения к налоговой ответственности по п.2 ст.119 НК РФ по ЕСН в сумме 1328 рублей 80 копеек.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ямало-Ненецкому автономному округу в пользу Самигуллина Рушана Флюровича (ИНН 026107613910) г.Тарко-Сале 200 рублей государственной пошлины."

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

А.Н. Лотов О.А. Сидоренко