Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 21 октября 2011 г. N 09АП-20115/11

г. Москва

21 октября 2011 г.

N 09АП-20115/2011-АК Дело N А40-100845/10-4-498

Резолютивная часть постановления объявлена 19 октября 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 21 октября 2011 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего - судьи Е.А. Солоповой

судей М.С.Сафроновой, Л.Г.Яковлевой

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания И.С.Забабуриным

рассмотрев в открытом судебном заседании заявление ОАО "Ростелеком" ОГРН (1027700198767), 191002, Санкт-Петербург г, Достоевского ул, 15

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7

о признании недействительным решения в части

по делу N А40-100845/10-4-498

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Филимонов А.С. по дов. N 12-815 от 30.08.2011, Болдинова Е.С. по дов. N 12-350 от 27.08.2009, Жуков А.Ю. по дов. 12-90 от 22.03.2010, Чигирина Т.В. по дов. N 12-67 от 16.02.2009

от заинтересованного лица - Ваш Э.Л. по дов. N 58-05/011792 от 01.12.2010, Шаронов В.Ю. по дов.N58-05-10/010426 от 22.08.2011, Кожанов А.А. по дов. N 58-05-13/020407 от 23.11.2010, Тё Е.А. по дов. N 58-05-10/008668 от 12.07.2011, Окороков М.В. по дов. N 58-05/011296 от 13.09.2011

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Ростелеком" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения инспекции от 02.04.2010 N 3 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (с изменениями, внесенными письмом инспекции от 23.04.2010 N 58-16-10/010227, и в редакции решения ФНС России от 17.09.2010 N АС-37-9/11482@) в части пунктов 1.1 -1.8, 1.10, 1.13, 1.14, 1.16, 1.63, 1.66; пунктов 1, 2, 3.1, 3.2, 3.3, 3.5 резолютивной части (с учетом уточненных требований).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 10.06.2011 требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением суда, налоговый орган подал апелляционную жалобу.

Суд апелляционной инстанции, руководствуясь разъяснением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 29 постановления от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", 13.10.2011 года вынес определение о переходе к рассмотрению дела по правилам суда первой инстанции (определение в полном объеме изготовлено 14.10.2011 года).

Суд апелляционной инстанции исходил из следующего.

Частью 6 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 настоящего Кодекса основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

В силу ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены решения арбитражного суда первой инстанции в любом случае являются:

1) рассмотрение дела арбитражным судом в незаконном составе;

2) рассмотрение дела в отсутствие кого-либо из участвующих в деле лиц, не извещенных надлежащим образом о времени и месте судебного заседания;

3) нарушение правил о языке при рассмотрении дела;

4) принятие судом решения о правах и об обязанностях лиц, не привлеченных к участию в деле;

5) неподписание решения судьей или одним из судей, если дело рассмотрено в коллегиальном составе судей, либо подписание решения не теми судьями, которые указаны в решении;

6) отсутствие в деле протокола судебного заседания или подписание его не теми лицами, которые указаны в статье 155 настоящего Кодекса;

7) нарушение правила о тайне совещания судей при принятии решения.

Из материалов дела следует и установлено судом апелляционной инстанции, что определением от 25.08.2010 настоящее дело по заявлению общества оставлено без движения судьей Арбитражного суда г. Москвы Н.В.Фатеевой (в порядке взаимозаменямости судьи С.И.Назарца) (л.д. 49 т. 17).

Определением от 28.09 2010 настоящее дело принято к производству судьей Арбитражного суда г. Москвы С.И. Назарцом (л.д. 1 т. 1).

08.11.2010 судьей С.И.Назарцом вынесено определение от 08.11.2010 о назначении дела к судебному разбирательству на 19.01.2011 (л.д. 149 т. 20).

Судебные заседания по делу состоялись 19.01.2011, 24.02.2011, 02.03.2011, 25.04.2011, 24.05.20011, 30.05.2011 и рассматривались в указанные даты судьей Я.Е. Шудашовой (л.д. 138 т. 22, л.д. 158 т. 22, л.д. 151 т. 25, л.д. 34 т. 32).

30.05.2011 судьей Я.Е. Шудашовой принят судебный акт по существу спора.

В материалах дела имеется распоряжение от 17.01.2010 председателя судебного состава о замене судьи С.И.Назарца и передаче дела судье Я.Е.Шудашовой для рассмотрения в связи с наличием оснований, предусмотренных ст. 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (л.д. 135 т. 22).

Согласно ст. 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (части 2-4) дело, рассмотрение которого начато одним судьей или составом суда, должно быть рассмотрено этим же судьей или составом суда.

Замена судьи, арбитражного заседателя или одного из судей, арбитражных заседателей возможна в случае:

1) заявленного и удовлетворенного в порядке, установленном настоящим Кодексом, самоотвода или отвода судьи, арбитражного заседателя;

2) длительного отсутствия судьи, арбитражного заседателя ввиду болезни, отпуска, пребывания на учебе, нахождения в служебной командировке.

Замена судьи, арбитражного заседателя производится также в случаях прекращения или приостановления их полномочий по основаниям, установленным федеральным законом.

В имеющемся в материалах дела распоряжении председателя судебного состава Арбитражного суда г.Москвы основания, предусмотренные ст. 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, позволяющие суду произвести замену судьи, не указаны.

Таким образом, материалами дела не подтверждено наличие предусмотренных оснований для замены судьи С.И.Назарца на судью Я.Е.Шудашову. Данное обстоятельство свидетельствует о том, что дело рассмотрено судом первой инстанции в незаконном составе.

Согласно п. 1 ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены решения арбитражного суда первой инстанции в любом случае является рассмотрение дела в незаконном составе.

В соответствии с ч. 6.1 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при наличии оснований, предусмотренных ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции рассматривает дело по правилам, установленным для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции.

В судебном заседании арбитражного апелляционного суда представители общества поддержали требования (с учетом частичного отказа от заявления), представители инспекции возражали против удовлетворения заявления общества о признании недействительным решения инспекции в заявленной части.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, выслушав представителей участвующих в деле лиц, установил следующие обстоятельства.

Из материалов дела следует, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах РФ за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.

По результатам проверки инспекцией составлен акт и по результатам рассмотрения акта и возражений заявителя налоговым органом вынесено решение 02.04.2010 N 3 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому обществу предложено уплатить суммы неуплаченных налогов в общем размере 647 328 894,11 руб., начислены пени в размере 11 608 720,75 руб., штрафы по статьям 122, 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 126 059,4 руб. Кроме того, в связи с допущенной технической ошибкой инспекцией произведен перерасчет пени и штрафа по НДС, в результате чего штраф по НДС дополнительно начислен в размере 9 738 489,39 руб., пени по НДС дополнительно начислены в размере 56 693 937,53 руб., при этом в адрес заявителя направлено письмо от 23.04.2010 N58-16-10/010227 и уточненные приложения к решению расчетов пени, штрафа по НДС.

Решением ФНС от 17.09.2010 N АС-37-9/11482@ оспариваемое решение налогового органа изменено в части и утверждено в части взыскания налоговых платежей - 279 899 216,23 руб., пени - 15 819 498,27 руб., штрафа - 9 827 104,74 руб., итого - 305 545 819,24 руб. (т. 18 л.д. 49-106).

