Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 22 января 2010 г. N 04АП-5131/09

г. Чита

Дело N А19-670/09

"22" января 2010 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 19 января 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 22 января 2010 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Доржиева Э.П., судей Лешуковой Т.О., Никифорюк Е.О., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Паньковой Н.М., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г. Иркутска на решение Арбитражного суда Иркутской области от 29 октября 2009 года по делу А19-670/09, по заявлению открытого акционерного общества Компания "РУСИА Петролеум" к Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г. Иркутска о признании недействительным решения в части (суд первой инстанции Шульга Н.О.),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Бакаева Н.Р. (доверенность N 78 от 21.12.2009);

Казарина Т.Е. (доверенность N 77 от 21.12.2009);

от ответчика: не явился, извещен;

от третьего лица: Маковеева А.А. (доверенность N 08-20/000009 от 11.01.12010);

установил:

Открытое акционерное общество Компания "РУСИА Петролеум" обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г. Иркутска о признании незаконным решения от 05.09.2008 N 02-10/451дсп в части пункта 6 об уменьшении убытков за 2005 год на 138994182 рубля, пункта 3.1 резолютивной части решения об уплате недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 10499595 рублей; пунктов 1 и 3.2 о привлечении к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 37826 рублей 60 копеек; по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 100 рублей; пунктов 2 и 3.3 в части уплаты пеней в сумме 355483 рубля 40 копеек за неуплату налога на доходы физических лиц, и решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 01.12.2008 года N 26-16/28360-908 в части, не касающейся земельного налога.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 26 марта 2009 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 29 июля 2009 года решение Арбитражного суда Иркутской области от 26 марта 2009 года по делу N А19-670/09 в обжалованной части отменено, дело в названной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Иркутской области.

При новом рассмотрении дела заявитель уточнил требования, просил признать незаконным решение инспекции N 02-10/451 дсп от 05.09.2008 года, действующее в редакции решения налогового управления N 26-16/28360-908 от 01.12.2008 года, в части пункта 6 резолютивной части решения от 05.09.2008 года - об уменьшении сумм убытков за 2005 год на 138994182 рубля по налогу на прибыль, в том числе 1647932 рубля - консультационные услуги, оказанные ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит", 80436927 рублей - услуги по управлению Проектом газификации Иркутской области, оказанные компанией "Петрофак Интернешнл Лтд", 56909323 рубля - предпроектные услуги, оказанные ЗАО "Келлог Браун энд Рут Евразия Лимитед", и в части пункта 3.1 резолютивной части решения от 05.09.2008 года об уплате недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 10449595 рублей, излишне начисленному к возмещению из бюджета, ранее возвращенному на расчетные счет организации, в том числе: за августа 2005 года - 2310464 рубля, за сентябрь 2005 года - 424070 рублей, за октябрь 2005 года - 525656 рублей, за ноябрь 2005 года - 337189 рублей, за декабрь 2005 года - 6902307 рублей, из них 225918 рублей по ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит", 10243677 рублей по ЗАО "Келлог Браун энд Рут Евразия Лимитед".

В части признания незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-16/28360-908 от 01.12.2008 года об изменении решения в части, не касающейся земельного налога, общество отказалось от заявленных требований. На основании п.4 ст.150 Арбитражного процессуального Кодекса РФ в этой части производство по делу прекращено.

В остальной части заявленные требования Решением Арбитражного суда Иркутской области от 29 октября 2009 года удовлетворены, решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г. Иркутска N 02-10/451дсп от 05.09.2008 года в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 01.12.2008 N 26-16/28360-908 признано недействительным в части подпункта 3.1 пункта 3 об уплате недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 10499595 рублей, пункта 6 об уменьшении убытков за 2005 год на 138994182 руб.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г. Иркутска обратилась с апелляционной жалобой, в которой указала, что ОАО Компания "РУСИА-Петролеум" в нарушение ст. 252, 253 НК РФ в состав расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, по первичным учетным документам, содержащим неполные и противоречивые сведения, не соответствующим нормам налогового законодательства и нормам законодательства по ведению бухгалтерского учета, необоснованно включена стоимость консультационных услуг оказанных ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит", услуг по управлению Проектом газификации Иркутской области, оказанных "Петрофак Интернешнл ЛТД" и предпроектных услуг, оказанных ЗАО "Келлог Браун энд Рут Евразия Лимитед".