Заявителем обжалуется решение инспекции в рассматриваемой части в редакции с изменениями, внесенными письмом инспекции от 23.04.2010 N 58-16-10/010227, и решения ФНС России от 17.09.2010 N АС-37-9/11482@.

1. пункт 1.1. решения инспекции (о неправомерном включении в состав расходов, учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, стоимости нематериальных активов (исключительных прав на коммерческое использование аудиовизуального произведения)

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 252, пункта 3 статьи 257, пункта 1 статьи 256, подпункта 8 пункта 1, пункта 4 статьи 264 НК РФ обществом единовременно включена в состав расходов по налогу на прибыль организаций за 2007-2008 годы в размере 15 293 454,47 руб. часть стоимости нематериального актива (исключительных прав на коммерческое использование аудиовизуального произведения). Также установлено, что обществом не включены в состав расходов по налогу на прибыль организаций суммы амортизации по нематериальным активам за 2008 год в размере 1 480 618,79 руб.

Налоговый орган в данном случае исходил из того, что рекламные ролики соответствуют требованиям, предъявляемым к нематериальным активам п. 3 ст. 257 НК РФ (наличие исключительного права, возможность приносить доход, возможность использовать в производственной деятельности более 12 месяцев); срок полезного использования нематериального актива в договорах не определен, из содержания документов невозможно определить срок действия исключительных прав, следовательно, права переданы на 10 лет; сущность роликов - привлечение новых клиентов, сохранение старых, подключение к услуге пре-селект и выбор общества как оператора в режиме хот-чойс, следовательно, данные рекламные материалы являются актуальными на протяжении длительного периода времени; обществу переданы исключительные авторские права на весь срок защиты авторского права.

Таким образом, налоговый орган, руководствуясь п. 3 ст. 257 НК РФ, а также порядком определения срока полезного использования объекта нематериальных активов, предусмотренный п. 2 ст. 258 НК РФ и п. 17 ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов", пришел к выводу о том, что общество, получив от ООО "А.К. Меджик Бокс" в соответствии с дополнительными соглашениями N 4 от 17.01.2007, N 29 от 28.08.2007, N 30, 31, 32, 33 от 28.08.2007 к договору N 201 от 10.01.2007 (т. 9 л.д. 34-113) исключительные права на использование рекламных видеороликов и фотоматериалов, должно было их учесть в качестве нематериальных активов и списать на расходы путем начисления амортизации.

Рассмотрев доводы инспекции по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции находит их подлежащими отклонению, в связи со следующим.

Пунктом 3 ст. 257 НК РФ определено, что нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).

Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

Из материалов дела следует, что в рамках дополнительных соглашений N 4 от 17.01.2007, N 29 от 28.08.2007, N 30, 31, 32, 33 от 28.08.2007, заключенных обществом и ООО "А.К. Меджик Бокс", обществом были приобретены исключительные права на использование видеороликов и фотоматериалов.

В рамках договорных отношений с ООО "А.К. Меджик Бокс" общество поручило разработать и изготовить рекламные видеоролики (провести подбор актеров, съемку, монтаж, озвучание и пр.), а также передать исключительные права на использование этих роликов обществу.

В рассматриваемых дополнительных соглашениях ОАО "Ростелеком" и ООО "А.К. Меджик Бокс" установили передачу в пользование не только имущественных авторских прав, но и соответствующих смежных прав на аудиовизуальные произведения (видеоролики).

В данном случае обществом представлены доказательства, подтверждающие отсутствие намерения общества использовать рекламные материалы в течение длительного периода времени.

Общество пояснило, что срок использования обществом изготовленных видеороликов не является существенным условием договора, и срок предполагаемого использования рекламных видеороликов был определен в копиях отчетов системы электронного согласования договоров "ADM-договоры", а фактического использования - в справке компании ЗАО "ТНС ГЭЛЛАП ЭДФАКТ" (до реорганизации - (Мир МесНа) и служебной записке службы рекламы общества от 23.04.2010 N 19-1/107Вн, в связи с чем, довод налогового органа о том, что обществом срок полезного использования рекламных видеороликов определен не был, отклоняется (т. 9 л. д. 115-125).

Из представленных документов усматривается намерение общества использовать рекламные видеоролики на протяжении периода времени, не превышающего 12 месяцев.

Более того, общество не вправе использовать рекламные материалы в течение указанного налоговым органом срока (10 лет) по причине ограничения срока, на который были предоставлены смежные права, и соответственно, получать доход. В соответствии с заключенным обществом договором (дополнительные соглашения N 4, 30, 31, 32, 33), использование полученных обществом исключительных прав было возможно только на протяжении 2007 - 2008 и не могло распространяться на последующие периоды.

Доказательств того, что общество использовало рекламные видеоролики в течение срока, превышающего 12 месяцев, налоговым органом в данном случае не представлено.

Как пояснил представитель общества, рекламные ведеоролики были ориентированы на определенный сегмент потребителей в соответствии с той рыночной ситуацией, которая существовала в рассматриваемый период времени - исходя из определенных целей и для конкретной ситуации; одни и те же услуги не могут быть одинаково востребованы на протяжении нескольких лет. Общество разрабатывает различные рекламные кампании, а не использует один и тот же рекламный материал.

Следовательно, утверждение о возможности использования данных роликов на протяжении ряда лет (тем более, десяти) является необоснованным.

Материалами дела подтверждается, что срок, на который обществу были переданы смежные права актеров и смежные права на видеоизображение, составил по дополнительным соглашениям N 4, 31 и 32 менее 12 месяцев, а по дополнительным соглашениям N30 и 33 - 13 месяцев.

По дополнительным соглашениям N 4, 30, 31 договорной срок использования смежных прав не превышает 12 месяцев и не выходит за рамки 2007 - 2008, что свидетельствует о том, что указанные права в силу п. 3 ст. 257 НК РФ не могут рассматриваться как нематериальные активы; по дополнительным соглашениям N 30, 33 договорной срок использования смежных прав составляет 13 месяцев и не выходит за рамки 2007 - 2008, что свидетельствует о том, стоимость этих прав в любом случае должна быть списана в расходы, принимаемые для целей налогообложения, полностью в периоде, подлежащем налоговой проверке.

Таким образом, права на видеоролики, полученные обществом по дополнительным соглашениям N N 4, 30, 31, 32 и 33, могли быть использованы только на протяжении 2007 - 2008, что подтверждается представленными доказательствами (справкой ЗАО "ТНС ГЭЛЛАП ЭДФАКТ", в которой указаны фактические периоды трансляции данных видеороликов на телевидении (строки 7, 8, 10, 12, 13, 14, 15, 19, 20, 21, 22), а также служебной запиской Службы рекламы общества от 23.04.2010 N 19-1/107Вн).

Следовательно, использование рассматриваемых рекламных видеороликов в последующие периоды без получения соответствующего разрешения на использование смежных прав было невозможно, что подтверждает правомерность позиции общества о списании стоимости видеороликов в 2007-2008.