Так, предметом соглашения между ОАО Компания "РУСИА-Петролеум" и ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит" от 29.06.2005 N 248/2005 "Предоставление консультационных услуг в области налогообложения" является осуществление консультационного обслуживания в области налогообложения на основании запросов со стороны Компании. Запросов Компании по налогообложению, письменных консультаций, рекомендаций ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит", которые соответствовали бы предмету соглашения от 29.06.2005 N 248/2005, в материалах дела не имеется. Сопроводительные письма исполнителя к актам сдачи-приемки работ, направлявшиеся ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит", содержат перечень, периоды, стоимость оказанных услуг, продолжительность работы консультантов, но самих консультаций по вопросам налогообложения не содержат. Отчеты на английском языке и иные документы, счета-фактуры за консультационные услуги по налогообложению, акты сдачи-приемки работ не могут служить подтверждением реального оказания консультационных услуг в области налогообложения так как, составлены с нарушением п. 2 ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете". Судом необоснованно исключено из числа доказательств заключение специалиста Беликова А.Ю, неправильно определен его статус как эксперта, не дана оценка его свидетельским показаниям. Беликов А.Ю. в отчетах указал, на то, что из анализа представленных документов можно сделать вывод, что документы, содержащие рекомендации ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит" в письменной форме отсутствуют. Частичный перевод текста рекомендаций, представленных на английском языке, позволяет сделать вывод об экономическом несоответствии терминов "экономическая модель" и "рекомендация", упоминаемых в документах по корректировке ставок налогов. Остальные, представленные для исследования документы, являются текущей управленческой документацией организации, не связанной с целью исследования. При этом доказательств, опровергающих его выводы, ОАО Компания "РУСИА-Петролеум" при рассмотрении дела не представила. Представленные заявителем пояснения о производственной необходимости понесенных расходов, не свидетельствуют о каком-либо практическом результате, полученном при использовании консультаций ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит".

По поставщику "Петрофак Интернешнл ЛТД" указано, что согласно пункту 7.11 контракта от 26.12.2005 N 596/2005, компания "Петрофак Интернешнл ЛТД" в обоснование понесенных затрат при выполнении работ обязана представлять копии полного комплекта документов (например, чеков, счетов, квитанций, билетов и т.д.). Однако, указанные документы в подтверждении размещения заказа в материалы дела не представлены. Из имеющихся актов сдачи-приемки услуг также не возможно определить какие услуги оказывались Компании и в каком объеме, какую конкретно работу выполнил "Петрофак Интернешнл ЛТД", тогда как двусторонний акт, предоставляемый в обосновании расходов по оплате услуг управления проектом, должен содержать четкое наименование работ (оказанных услуг) их характер и содержание, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении. Таким образом, акты сдачи - приемки не могут являться документальным подтверждением произведенных расходов.

В отношении ЗАО "Келлог Браун энд Рут Евразия Лимитед" указано, что в представленных на проверку акты сдачи-приемки услуг не соответствуют требованиям первичного учетного документа. В представленных документах имеются противоречивые сведения о месте оказания услуг и месте передачи носителя информации, как продукта оказанной услуги.

По доначислению налога на добавленную стоимость отметили, что отказ инспекции в вычетах по НДС в размере 10 499 595 рублей был основан на непредставлении ОАО Компания "РУСИА Петролеум" надлежащим образом составленных первичных документов, и не зависел от экономической обоснованности произведенных расходов. Просят решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г. Иркутска удовлетворить.

Представитель третьего лица в судебном заседании поддержала доводы апелляционной жалобы. Просит решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.

Представители заявителя в судебном заседании с доводами апелляционной жалобы не согласились. Дали пояснения согласно письменному отзыву. Указали, что в ходе судебного разбирательства по арбитражному делу налоговый орган не доказал недобросовестность налогоплательщика и необоснованность получения им налоговой выгоды. Налогоплательщиком представлены в налоговый орган и в суд первой инстанции все доказательства, подтверждающие правомерность заявленных требований в части уменьшения сумм убытков за 2005 год на 138 994 182 руб. и в части применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 10 499 595 руб. Все сделки, совершенные налогоплательщиком с ЗАО "Прайсвотерхаус Куперс Аудит" на сумму1647932 руб., с Компанией "Петрофак Интернешнл Лтд" на сумму 80436927руб., с ЗАО "Келлог Браун энд Рут Евразия Лимитед" на сумму 56 909 323 руб. были реальными, экономически обоснованными и экономически оправданными, не преследовали цели незаконного обогащения за счет бюджетных средств, имели разумные цели делового характера, т.е. совершались с целью получения экономического эффекта в результате реальной предпринимательской деятельности, в соответствии с уставной деятельностью.

Представитель ответчика в судебное заседание не явился, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещен надлежащим образом, что подтверждается почтовым уведомлением N 22224 от 29.12.2009. Руководствуясь пунктом 3 статьи 156, пунктом 1 статьи 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд считает возможным рассмотреть жалобу в отсутствие надлежащим образом извещенного ответчика.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела и проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Инспекцией Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г.Иркутска проведена выездная налоговая проверка ОАО Компания "РУСИА Петролеум", по результатам которой составлен акт от 30.06.2008 N 02-145/327дпс и принято решение N 02-10/451дсп от 05.09.2008, которым, в том числе предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 10499595 рублей и уменьшить убытки за 2005 год на 138994182 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-16/28360-908 от 01.12.2008 решение налогового органа в этой части оставлено без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа, ОАО Компания "РУСИА Петролеум" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его незаконным в указанной части.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее в настоящей главе - налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно положениям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 названного Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Исходя из пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 данного Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, для применения вычетов по налогам на прибыль и на добавленную стоимость налогоплательщик обязан доказать правомерность своих требований. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, в том числе о лицах, осуществивших операции по отправке, перевозке и приему груза, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Следовательно, счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Требования к порядку составления счетов-фактур, установленные пунктом 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

С учетом изложенных норм законодательства, возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета, а также признание заявленных затрат в качестве расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, возможно лишь при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

Основанием уменьшения убытков за 2005 год при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль послужило исключение налоговым органом из состава расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, расходов по услугам, оказанным ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит" на сумму 1647932 рублей (консультационные услуги в области налогообложения), Компанией "Петрофак Интернешнл Лтд" - 80436927 рублей (услуги по управлению Проектом газификации Иркутской области), ЗАО "Келлог Браун энд Рут Евразия Лимитед" - 56909323 рубля (предпроектные услуги на территории Российской Федерации), в связи с тем, что являются экономически необоснованными, а представленные в обоснование понесенных расходов документы содержат недостоверные сведения.

Обществом для подтверждения обоснованности расходов на консультационные услуги, оказанные ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит" по соглашению о предоставлении консультационных услуг в области налогообложения N 248/2005 от 29.06.2005 года, представлены счет-фактура N К 03/3892 от 31.08.2005 года, акт сдачи-приемки работ от 31.08.2005 года; счет-фактура N К 05/4068 от 15.09.2005 года, акт сдачи-приемки работ от 15.09.2005 года; счет-фактура N К05/4670 от 31.10.2005 г., акт сдачи-приемки работ от 31.10.2005 года; письменные консультации (отчеты) от 13.07.2005 года (заметки по результатам совещания 06.07.2005 года), подготовленные ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит", с переводом на русский язык к акту сдачи-приемки работ от 31.08.2005 года; письменные консультации (отчеты) от 16.09.2005 года (заметки по результатам совещания 31.08.2005 года), подготовленные ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит", на английском языке, с переводом на русский язык к акту сдачи-приемки работ от 15.09.2005 года; письменные консультации (отчеты) от 31.10.2005 года (отчет Леониду Кмито 21.09.2005 года), подготовленные ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит", на английском языке, с переводом на русский язык к акту сдачи-приемки работ от 31.10.2005 года; сопроводительные письма к актам сдачи-приемки работ от 31.08.2005 года, от 15.09.2005 года, от 31.10.2005 года с ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит"; отчет о проведении выбора консультанта по налогообложению и методологии бухгалтерского учета по региональному проекту; соглашение о предоставлении услуг N 248/2005 Т5 от 29 июня 2005 года.

К каждому акту сдачи-приемки работ ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит" направляло в адрес ОАО "Компания "РУСИА Петролеум" сопроводительное письмо, в котором содержится перечень оказанных консультаций, их продолжительность и почасовая стоимость. В сопроводительных письмах исполнителя к актам от 31.08.2005 года, от 15.09.2005 года, от 31.10.2005 года указаны периоды оказания услуг, их стоимость, почасовая стоимость работы сотрудников, привлеченных для подготовки консультаций, продолжительность работы консультантов, а также наименование консультаций, перечень сотрудников, занятых при подготовке письменных консультаций.

Письменные консультации, подготовленные ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит", представлялись с переводом на русский язык, хотя основная работа с результатами данных консультаций велась сотрудниками, владеющими английским языком. Подготовка ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит" письменных консультаций на английском языке в таком случае не опровергает реальности оказанных услуг.

В ходе налоговой проверки инспекцией на договорной основе был привлечен специалист - кандидат экономических наук, доцент кафедры экономики и управления бизнеса Беликов Александр Юрьевич. Им было подготовлено 2 отчета от 14.11.2007 и от 27.08.2008 года.

В первом отчете сделан вывод, что по затратам понесенным Компанией по оказанию консультационных услуг, отсутствуют документы, содержащие сами рекомендации ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит" в письменной форме. Частичный перевод текста рекомендаций, представленных на английском языке, позволяет сделать вывод об экономическом несоответствии терминов "экономическая модель" и "рекомендация" упоминаемых в документах по корректировке ставок налогов, которые можно найти в Налоговом кодексе Российской Федерации стоимостью не более 500 рублей или получить консультации по данному вопросу в любой консалтинговой фирме г. Иркутска по стоимости 2500 рублей.

Во втором отчете указано, что частичный перевод текста говорит о полной экономической безграмотности, с которой составлена упоминаемая в документах "экономическая модель" и "рекомендациях" аудиторской фирмы по корректировке ставок налогов, и дальше оставлен прежний вывод о стоимости таких рекомендаций.

В судебном заседании 29.09.2009 года судом в качестве свидетеля был опрошен специалист Беликов А. Ю., который пояснил, что в составленном им отчете N 1 большинство документов были представлены на английском языке, лишь часть из них была переведена на русский и именно по ним было проведено исследование. Во второй раз все представленные документы были переведены на русский язык, в связи с чем им был дан более полный анализ. Основания предполагать, что данные документы были сфальсифицированы, по мнению Беликова, отсутствуют. На вопрос о том, достигнута ли цель исследования, Беликов пояснил, что не видит целесообразности и эффективности проведенного маркетингового исследования.