Кроме того, налоговым органом неправомерно приравнивается вся стоимость, уплаченная по рассматриваемым дополнительным соглашениям N 4, 30, 31, 32, 33, 29, к стоимости прав на использование видеороликов.

Исключительные права на использование видеороликов также передаются в рамках рассматриваемых дополнительных соглашений, однако они не являются единственным предметом договора.

Соответственно, утверждение налогового органа о том, что вся стоимость, уплаченная обществом по рассматриваемым договорам, является стоимостью исключительных прав на использование видеороликов, является ошибочным.

Таким образом, расчеты налогового органа приводят к завышению стоимости исключительных прав и влекут за собой необоснованные доначисления обществу налога на прибыль.

Установленные обстоятельства свидетельствуют о необоснованности выводов инспекции по данному эпизоду, решение инспекции в данной части подлежит отмене.

2. пункт 1.2. решения инспекции (о неправомерном отнесении на расходы вознаграждений Совету директоров и Ревизионной комиссии общества)

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что обществом в нарушение действующего законодательства, в том числе налогового, необоснованно включены в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2007-2008, в виде вознаграждений членам Совета директоров и Ревизионной комиссии общества.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что выплаты членам Совета директоров и Ревизионной комиссии общества не соответствуют п. 3 статьи 236 НК РФ, в связи с этим суммы начисленного ЕСН не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль организаций в соответствии с пунктом 1 статьи 264 НК РФ.

Оспаривая решение инспекции в данной части, общество указывает на то, что расходы на выплату вознаграждений членам Совета директоров и Ревизионной комиссии могут быть учтены как расходы на управление организацией и в данном случае общество считает, что вознаграждение членам Совета директоров и Ревизионной комиссии должно уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на основании пп.18 п.1 ст.264 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции при рассмотрении данного эпизода считает обоснованными выводы инспекции и не находит оснований для отмены решения инспекции в рассматриваемой части, исходя из следующего.

Из материалов дела следует, что в соответствии с пунктом 7.2 Положения о Совете директоров общества (в редакции N 5) установлено, что выплата вознаграждения членам Совета директоров осуществляется за счет чистой прибыли общества (т. 10 л.д. 63-74).

Выплата вознаграждений членам Ревизионной комиссии осуществляется в сроки и в порядке, установленном для выплаты соответствующих вознаграждений членам Совета директоров, что следует из Положения о Ревизионной комиссии (в редакции N 1 и N 2) (т. 10 л.д. 102-114, л.д. 139-147).

В указанном Положении также установлено, что вознаграждения членам Ревизионной комиссии выплачиваются на основании решения общего собрания акционеров в размере и порядке, определенных Положением, за исключением случаев, когда общим собранием акционеров независимо от причин не было принято решение о выплате вознаграждения или было принято решение о выплате вознаграждения в иных размерах и порядке (п. 7.3 Положения, л.д. 10-11 т. 10).

Годовым общим собранием акционеров общества решение о выплате вознаграждений совету директоров и Ревизионной комиссии не принималось.

Согласно протоколу N 1 годового Общего собрания акционеров общества от 29.06.2007 (т. 10 л.д. 75-87), чистая прибыль общества по итогам 2006 года направлялась только на увеличение собственного капитала общества и выплату дивидендов по акциям общества (т. 10 л.д. 79-80).

Таким образом, на выплату вознаграждения членам Совета директоров и Ревизионной комиссии чистая прибыль не направлялась, и общество не выплачивало членам Совета директоров и Ревизионной комиссии вознаграждение за счет чистой прибыли.

Спора по данным фактическим обстоятельствам у сторон нет.

Между тем, налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налогоплательщику отнести расходы по выплате вознаграждений членам совета директоров на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Согласно п. 21 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются (не уменьшают налоговую базу) расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

В соответствии со статьей 103 Гражданского кодекса Российской Федерации совет директоров (наблюдательный совет) является одним из органов управления акционерного общества и осуществляет общее руководство его деятельностью, за исключением вопросов, отнесенных к компетенции общего собрания акционеров.

Таким образом, деятельность совета директоров акционерного общества и отношения между советом директоров общества и самим обществом регулируются нормами гражданского законодательства. Эти отношения являются гражданско-правовыми.

Инспекцией установлено, что часть расходов на вознаграждения совету директоров и Ревизионной комиссии за одни и те же функции, принимались обществом по статье "прочие расходы", а часть по статье "оплата труда".

Согласно пункту 2 статьи 64 Федерального закона "Об акционерных обществах" по решению общего собрания акционеров членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждение и (или) компенсация расходов, связанных с выполнением ими соответствующих функций; размер вознаграждения и компенсации устанавливается решением общего собрания акционеров.

Таким образом, решение вопроса о выплате вознаграждения членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в период исполнения ими своих обязанностей находится в компетенции общего собрания акционеров, являющегося высшим органом управления обществом.

Тот факт, что выплата вознаграждения членам совета директоров связана с выполнением ими управленческих функций, на что обращает внимание общество, не может свидетельствовать о том, что им могут быть выплачены соответствующие вознаграждения в нарушение порядка, предусмотренного Федеральным законом "Об акционерных обществах".

Таким образом, выплаты, производимые руководству без договора, не могут быть учтены обществом для целей налогообложения. У общества отсутствовали правовые основания для включения произведенных выплат в пользу членов Совета директоров и Ревизионной комиссии в состав расходов по налогу на прибыль.

Такая правовая позиция содержится, в том числе в постановлении ФАС МО от 14.09.2010 N КА-А40/10224-10.

Более того, Федеральным законом от 22.07.2008 N 158-ФЗ с 1 января 2009 года статья 270 НК РФ дополнена пунктом 48.8, согласно которому при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде сумм вознаграждений и иных выплат, осуществляемых членам совета директоров.

Доводы общества о том, что правомерность позиции общества подтверждается тем, что ранее НК РФ не содержал ограничений, предусмотренных Федеральным законом N 158-ФЗ от 22.07.2009, которым ст. 270 НК РФ дополнена пунктом 48.8, суд апелляционной инстанции признает несостоятельными, учитывая, что изменения могут быть внесены законодателем, в том числе, и в случае разрешения спорных ситуаций по определенным вопросам при их неурегулированности.

Таким образом, суд апелляционной инстанции находит обоснованными выводы налогового органа о том, что общество в нарушение п. 1 ст. 270 НК РФ включило спорные суммы в расходы, уменьшающие налог на прибыль, самостоятельно переквалифицировав выплаты за счет чистой прибыли в выплаты за счет расходов в нарушение норм ст. 103 ГК РФ и ст. 64 Федерального закона "Об акционерных обществах". Также инспекция правомерно обращает внимание на то, что в Информационном письме ВАС РФ N 13342/06 от 20.03.2007 не исследован источник выплат, следовательно, данную позицию нельзя применять ко всем спорным ситуациям. В случае, если выплаты должны осуществляться за счет чистой прибыли - данные суммы не подлежат включению в налоговую базу.