Таким образом, Беликов А. Ю., исследовав представленные документы, пришел к выводу о том, что рекомендации, составленные ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит" являются экономически неграмотными, экономически неэффективными, и могут быть получены в любой консалтинговой фирме г. Иркутска по стоимости 2500 рублей.

Суд первой инстанции, исследовав данные заключения в совокупности с другими доказательствами, правомерно пришел к выводу о том, что они не могут свидетельствовать о необоснованности произведенных расходов по названному поставщику.

Так, налоговый орган обязан был в этом случае проверить правильность применения цен по соглашению N 248/2005 от 29.06.2005 года в порядке ст.40 Налогового кодекса Российской Федерации, что сделано не было. Доказательств, что цена сделки не соответствует уровню рыночных цен, инспекцией не представлено.

Конституционный Суд РФ в Определениях от 04.06.2007 года N 320-0-П и N 366-0-П указал, что "налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата".

Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении N 14616/07 от 18.03.2008 года также указал, что "Налоговый кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности, эффективности".

Следовательно, доводы об экономической нецелесообразности и не рациональности заключения соглашения с ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит" о предоставлении консультационных услуг в области налогообложения, не могут являться основанием для отказа в принятии расходов по данному поставщику.

Кроме того, учитывая, что в заключениях Беликова А.Ю. содержатся обоснованные ответы на поставленные вопросы, его привлечение следует рассматривать как привлечение эксперта. Вместе с тем, инспекцией не представлено доказательств соблюдения порядка проведения экспертизы, установленного ст.95 Налогового Кодекса РФ.

Необходимость в привлечении ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит" заключалась в следующем. Для перехода реализации Регионального проекта на следующий динамично развивающийся этап развития - было необходимо наличие четкой коммерческой и контрактной структуры взаимоотношений между Компанией и единственным оптовым покупателем природного газа -ОАО "Восточно-Сибирская газовая компания" (ВСГК), а также с возможными поставщиками и подрядчиками. Такая структура должна была быть создана на основе действующего законодательства Российской Федерации (гражданского, налогового, таможенного и проч.), с учётом правильного отражения коммерческих операций в бухгалтерском учёте Компании, создания экономической модели и проведения оценки эффективности проекта.

Необходимый объём консультаций по налогообложению и методологии бухгалтерского учёта по региональному проекту широк и подразделялся на налоговые консультации по коммерческой и договорной структуре проекта, налоговые консультации, связанные с формированием себестоимости готовой продукции и выручки от реализации, а также вопросов методологии отражения хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учёте Компании.

Создание оптимального налогового режима на основе действующего налогового законодательства в процессе формирования коммерческой и контрактной структуры Регионального проекта, требовало наличие опыта в налоговом консультировании по контрактам купли-продажи природного газа, договорам на оказание услуг по управлению нефтегазовыми проектами, в том числе, с участием иностранных компаний. Компания "PricewaterhouseCoopers" имеет наиболее широкий, в том числе международный, опыт работы и высококвалифицированную команду специалистов в области налогового консультирования при разработке контрактной и коммерческой структур нефтегазовых проектов, соглашений о купле-продаже газа, в том числе со сложными контрактными условиями, соответствующими международным стандартам.

В этой связи Компанией было принято решение о проведении выбора консультанта по налогообложению и методологии бухгалтерского учёта по Региональному проекту. Выбор ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперс Аудит" был осуществлен в рамках обычной деловой практики привлечения подрядчика. Отчет о проведении выбора консультанта по налогообложению и методологии бухгалтерского учёта по региональному проекту был направлен налоговому органу 24.07.2008 года за N 13-1017.

В соответствии с требованиями акционеров Компании, коммерческие договоренности между Компанией и ВСГК должны были в основе своей базироваться на Договоре купли-продажи газа, разработанном в соответствии с международными стандартными условиями, применяемыми в газовой индустрии в мире, такими как условия: "Бери или Плати" (TOPQ), Допустимое Сокращение Объема (DQT) Покупателя, Скорректированный Ежегодный Контрактный Объем (AACQ), Суточный и Максимальный Суточный Контрактный Объем (DCQ и MDQ).

Кроме того, указанный проект Договора купли-продажи газа предусматривал сложную формулу цены на газ и порядок ценообразования стоимости газа к реализации в зависимости от стадии проекта, его развития, объемов поставки, внешних факторов и проч., в частности такие условия как: Цена Базового Ежегодного Контрактного Объема (BACQ), Цена Дополнительного Ежегодного Контрактного Объема (IACQ) и прочие. Данный договор требовал привлечения высококвалифицированных консультантов в области налогообложения, мнению которых бы доверяли акционеры Компании, в т.ч. зарубежные.

Кроме того, в рамках принятого инвестиционного процесса, в целях обеспечения понимания акционерами источников ценности и рисков проекта, необходимых механизмов обеспечения выполнения проекта, экономической эффективности проекта, реализуемого на условиях сложной формулы цены на газ и прочее, Компания должна была разработать экономическую модель расчета экономической эффективности проекта в условиях действующей налоговой системы. При этом, данная модель подлежала аудиту исполнения, в т.ч. на корректность расчета и отражения в модели налоговых платежей, консультантом, мнение которого является международно-признанным.

Результаты данных исследований предназначались для последующего использования внутри Компании, для формирования планов развития Компании и при составлении технических заданий для разработки предпроектной и проектной документации российскими исследовательскими и проектными организациями. На основании анализа и интерпретации отчетов зарубежных консультантов, производившихся двуязычными российскими специалистами, готовились внутренние документы Компании на русском языке для руководства Компании и использования в дальнейших разработках.

Таким образом, решение этих задач требовали специального познания по вопросам налогообложения и высокий уровень специалистов ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит".

Принимая во внимание, что совокупность представленных документов и содержащаяся в них информация позволяет достоверно определить, какие консультации были подготовлены и предоставлены, позволяет определить стоимость консультаций, позволяет определить качественный и количественный состав, то есть из представленных документов видно, кто принимал участие в подготовке консультаций, и в каком объеме, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что инспекцией неправомерно исключены из состава расходов ОАО "Компания "РУСИА Петролеум" консультационные услуги по налогообложению, оказанные ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит" в сумме 1647932 рублей, как экономически необоснованные и документально не подтвержденные.

Налоговым органом также не были приняты расходы по управлению проектом газификации Иркутской области на базе Ковыктинского газоконденсатного месторождения, оказанные Компанией "Петрофак Интернешнл Лтд" в размере 80436927 рублей.

Согласно контракту N 596/2005 от 26.12.2005 года, между ОАО Компания "РУСИА Петролеум" (Заказчик) и компанией "Петрофак Интернешнл Лтд" (Исполнитель), исполнитель обязан оказать услуги по управлению проектом газификации Иркутской области на базе Ковыктинского газоконденсатного месторождения. Согласно графику, первым этапом выполнения работ является размещение заказа в Российском проектном институте (РПИ).

Для проведения проектно-конструкторских работ по Проекту региональной газификации Иркутской области на базе Ковыктинского газоконденсатного месторождения был заключен контракт N 9976-627/2005 от 21.12.2005 года между ОАО Компания "РУСИА Петролеум" (Заказчик) и ОАО "Гипровостокнефть" (Генеральный проектировщик). Согласно условиям этого контракта компания "Петрофак Интернешнл Лтд является подрядчиком по управлению проектом, рекомендации которого ОАО "Гипровостокнефть" должно учитывать при разработке документации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 425 Гражданского кодекса РФ стороны предусмотрели конкретную дату вступления контракта в силу с 01.08.2005 года. Таким образом, они согласились с распространением срока действия настоящего договора на отношения, возникшие с указанной даты.

Таким образом, вывод налогового органа о том, что срок выполнения услуг стоимостью 80436927 рублей составил 5 календарных дней, является необоснованным.

Доводы налогового органа о том, что ОАО "Компания "РУСИА Петролеум" не представлены Приложения N N 1,3,5,11 к контракту N 596/2005 от 26.12.2005 года, связи с чем, расходы по данному контракту нельзя признать документально подтвержденными, подлежат отклонению, поскольку Приложения NN 3, 5, 11, согласно пункту 11.2. контракта N 596/2005 от 26.12.2005 года, не являются неотъемлемой частью контракта и не используются в нем в виде приложений.

В подтверждение обоснованности расходов, заявителем в материалы дела представлены сводные отчеты об отработанном персоналом исполнителя времени за период август 2005 года, сентябрь 2005 года, октябрь 2005 года, ноябрь 2005 года, декабрь 2005 года; ежемесячные отчеты о ходе выполнения работ по проекту, детально описывающие работы, выполненные в данный период, будущие планируемые работы и вопросы, вызывающие обеспокоенность, за период август 2005 года, сентябрь 2005 года, октябрь 2005 года, ноябрь 2005 года, декабрь 2005 года; ежемесячные отчеты об оказанных услугах по управлению Проектом за август, сентябрь, декабрь 2005 года; еженедельные отчеты об оказанных услугах по управлению Проектом за октябрь, ноябрь, декабрь 2005 года; отчеты по возмещаемым затратам по человеко-часам за август 2005 года, сентябрь 2005 года, октябрь 2005 года, ноябрь 2005 года, декабрь 2005 года.

На титульных листах каждого отчета имеется ссылка на номер контракта от 26.12.2005 года N 596/2005. Также представленные на проверку отчеты заверены должным образом, на их титульных листах стоят подписи уполномоченных представителей и печати обеих сторон.

Адрес Уайтли Чеимбарз, Дон Стрит, Св. Гелиер, Дэюерси, JT4 9WG в счетах-фактурах указан в соответствии с "Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость", утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 года N 914.

Адрес, указанный в актах приема-передачи услуг, соответствует адресу заключения контракта и месту оказания услуг по месту нахождения филиалов сторон, находящихся в г. Москва.

Таким образом, представленные обществом документы составлены надлежащим образом, не содержат недостоверных и противоречивых сведений, и подтверждают понесенные расходы.