3. пункты 1.3. 1.4. 1.13. 1.14 решения инспекции (о неправомерном включении при исчислении налога на прибыль и НДС расходов по договорам, заключенным с ООО "Кинетика" и ООО "Атлик")

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в нарушение п. 5 и 6 ст. 169, ст. 171 и 172, п. 1 ст. 252 НК РФ, обществом необоснованно включены затраты в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль и необоснованно применены вычеты по налогу на добавленную стоимость по контрагентам ООО "Кинетика" и ООО "Атлик".

Налоговым органом установлено завышение обществом расходов по налогу на прибыль и занижению налоговой базы по НДС в связи с тем, что Общество неправомерно учло расходы по договору поручения N 04/13/474-06-23 от 19.06.2006, заключенному с ООО "Кинетика" в сумме 9 572 058, 61 руб., в т.ч. НДС 1 460 144,53 руб., что привело к занижению налога на прибыль на 1 946 859,38 руб. (8 111 914, 08 руб. х 24%) и НДС на 1 460 144,53 руб.; по договору N171006-01 от 17.10.2006, заключенному с ООО "Атлик" в сумме 1 405 381 руб., в т.ч. НДС 214 380,15 руб., что привело к занижению налога на прибыль на 285 840,20 руб. (1 191 000,85*24%) и НДС на 214 380,15 руб.

Общество, обжалуя решение инспекции в данной части, указывает на выполнение им всех необходимых условий для включения затрат в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль и применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, предусмотренных положениями статей 169, 171, 172, 252 НК РФ, а также на то, что инспекцией не представлено достаточных доказательств недобросовестности общества и совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды.

В частности, общество указывает на то, что договоры, заключенные с контрагентами заключены в соответствии с нормами гражданского законодательства РФ, в соответствии с правилами делового оборота. Все подписи должностных лиц ООО "Кинетика" и ООО "Атлик" на представленных документах, а также на заключенных впоследствии договорах, визуально соответствовали друг другу, в этой связи у общества не возникло сомнений в их достоверности.

Общество обращает внимание на то, что является эмитентом, имеющим листинг на российской и Нью-Йорской фондовой бирже, ввиду чего, обязано соблюдать требования и рекомендации Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг и комиссии США по ценным бумагам и биржам в отношении осуществления обществом контроля за ведением бухгалтерского учета компании, противодействия мошенничеству и т.п. В этой связи в обществе разработаны стандарты корпоративного управления, включающие в себя в т.ч. документы, регламентирующие порядок проведения работ по выбору производителей, поставщиков и подрядчиков по закупкам товаров, работ для общества.

Практическая реализация исполнения указанных документов обеспечивается Департаментом безопасности общества путем исполнения ряда процедур и регламентов внутреннего контроля, касающихся процессов закупок, оказания услуг, формирования отчетности и т.д.

Все подписи должностных лиц ООО "Кинетика" и ООО "Атлик" на представленных документах, а также на заключенных впоследствии договорах, визуально соответствовали друг другу, в этой связи у общества не возникло сомнений в их достоверности.

Исполнение поручений общества подтверждается фактически достигнутыми результатами работы контрагентов, которые не оспариваются налоговым органом.

Оценив представленные сторонами доказательства в отдельности и взаимную связь доказательств в их совокупности, суд апелляционной инстанции, приходит к выводу об обоснованности выводов инспекции.

Согласно ст. 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В рассматриваемом случае, инспекция, поставив под сомнение реальность финансово-хозяйственных операций с ООО "Кинетика" и ООО "Атлик", исходила из недоказанности обществом совершения хозяйственных операций с заявленными контрагентами и недостоверности документов, представленных в подтверждение исполнения рассматриваемых сделок.

В соответствии с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы; налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Инспекцией приведены доводы, свидетельствующие не только о недостоверности документов, представленных обществом в подтверждение совершения хозяйственных операций с ООО "Кинетика" и ООО "Атлик" (как подписанных от имени контрагента лицом, отрицающим факт их подписания, а также свою причастность к учреждению и деятельности этой организации), но и об отсутствии реального исполнения спорными контрагентами по указанным сделкам в силу отсутствия у них материально-технических ресурсов для осуществления хозяйственной деятельности.

В ходе контрольных мероприятий инспекции не удалось установить местонахождение спорных контрагентов, что подтверждается представленными протоколами осмотра территории от 22.09.2001 в отношении спорных контрагентов, из которых следует, что в том числе и в проверяемый период контрагенты не могли находиться по адресам, указанным в их учредительных документах (л.д. 1-4 т. 35).

Кроме того, инспекция обоснованно обращает внимание на наличие противоречий в документах, представленных обществом в подтверждение факта проявления должной осмотрительности при выборе контрагентов, учитывая служебные записки Управления безопасности общества.

По взаимоотношениям с ООО "Атлик" инспекцией установлено, что обществом был заключен договор подряда N 171006-01 от 17.10.2006, предусматривающий обязательства ООО "Атлик" выполнить по заданию общества ремонт дверных проемов и установку противопожарных дверей в офисах общества, сдать результат работы обществу, которое в свою очередь обязуется принять результат работы и оплатить его.

Договор подряда N 171006-01 от 17.10.2006 был подписан генеральным директором ООО "Атлик" В.А.Безбородовым.

Налоговым органом были проведены контрольные мероприятия, в результате которых инспекцией получен протокол допроса свидетеля В.А.Безбородова, который отказался от учреждения и финансово-хозяйственной деятельности в ООО "Атлик". В протоколе опроса не содержится противоречий в показаниях свидетеля, протокол соответствует требованиям НК РФ, предъявляемым к составлению протоколов свидетелей.

Показания свидетеля подтверждены инспекцией проведенной в рамках налоговой проверки, в том числе почерковедческой экспертизой (заключение эксперта от 08.12.2009 Центра независимых экспертиз) (л.д. 39-64 т. 20). Результаты почерковедческой экспертизы подписей на документах от имени В.А.Безбородова подтверждают, что подписи выполнены не В.А.Безбородовым, а другим лицом.

Требования ст. 95 НК РФ, регламентирующие вопросы, связанные с проведением экспертизы и привлечения эксперта, налоговым органом в данном случае соблюдены. Должностными лицами налогового органа представители общества были ознакомлены с постановлением о назначении экспертизы, в порядке, предусмотренной п. 6 ст. 95 НК РФ (л.д. 30-31, 35, 38 т. 20). Доводы общества о том, что данная экспертиза было проведена налоговым органом заблаговременно, ничем не подтверждены и являются предположением представителей общества.

Таким образом, общество представило к проверке документы, содержащие недостоверные сведения.

По результатам встречных налоговых проверок в отношении ООО "Атлик" установлено отсутствие необходимых трудовых и материально-технических ресурсов для осуществления спорных работ собственными силами (по адресу не располагается, заработная плата не выплачивалась, доверенности на совершение действий не выдавались).

Согласно данным формы N 1 "Баланс организации" за 2007-2008, полученных из Инспекции ФНС России N 14 по г. Москве, по мету постановки на учет ООО "Атлик" (N21-11/052952 от 11.09.2009), какие-либо основные средства, а также нематериальные активы на балансе ООО "Атлик" в 2007-2008 отсутствуют.