Производственная необходимость данных расходов была вызвана тем, что успешная реализация крупномасштабного инвестиционного проекта, такого как Проект газификации Иркутской области на базе Ковыктинского газоконденсатного месторождения (Региональный проект), требует обеспечения квалифицированного управления проектом, включая управление затратами и бюджетом, управление графиком реализации проекта и обеспечение координации взаимодействия между компаниями заказчиками и подрядчиками, управление проектированием, управление материально-техническим обеспечением и подрядчиками, обеспечение требуемых стандартов качества и требований охраны труда, техники безопасности и охраны окружающей среды.

Учитывая предполагаемые сжатые сроки реализации проекта и его техническую сложность, а также принимая во внимание сложные природные условия и отсутствие развитой инфраструктуры в районе месторождения, для успешного осуществления проекта было необходимо применение передового мирового и российского опыта при проектировании, поставках оборудования и строительстве.

Поскольку у Компании не было необходимого количества специалистов для обеспечения высококвалифицированными ресурсами такого крупномасштабного проекта, в соответствии с общепринятой практикой реализации крупномасштабных проектов, было принято решение о привлечении профессионального подрядчика по управлению проектом, который обеспечит своевременное выполнение проекта при соблюдении мировых стандартов качества и который бы имел соответствующий квалифицированный опыт.

На заседании Совета директоров Компании N 130 от 18 ноября 2004 года членам СД был представлен обзорный доклад по Региональному проекту с рекомендацией создать Группу управления проектом при содействии подрядчика по управлению проектом для выполнения работ по проектированию как разработки месторождения, так и строительства трубопровода, инжиниринга, осуществления закупок и строительства в рамках проекта.

Принимая во внимание решения, принятые Советом директоров, Правление Компании (заседание Правления N 72 от 10.02.2005 года) рассмотрело и утвердило стратегию по выбору Управляющего подрядчика, результатом осуществления которой стал выбор компании "Петрофак Интернешнл Лтд" (далее - Петрофак) в качестве Управляющего подрядчика для реализации Регионального проекта (Протокол совместного заседания конкурсных комиссий Компании и ВСГК от 18.07.2005 года).

Выбор Управляющего подрядчика проходил согласно процедурам, принятым в Компании, на конкурсной основе среди 7 потенциальных подрядчиков, принимая во внимание опыт выполнения подрядчиком соответствующих работ в России и всесторонней оценки возможностей и квалификации подрядчиков, а также стоимости предлагаемых услуг. На основании принятых критериев оценки, Конкурсными комиссиями Компании и ВСГК на роль Управляющего подрядчика по Региональному проекту была выбрана компания Петрофак.

Таким образом, Управляющий подрядчик должен был обеспечить общую целостность Регионального проекта и использовать ресурсы, знания и опыт, необходимые для осуществления повседневных задач по управлению проектом на всех местах производства работ и на всех этапах реализации. Услуги по управлению проектом подрядчика необходимы в целях реализации надлежащих процедур и систем по контролю качества, техники безопасности и охраны труда, организации работ и отчетности.

При этом, учитывая имеющийся организационный потенциал Компании, работы по обустройству устьев скважин и строительству скважин Регионального проекта осуществлялись непосредственно Компанией и не передавались в управление Управляющему подрядчику.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что оснований для отказа в принятии расходов, понесенных обществом по договору N 596/2005 от 26.12.2005 года с компанией "Петрофак Интернешнл Лтд" на оказание услуг по управлению Проектом газификации Иркутской области на базе Ковыктинского газоконденсатного месторождения, у налогового органа не имелось.

По поставщику ЗАО "Келлог Браун энд Рут Евразия Лимитед" установлено, что обществом произведена оплата стоимости предпроектных услуг, оказанных ЗАО "Келлог Браун энд Рут Евразия Лимитед" в сумме 56909323 рублей по контрактам от 12.08.2005 года N 352/2005 и от 21.06.2005 года N 249/2005. Предметом контракта от 12.08.2005 года N 352/2005 (SST-4-RP) являются услуги по оказанию содействия Компании в разработке документации по международной составляющей Ковыктинского проекта.

Согласно расшифровке услуги, изложенной в пункте 1 приложения N 1 к контракту, объем услуг определяет деятельность исполнителя на территории Российской Федерации, осуществляемую для поддержки части проекта по разработке Ковыктинского лицензионного участка, выполняемой ОАО "РУСИА - Петролеум" по международной составляющей Ковыктинского проекта.

В пункте 1 приложения 1 к контракту от 12.08.2005 года N 352/2005 (SST-4-RP) указано, что исполнитель обязуется по запросу ОАО "РУСИА - Петролеум" посещать (по мере необходимости) различные места и объекты в Российской Федерации, в которых осуществляется реализация проекта, для проведения совещаний, презентаций и сбора данных и информации с целью содействия в подготовке отчета, разрабатываемого в рамках контракта SST-3-RP по международной части проекта разработки Ковыктинского лицензионного участка недр и сбора исходной информации по аспектам разработки недр, полномасштабной разработке месторождения, трубопровода и сопутствующей инфраструктуры.