Последняя налоговая отчетность представлена ООО "Атлик" в Инспекцию ФНС России N 14 по г. Москве за первое полугодие 2009, отчетность за 2007-2008 и первое полугодие 2009 является "нулевой", тогда как согласно условиям договора N 171006-01 от 17.10.2006, заключенного обществом с ООО "Атлик", сумма сделки составляет 1 405 381,00 руб. (в том числе НДС - 214 380,15 руб.), согласно акту о приемке выполненных работ по договору от 28.02.2007 сметная стоимость в соответствии с договором составляет 1 405 381,00 руб., включая НДС 18% в сумме 214 380,15 руб.

Между тем, ООО "Атлик" не учтена выручка для целей налогообложения в рамках договора N 171006-01 от 17.10.2006, следовательно, сумма по сделке с обществом в налоговую отчетность включена не была.

Кроме того, согласно счету-фактуре N 52 от 28.02.2007, выставленному ООО "Атлик" в адрес общества стоимость товаров (работ, услуг) в 2007 составляет 1 191 000,85 руб., а сумма НДС-214 380,15 руб., однако ООО "Атлик" при исчислении налоговой базы по НДС не учитывало суммы реализации услуг, оказанных в адрес общества, суммы по сделкам в налоговую отчетность включены не были, следовательно, не выполнена обязанность по уплате НДС в бюджет в денежной форме.

Кроме того, суд апелляционной инстанции находит обоснованными доводы инспекции о том, что в соответствии с условиями договора, заключенного обществом с ООО "Атлик", работы могут осуществляться либо ООО "Атлик" собственными силами (что не могло быть сделано в силу отсутствия материально-технической базы и трудовых ресурсов), либо по договору субподряда. В соответствии с п.10.5 договора N 171006-01 от 17.10.2006 ни одна из сторон не вправе передавать свои права по настоящему договору третьей стороне без письменного согласия другой стороны.

В данном случае общество не представило доказательств суду и инспекции, свидетельствующих о том, что работы производились по договору субподряда.

Более того, общество ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе судебных разбирательств по делу не смогло пояснить, каким образом осуществлялось взаимодействие с ООО "Атлик": проведение переговоров по заключению договоров, передача документации, проведение спорных работ и иных обстоятельств, которые могли бы свидетельствовать о реальности совершения сделки с ООО "Атлик".

Суд апелляционной инстанции признает несостоятельными доводы общества о том, что им проявлена должная осмотрительность и осторожность при заключении сделки с ООО "Атлик", учитывая, в том числе тот факт, что в обществе разработаны стандарты корпоративного управления, включающие в себя в т.ч. документы, регламентирующие порядок проведения работ по выбору производителей, поставщиков и подрядчиков по закупкам товаров, работ для общества, практическая реализация исполнения которых обеспечивается Департаментом безопасности общества путем исполнения ряда процедур и регламентов внутреннего контроля, касающихся процессов закупок, оказания услуг, формирования отчетности и т.д.

В данном случае суд апелляционной инстанции считает, что обществом не были учтены установленные Управлением безопасности общества факты, касающиеся деятельности ООО "Атлик", и общество на свой страх и риск заключило спорный договор по осуществлению ремонтных работ с организаций, основной вид деятельности которой - в области розничной торговли; по итогам 2005 финансовое состояние ООО "Атлик" характеризуется как среднее; платежеспособность нормальная, а финансовая устойчивость находится на границе минимально допустимого уровня; собственный капитал имеет отрицательное значение 208 тыс. рублей, убыточно, что следует из служебной записки Управления безопасности общества от 05.10.2006 N 1737/7 (т. 11 л.д. 24).

Данные обстоятельства не могут свидетельствовать о том, что общество, имея учредительные документы ООО "Атлик" (л.д. 25-45 т. 11), проявило в достаточной степени осторожность и осмотрительность при выборе данного контрагента.

По взаимоотношениям с ООО "Кинетика" инспекцией установлено, что обществом был заключен договор поручения N 04/13/474-06-23 от 19.06.2006 с ООО "Кинетика" (исполнитель), которое обязалось провести комплекс мер, не противоречащих законодательству РФ, направленных на защиту интересов общества (заказчика), связанных с возвратом денежных средств на сумму 29 578 400,00 руб., незаконно списанных с расчетного счета заказчика; в случае успешного завершения дела или поступления части денежных средств на счет заказчика последний обязуется выплатить вознаграждение в размере 34% фактически возвращенных денежных средств (в размер указанного вознаграждения включается сумма НДС) на основании подписанного сторонами акта приемки-передачи оказанных услуг.

Согласно акту приемки-передачи результатов выполнения поручения заказчика по договору поручения N 04/13/474-06-23 от 19.06.2006 от 30.03.2007, подписанному представителями ООО "Кинетика" и общества, поручение по договору выполнено в срок. Сумма вознаграждения исполнителя за выполнение поручения указанного в акте, согласно договору поручения N 04/13/474-06-23 от 19.06.2006 составляет 9 572 058,61 руб., включая НДС 18% в сумме 1 460 144,53 руб.

В ходе проведения выездной налоговой проверки было установлено, что в соответствии с аналитическими регистрами налогового учета "прочие расходы, учитываемые в составе косвенных расходов на производство и реализацию за 2007 год" и документами, представленными обществом в качестве подтверждения понесенных расходов, в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций в 2007 заявитель учел сумму в размере 8 111 914, 08 руб., в рамках договора поручения N 04/13/474-06-23 от 19.06.2006, заключенного с ООО "Кинетика" (ИНН 7701539386 КПП 770101001).

По данным книги покупок общества за март 2007, деклараций по НДС, представленных к вычету (возмещению) из бюджета была заявлена сумма НДС в размере 1 460 144,53 руб. по счету-фактуре N 93 от 30.03.2007, выставленному ООО "Кинетика" в адрес общества.

Договор поручения N 04/13/474-06-23 от 19.06.2006 был подписан генеральным директором ООО "Кинетика" А.В. Милашевич (л.д. 44-58 т. 22).

Налоговым органом были проведены контрольные мероприятия, в результате которых инспекцией получен протокол допроса от 22.10.2009 свидетеля А.В. Милашевич, которая отказалась от учреждения и финансово-хозяйственной деятельности в ООО "Кинетика". В протоколе опроса не содержится противоречий в показаниях свидетеля, протокол соответствует требованиям НК РФ, предъявляемым к составлению протоколов свидетелей.

Показания свидетеля подтверждены инспекцией проведенной в рамках налоговой проверки, в том числе почерковедческой экспертизой (заключение эксперта от 08.12.2009 Центра независимых экспертиз в отношении должностных лиц контрагентов ООО "Атлик" и ООО "Кинетика" (л.д. 39-64 т. 20). Результаты почерковедческой экспертизы подписей на документах от имени А.В. Милашевич подтверждают, что подписи выполнены не А.В. Милашевич, а другим лицом.

Таким образом, общество представило к проверке документы, содержащие недостоверные сведения.

По результатам встречных налоговых проверок в отношении ООО "Кинетика" установлено, что последнюю бухгалтерскую и налоговую отчетность данная организация представила за 1 квартал 2007 (представлена только декларация по НДС); за 2008 налоговая и бухгалтерская отчетность в базе данных Инспекции ФНС России N 1 по г. Москве отсутствует.