Результатом всех работ являются подготовленные и размещенные на веб-странице Sharepoint протоколы совещаний и презентации на русском и английском языках с соответствующими сопроводительными письмами, подписанными ЗАО "Келлог Браун энд рут Евразия Лимитед". При этом в приложении N 3 к контракту от 12.08.2005 года N 352/2005 (SST-4-RP) установлена форма листов CTR, которые предусматривают указание объема услуг, ресурсов и документации, которая должна быть подготовлена по итогам работы и передана владельцу по мере завершения оказанных услуг. Перечень оказанных услуг должен быть сформирован на этапе составления и подписания акта сдачи - приемки услуг, поскольку именно в этот момент заказчик принимает оказанные услуги, а исполнитель отчитывается за их исполнение.

Согласно доводам налогового органа ОАО "Компания "РУСИА Петролеум" в ходе выездной налоговой проверки не представлены контракт 250/2005 (ICT-1-RP), контракт STAN-KS-455 от 01.09.2004 года, а также документы, раскрывающие взаимосвязь контракта от 21.06.2005 года N 249/2005 (SST-2-RP) с контрактом STAN-KS-455, отчеты и презентации, то расходы по таким договорам являются документально не подтвержденными.

Данные выводы налогового органа являются необоснованными, поскольку как названный контракт, так и отчеты по нему, итоговые отчеты по итогам завершения работы по указанному контракту, CTR листов по каждому виду деятельности рабочей группы в формате, указанном в пункте 2.3 контрактов, а также пояснений, раскрывающих взаимосвязь контрактов N 249/2005 от 21.06.2005 и STAN-KS-455 от 01.09.2004 года были представлены в налоговую инспекцию при проведении проверки, что подтверждается материалами дела.

Необоснованным является и довод налогового органа об отсутствии в пакете документов доверенности на имя Шакирова М.Ж., подписавшего счета-фактуры и акты сдачи-приемки от имени ОАО "Келлог Браун энд Рут Евразия Лимитед", поскольку копия доверенности на английском языке с переводом на русский имеется в материалах дела.

Суд первой инстанции также обоснованно отклонил доводы инспекции относительно того, что из данных, содержащихся в первичных документах нельзя сделать вывод о месте оказания услуг или месте их передачи, так как в счетах-фактурах адрес продавца указан: г. Нарьян-Мар, п. Искателей, ул. Геологов, д. 15., адрес покупателя - г. Иркутск, ул. Н.Набережная, 14., в актах приема-передачи - г. Москва, поскольку правила заполнения счетов-фактур и актов выполненных работ регламентируются различными нормативными актами.

Как следует из материалов дела, адреса в счетах-фактурах указаны в соответствии с "Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость", утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 года N 914. По строке "Адрес" указаны юридические адреса "Продавца" и "Покупателя", соответствующие учредительным документам.

Адрес, указанный в актах приема-передачи услуг соответствует адресу, оговоренному сторонами контрактов: в приложениях к каждому контракту приведен образец акта приема-передачи услуг, где в крайнем левом углу указан г. Москва. Акты подписывались по месту оказания услуг в г. Москва - по месту нахождения московского представительства ОАО "Компания "РУСИА Петролеум".

Таким образом, представленные обществом документы по названному поставщику составлены надлежащим образом, не содержат недостоверных и противоречивых сведений, и подтверждают понесенные расходы.

Производственная необходимость понесенных расходов ЗАО "Келлог Браун энд Рут Евразия Лимитед" была вызвана тем, что региональный проект является интегрированным проектом, имеющим взаимосвязанные технические и экономические параметры его добывающей и транспортной составляющих. Параметры разработки и эксплуатации месторождения не могут быть определены в отрыве от газопровода, конденсатопровода и рынка природного газа/конденсата, а для определения параметров газопровода и конденсатопровода необходима соответствующая исходная информация по месторождению в отношении его производительности, состава газа и т.д. Более того, лишь интегрированное исследование вариантов разработки месторождения и строительства трубопровода сможет обеспечить наиболее экономически выгодную оптимизацию обеих частей проекта.

В 2004 году, в целях оптимизации инвестиционного процесса было принято решение о разделении этапности реализации Регионального проекта - на стадию 1а (начало подачи газа в п. Жигалово в 4-м квартале 2006 года) и стадию 16 (2,5 млрд. м газа в год в г. Ангарск и г. Иркутск в 3-м квартале 2008 года). Компании предстояло в максимально сжатые сроки развернуть реализацию проекта, начиная с подготовки и согласования проектных решений и проектной документации, поиска и выбора управляющего подрядчика для управления и координации работ по проектированию, процессами закупок, строительства и прочее.

При этом, учитывая, что одним из акционеров ОАО Компания "РУСИА Петролеум" является ТНК-ВР - компания с мировыми именем, одним из основных требований к проекту была необходимость его соответствия международным стандартам рассмотрения, подготовки и реализации, в том числе, для возможного проектного финансирования с привлечением международных кредитных институтов.

Компания, основными видами деятельности которой, являются разведка, разработка, добыча, переработка и реализация газа и продуктов его переработки на месторождении - не обладала широкой группой специалистов для обеспечения подготовки требований к инженерной документации, предварительного проектирования (FEED) и непосредственного проектирования разработки проекта.

В этой связи, для проведения наиболее критичных работ по предпроектным разработкам, включающих подготовку сводного графика Регионального проекта, программы получения землеотводов, рекомендаций и контроля работы российских проектных институтов по сооружениям и инфраструктуре, предварительный квалификационный отбор строительных подрядчиков по строительству сооружений, содействие получению разрешений и согласований в федеральных и региональных органах власти, и других услуг - необходим был высококвалифицированный подрядчик, имеющий опыт и знания месторождения, его инфраструктуры и т.д.

Учитывая имевшуюся возможность, был заключен контракт на услуги с ЗАО "Келлог Браун энд Рут Евразия Лимитед" по конкурентоспособным расценкам. Данный контрагент обладал уникальными экспертами, которые могли быть задействованы по отдельным дисциплинам по мере необходимости, уже имел опыт развертывания и выполнения работ техническими специалистами в сжатые сроки.

Эта группа по выполнению текущих технических работ по Региональному проекту (ICT), временно выполняла функцию Управляющего подрядчика до заключения договора с компанией "Петрофак", и, учитывая масштаб работ, также приняла участие в подготовке приглашения к участию в конкурсе на управление проектом по региональной газификации Иркутской области (техническое задание, опросные листы, план оценки участников конкурса и проч.).

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что оснований для отказа в принятии расходов по услугам, оказанным ЗАО "Келлог Браун энд Рут Евразия Лимитед", у налогового органа не имелось.

В апелляционной жалобе по всем названным поставщикам налоговый орган указал, что представленные акты сдачи-приемки работ (услуг) не могут подтверждать факт оказания услуг ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит", компанией "Петрофак Интернешнл Лтд", ЗАО "Келлог Браун энд Рут Евразия Лимитед", т.к. они не содержат перечня оказанных услуг, их продолжительности и почасовой стоимости.

Согласно пункту 5 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации под услугой для целей налогообложения понимается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Из названной нормы следует, что результаты оказанных услуг не имеют единиц измерения, в связи с чем их стоимость общество могло подтвердить актами приема-передачи работ, составленными в соответствии с условиями договоров.

Форма таких актов не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а все обязательные реквизиты, установленные статьей 9 Закона о бухгалтерском учете, в них имеются. Поэтому предъявление инспекцией дополнительных требований к их содержанию неправомерно.

Кроме того, заявителем представлялись сопроводительные письма к актам сдачи-приемки работ, в которых указаны периоды оказания услуг, их стоимость, почасовая стоимость работы сотрудников, привлеченных для подготовки консультаций, наименование работ, перечень сотрудников, занятых при их подготовке.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно признал незаконным решение налогового органа N 02-10/451 дсп от 05.09.2008 года в части уменьшения убытков за 2005 года на 138994182 рубля.

По результатам выездной налоговой проверки инспекцией также было отказано в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в размере 10499595 рублей, в том числе: 255918 рублей - по счетам-фактурам ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит"; 10243677 рублей - по счетам-фактурам ЗАО "Келлогг Браун энд рут Евразия Лимитед".

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что отказ инспекции в вычетах по НДС в размере 10 499 595 рублей был основан на непредставлении ОАО Компания "РУСИА Петролеум" надлежащим образом составленных первичных документов, и не зависел от экономической обоснованности произведенных расходов.

Вместе с тем, из решения налогового органа следует, что основанием для отказа в вычетах по НДС явились нарушения, описанные в п.2 данного решения, т.е. обстоятельства, свидетельствующие, по мнению инспекции, о неправомерном включении затрат в сумме 138994182 руб. в убытки 2005 года.

Выводов о том, что представленные налогоплательщиком в обоснование налоговых вычетов по НДС документы составлены с нарушением установленных законом требований, раздел 3 "Налог на добавленную стоимость" решения инспекции не содержит.

Судом установлено, что услуги ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит" и ЗАО "Келлог Браун энд Рут Евразия Лимитед" практически произведены, приняты на учет и оплачены. Счета-фактуры были составлены в соответствии с требованиями главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговым органом не представлено доказательств нереальности произведенных хозяйственных операций, наличия в действиях названых лиц схемы, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды, а также, что сведения, содержащиеся в представленных документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что налоговый орган незаконно отказал в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в размере 10499595 рублей, в том числе: 255918 рублей - по консультационным услугам в области налогообложения, оказанным Компанией ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперсАудит", 10243677 рублей - по предпроектным услугам на территории Российской Федерации, оказанным ЗАО "Келлог Браун энд Рут Евразия Лимитед".

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, подлежат отклонению по вышеуказанным мотивам.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения суда первой инстанции.

Руководствуясь статьей 268, частью 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ

1.Решение Арбитражного суда Иркутской области от 29.10.2009 г.., принятое по делу N А19-670/2009, оставить без изменения, апелляционную жалобу ИФНС России по Правобережному округу г.Иркутска без удовлетворения.

2.Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

3.Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Э.П. Доржиев

Судьи

Т.О.Лешукова Е.О. Никифорюк