Кроме того, суд апелляционной инстанции находит обоснованными доводы инспекции о том, что общество не смогло пояснить, какими критериями (например, деловой репутацией организации, зарекомендовавшей себя в сфере оказываемых услуг; учитывался положительный опыт сотрудничества контрагентов общества с такой организацией; наличием большого уставного капитала у организации и т.п.) общество руководствовалось, выбирая данного контрагента для разрешения такого специфичного вопроса, возникшего у общества для решения вопроса по возврату денежных средств и исполнения решения Балашихинского городского суда Московской области на территории Латвийской Республики.

Общество ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе судебных разбирательств по делу не смогло пояснить, каким образом осуществлялось взаимодействие с ООО "Кинетика": проведение переговоров по заключению договоров, передача документации, проведение спорных работ и иных обстоятельств, которые могли бы свидетельствовать о реальности совершения сделки со спорным контрагентом.

Общество не представило документов, свидетельствующих об участии ООО "Кинетика" в проведении процедур, связанных и исполнением решения Балашихинского городского суда Московской области на территории Латвийской Республики. Более того, в материалах дела имеется определение суда Латвийской Республики по делу N С29-4007/06 от 06.09.2006, в котором указано, что 06.09.2006 в Риге, по улице Ломоносова, 10, было рассмотрено дело по заявлению уполномоченного представителя общества присяжного адвоката Яниса Дзирниекса.

Между тем, взаимоотношения полномочного представителя общества Яниса Дзирниекса и ООО "Кинетика" документально не подтверждены, никаких выплат ООО "Кинетика" адвокату Янису Дзирниексу не осуществлялось.

Обществом в данном случае представлены в материалы дела документы, подтверждающие только хищение денежных средств у общества и необходимость осуществления возврата похищенных у общества денежных средств (л.д. 73-145 т. 35).

Служебная записка Департамента экономической безопасности, представленная обществом в материалы дела, в которой содержится информация, касающаяся выбора обществом в качестве контрагента ООО "Кинетика", составлена не в период заключения обществом договора с данным контрагентом, а только 30.09.2011 за N 8/УЭБ-2/254Вн.К; в служебной записке не содержится убедительной информации, обосновывающей выбор именно данного контрагента (л.д. 66-72 т. 35).

Более того, информация, которая была предоставлена обществу Департаментом экономической безопасности, в отношении ООО "Кинетика", свидетельствовала о том, что данная организация входит в высокий риск проявления необходимой осмотрительности при взаимоотношениях с данной организацией (в частности, предоставлена информация Спарк-Профиль по ООО Кинетика о размере 10 000 руб. (01.08.2006) уставного капитала; индекс должной осмотрительности "85", что входит в высокий риск проявления необходимой осмотрительности (показатели высокого риска от "70" до "89") (л.д. 148 т. 35).

Данные обстоятельства не могут свидетельствовать о реальности совершения обществом хозяйственных операций, документальной подтвержденности понесенных обществом расходов и проявления должной степени осмотрительности при заключении сделок.

С учетом установленных обстоятельств, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что между обществом и спорными контрагентами организована имитация финансово-хозяйственной деятельности.

Кроме того, счета-фактуры, договоры и другие первичные документы от имени ООО "Атлик" и ООО "Кинетика" подписаны неустановленными лицами, что свидетельствует о недостоверности сведений, необходимых для налогового учета.

Материалы налоговой проверки и установленные судом апелляционной инстанции обстоятельства, позволяют суду сделать вывод о нереальности хозяйственных операций, документальной неподтвержденности и необоснованности расходов, несоответствии счетов-фактур требованиям ст. 169 НК РФ, в связи с чем, требование общества в рассматриваемой части удовлетворению не подлежит.

Отсутствие ООО "Атлик" и ООО "Кинетика" по адресам, указанным в учредительных документах, отсутствие основных и оборотных средств и штата, минимальные показатели в их налоговой отчетности, либо отсутствие такой отчетности в налоговых органах, непредставление заявителем доказательств, подтверждающих проявление должной осмотрительности при выборе этих контрагентов при заключении сделок, и другие обстоятельства, позволяют суду апелляционной инстанции сделать вывод о нереальности хозяйственных операций, документальной неподтвержденности и необоснованности расходов, несоответствии счетов-фактур требованиям ст. 169 НК РФ.

Таким образом, суд апелляционной инстанции, применяя положения Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 N 53 исходит из того, что совокупность представленных в дело доказательств свидетельствует об обоснованности выводов инспекции о нарушении заявителем требований ст. 169, 171, 172, 252 НК РФ, в связи с чем, суммы по указанным в решении договорам не могут быть отнесены на расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, и не могут быть применены налоговые вычеты по заявленным контрагентам.

4. пункты 1.5 решения инспекции (о неправомерном включении в налоговую базу по налогу на прибыль задолженности, безнадежной к взысканию, возникшей в связи с неисполнением ОАО "Банк Менатеп" долговых обязательств по долговой ценной бумаге);

1.6. решения инспекции (о неправомерном включении в налоговую базу по налогу на прибыль задолженности, безнадежной к взысканию, возникшей в связи с неисполнением ЗАО "МС-Траст" условий договора поручительства по возврату суммы, перечисленной обществом за ЗАО "МС-Траст" в ООО КБ "Русский акцептный банк");

1.7. решения инспекции (безнадежные долги по контрагентам: ЗАО "Мега Электронике Лтд.", Войсковая часть 25801, ОАО АКБ "Мосбизнесбанк", ЗАО "Московская Риэлторская компания", Расifik Gateway Exchange Inc)

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в нарушение статьи 54, подпункта 1 пункта 2 статьи 265, пункта 1 статьи 266, пункта 12 статьи 270, статьи 272, пункта 8 статьи 274 и пункта 1 статьи 283 НК РФ обществом необоснованно уменьшена налоговая база по налогу на прибыль организаций на сумму задолженности с истекшим сроком исковой давности, безнадежной ко взысканию, возникшей по вышеуказанным контрагентам.

Общество указывает на то, что в данном случае инспекцией необоснованно не приняты во внимание все обстоятельства взаимоотношений общества и контрагентов (дебиторов), в частности, когда общество, например, узнало о ликвидации отдельных контрагентов и т.п. Кроме того, общество указывает на необходимость принятия во внимание правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженную в постановлении от 21.01.2010 N 1-П в части применения постановлений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, в которых дается толкование правовых норм и которые являются общеобязательными и подлежат применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.

Инспекцией по указанным контрагентам (дебиторам) установлено следующее.

В отношении ОАО "Банк Менатеп".

Общество является держателем векселя ОАО "Банк Менатеп" от 27.07.1998 N 090 В0001 номинальной стоимостью 620 925 руб., полученного в счет погашения задолженности по договору от 27.03.1997 N 4 от 30.01.1998 в оплату счета N 41/6.

10.09.1998 общество предъявило указанный вексель к оплате, однако ОАО "Банк Менатеп" свои обязательства по погашению векселя не исполнило и общество обратилось в суд с требованием взыскать суммы долга по векселю; суд постановил взыскать с ОАО "Банк Менатеп" сумму долга.

18.05.1999 у ОАО "Банк Менатеп" отозвана лицензия (приказ Центрального Банка России от 18.05.1999 N ОД-180), исполнительное производство по взысканию указанной задолженности прекращено в связи с невозможностью его исполнения, так как ОАО "Банк Менатеп" ликвидировано.

Инспекция указывает на то, что исполнительное производство прекращено в 1999 году, таким образом, даже если предположить, что общество не знало о ликвидации Банка, то отсчет срока исковой давности следует начинать с момента невозможности проведения исполнительного производства, то есть с 1999 года и, соответственно, срок исковой давности для взыскания задолженности истекает в 2002 году.

В отношении ЗАО "МС-Траст".

Общество являлось учредителем ЗАО "МС-Траст" (20 процентов уставного капитала). При этом Общество выступает поручителем за ЗАО "МС-Траст" по договору о кредитной линии и, выполняя свои обязательства как поручитель, 09.03.1999 перечисляет 3 429 105,98 долларов в КБ "Русский акцептный банк" США. В 2007 году задолженность ЗАО "МС-Траст" перед обществом составляла 76 869 057,08 руб.

Согласно договору между обществом и ЗАО "МС-Траст", последнее обязуется возместить расходы заемщика по полученным кредитам до 2000 года, таким образом, после 2000 года общество должно было знать о неисполнении МС-Траст обязательств и о начале течения срока исковой давности (истечение срока- 2003 год).

В состав безнадежных долгов, списанных в 2007-2008, обществом включена задолженность в отношении ЗАО "Мега Электронике Лтд.", Войсковой части 25801, ОАО АКБ "Мосбизнесбанк", ЗАО "Московская риэлторская компания", Расifik Gateway Exchange Inc).

2007 год

Задолженность ЗАО "Мега Электронике Лтд." перед ОАО "Ростелеком" в сумме 347 743,61 руб. возникла в результате неуплаты ЗАО "Мега Электронике Лтд." денежных средств за предоставленные услуги, по условиям договора на оказание услуг N 64-У-2000 от 26.04.2000. Общество узнало о нарушении своего права с момента неисполнения обязательств по оплате счета от 31.12.1996, соответственно, срок следует отсчитывать с января 1997 года, истечение срока - в 2000 году. Более того, обществом был подан иск в арбитражный суд о взыскании 347 743,61 руб. с ЗАО "Мега Электронике Лтд.", в результате чего обществом получен акт о невозможности исполнения, датированный 17.01.2002, соответственно, срок исковой давности истек в 2005 году.

Задолженность Войсковой части 25801 перед обществом в сумме 8 055,94 руб. возникла в результате неуплаты денежных средств за аренду каналов у общества по договору на аренду каналов для передачи специальной телевизионной информации (включая звуковое сопровождение) N УС-7/13-5 от 01.01.1995. По условиям данного договора, принимая во внимание дату последнего выставленного счета в адрес в/ч 25801, обществу стало известно о нарушении своего права в январе 1997, с указанной даты начинается исчисление срока исковой давности. В результате чего с января 2000 данная задолженность, согласно ст.266 НК РФ, признается безнадежной ко взысканию.

Задолженность ОАО АКБ "Мосбизнесбанк" перед обществом в сумме 1 413 182,78 руб., возникшая в результате не возврата денежных средств по договорам N 076 от 14.10.1996, N б/н от 29.08.1995. Согласно предоставленным документам, ОАО АКБ "Мосбизнесбанк" не списало денежные средства с расчетного счета общества согласно выставленных им платежных поручений. Вследствие чего, с апреля 1996 начинается исчисление срока исковой давности. На основании предоставленных документов общества было в курсе процесса ликвидации ОАО АКБ "Мосбизнесбанк", о чем свидетельствуют письма от конкурсного управляющего Московским акционерным банком содействия предпринимательству ОАО "Мосбизнесбанк" о не возможности погашения задолженности, также есть решение суда от 18.01.2000 о признании несостоятельным (банкротом) ОАО АКБ "Мосбизнесбанк", согласно выписки из ЕГРЮЛ ОАО АКБ "Мосбизнесбанк" ликвидировано по решению суда 08.07.2003. Согласно ст. 266 НК РФ в 2003 году задолженность ОАО АКБ "Мосбизнесбанк" отвечает всем признакам безнадежной задолженности и наступают условия для признания задолженность безнадежной для взыскания.

2008 год.

Задолженность ЗАО "Московская Риэлторская компания" перед обществом в сумме 630 971 руб. возникла в результате невозврата денежных средств по договору об участии в финансировании строительства жилого дома N 0602/1 от 06.02.1998. ЗАО "Московская Риэлторская компания" не выполнило своих обязательств, вследствие чего, начиная с сентября 1998 года, начинается исчисление срока исковой давности. Также, согласно выписке из ЕГРЮЛ ЗАО "Московская Риэлторская компания" ликвидировано по решению суда 17.12.2003.

В рассматриваемых выше случаях, спора по документам и периоду истечения срока исковой давности у сторон по делу не имеется.

Задолженность Pacific Gateway Exchange Inc. перед обществом в сумме 11 578 166,96 руб. возникла в результате не возврата денежных средств по Соглашению о предоставлении услуг международной электросвязи между обществом и Pacific Gateway Exchange Inc. от 22.07.1997 года. Согласно предоставленным документам Pacific Gateway Exchange Inc. не выполнило своих обязательств, вследствие чего с октября 1999 начинается исчисление срока исковой давности. Также согласно письму от Государственного департамента Штата Нью-Йорк компания Pacific Gateway Exchange Inc. ликвидирована 29.09.2004.

Доводы общества о том, что задолженность компании Pacific Gateway Exchange Inc. в размере 11578 166,96 рублей не участвовала в формировании резерва, отклоняется, поскольку из материалов выездной налоговой проверки следует, что акт сверки от 01.10.2006 с компанией Pacific Gateway Exchange Inc., который, по мнению общества, подтверждает факт прерывания срока дебиторской задолженности, подписан обществом в одностороннем порядке, и поэтому не может служить доказательством позиции общества по данному вопросу.

Согласно п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам, учитываемым в налоговой базе по налогу на прибыль, приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде суммы безнадежных долгов.

В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Таким образом, истечение срока исковой давности является одним из оснований отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов как долга, нереального к взысканию.

Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (п. 1 ст. 272 НК РФ).

Следовательно, названная норма Кодекса не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная ко взысканию задолженность.

Как следует из п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (в ред. приказа Минфина России от 30.12.1999 N 107н), дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном п. 70 Положения, или на увеличение расходов у некоммерческой организации.

В соответствии со ст. ст. 8 и 12 Федерального закона "О бухгалтерском учете" организации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков и изъятий.

Аналогичное требование к срокам проведения инвентаризации предусмотрено п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.

В силу п. 5.5 Методических указаний об инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 г. N 49, результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовом бухгалтерском отчете.

Таким образом, об истечении срока исковой давности по неисполненным обязательствам контрагентов налогоплательщик должен узнать при проведении ежегодной инвентаризации имущества и обязательств.

Нарушение налогоплательщиком указанного правового регулирования, выразившегося в неисполнении обязанности по проведению инвентаризации обязательств в предусмотренный законом срок, не может рассматриваться в качестве основания для невключения дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в состав внереализационных расходов того периода, в котором истек срок исковой давности.

Положения подп. 2 п. 2 ст. 265, ст. 266 НК РФ в совокупности с указанными нормами, регулирующими ведение бухгалтерского учета, предусматривают обязанность налогоплательщика учесть суммы обязательств дебиторов, по которым истек срок исковой давности, в составе внереализационных расходов в определенный налоговый период (год истечения срока исковой давности), а не в произвольно выбранный налогоплательщиком.

Данная правовая позиция сформирована Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Постановлении от 15.06.2010 N 1574/10, в котором содержится указание на то, что приведенное толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.

Таким образом, решение инспекции вынесено в соответствии с требованиями ст. ст. 265, 266 и 272 НК РФ, поскольку безнадежная задолженность в указанном размере учтена обществом в составе внереализационных расходов не в том налоговом периоде, когда по ней истекли сроки исковой давности.

При изложенных обстоятельствах оснований для признания недействительным решения инспекции в данной части у суда не имеется.

Ссылки общества на правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, выраженную в постановлении от 21.01.2010 N 1-П, суд апелляционной инстанции отклоняет, поскольку по данному вопросу не идет речь о придании обратной силы правовым позициям, выраженным в соответствующем постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации или Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации,

В данном случае имелась различная судебная практика по рассматриваемому вопросу и Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации была сформирована единообразная практика для судов только в постановлении от 15.06.2010 N 1574/10.

5. пункт 1.10 решения инспекции (о занижении налоговой базы по НДС в связи с неправомерным применением п. 5 ст. 157 НК РФ и принципов, заложенных в Регламенте международной электросвязи от 09.12.1998 в процессе предоставления в аренду международных каналов связи в адрес иностранных операторов связи)

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что общество необоснованно не учитывало при исчислении налоговой базы по НДС стоимость услуг по предоставлению в аренду каналов связи иностранным операторам связи, что привело к занижению налоговой базы по НДС на сумму 1 316 910 857,39 руб. и неуплате НДС в сумме 237 043 954,34 руб.

Принимая данное решение в указанной части, инспекция исходила из того, что предоставление каналов связи для оказания услуг международной связи не является само по себе оказанием услуг международной связи, поскольку предоставляемые технические средства являются всего лишь средством (инструментом) оказания данных услуг третьими лицами; фактически контрагенты общества, используя данные технические средства, оказывают услуги международной связи; электросвязь - передача, излучение или прием знаков, но не предоставление оборудования для такой передачи; тот факт, что в договорах не поименованы конкретные объекты основных средств, предоставляемых в аренду, не имеет правового значения, так как путь сигнала электросвязи и используемое при этом оборудование может быть в каждом конкретном случае различным в зависимости от загруженности того или иного канала, либо от архитектуры построения сети связи.

Суд апелляционной инстанции не принимает доводы инспекции по следующим основаниям.

Согласно п. 5 ст. 157 НК РФ при реализации услуг международной связи не учитываются при определении налоговой базы суммы, полученные организациями связи от реализации указанных услуг иностранным покупателям.

Определение канала электросвязи содержится в пп.5 п.1.1 приказа Минсвязи России от 10.08.1996 N 92. Из данного определения следует, что канал электросвязи при подключении к его окончаниям абонентских оконечных устройств (терминалов) обеспечивает передачу сообщения от источника к получателю (получателям), т.е. предоставляет пользователю возможность передачи сообщений электросвязи, и в целях передачи сообщений формируется из соединенных каналов и линий вторичной сети.

В определении прямо не идентифицированы каналы, из которых состоит канал электросвязи, но, учитывая, что его назначение состоит в обеспечении передачи сообщений электросвязи, данные каналы являются каналами передачи, что подтверждается определением канала передачи, содержащемся в указанном приказе.

Таким образом, из определения канала электросвязи и его составляющих можно определить основное назначение канала связи и его составляющих, которое состоит в передаче сигналов электросвязи, что позволяет сделать вывод о том, что сам канал электросвязи предназначен для предоставления электросвязи как она определена в пп.35 ст.2 Закона о связи, а предоставление такого канала соответствует определению услуги связи как она определена в пп.32 ст.2 Закона о связи.

Налоговым органом не приводится доказательств того, что при предоставлении каналов связи общество не осуществляет передачу сигналов электросвязи по своей сети связи.

Сам факт лицензирования деятельности по предоставлению каналов в пользование в соответствии с постановлением Правительства РФ от 18.02.2005 N 87 свидетельствует о том, что такая деятельность рассматривается в качестве оказания услуг, поскольку в соответствии со ст.29 Закона о связи лицензированию подлежит только деятельность в области оказания услуг связи.

Ссылки налогового органа на ст. 606, 607 ГК РФ не могут иметь отношения к выявлению смысла понятий "услуги связи" и "услуги международной связи"

Кроме того, данные ссылки необоснованны, поскольку в рассматриваемом случае общество предоставляет каналы связи иностранным контрагентам.

При предоставлении каналов связи в пользование, оператор связи не предоставляет пользователю услугами связи во временное владение и/или пользование какую-либо непотребляемую вещь, а осуществляет деятельность по передаче сигнала электросвязи с согласованными параметрами между точками начала и окончания канала связи. Средства связи и физические цепи, которые могут использоваться при оказании данных услуг электросвязи, также не передаются во временное владение и пользование пользователю канала, а используются оператором связи самостоятельно в целях передачи сигналов электросвязи как для пользователя канала так и для третьих лиц.

Общество не передает в пользование никаких технических средств. Это не подтверждается положениями договоров; организация каналов связи, т.е. сопряжение технических средств, необходимых для организации канала связи, их настройка и коммутация, проверка работоспособности и т.п., осуществляется сотрудниками общества; технические средства, образующие каналы связи, эксплуатируются и управляются сотрудниками общества; большинство из характеристик канала связи, которые согласовываются в договорах на предоставление в пользование каналов связи, - время восстановления канала связи после аварии, общее время доступности канала связи, наличие резервирования канала связи, время задержки сигнала при прохождении по каналу - это характеристики не имущества, а услуги, т.е. результата использования имущества.

При предоставлении в пользование канала связи покупатель получает от общества канал связи как результат оказания услуг.

Таким образом, вывод налогового органа о том, что предоставление каналов связи не является услугой, противоречит ГК РФ и постановлению Правительства РФ от 18.02.2005 N 87.

Кроме того, вне зависимости от квалификации предоставления каналов связи в соответствии с российским законодательством, возможность применения нормы п.5 ст.157 НК РФ определяется возможностью квалификации этой деятельности в качестве услуги международной электросвязи, как она определена Регламентом международной электросвязи.

В п.2.2 Регламента услуга международной электросвязи (международная служба электросвязи) определена как предоставление электросвязи между предприятиями и станциями электросвязи любого типа, находящимися в разных странах или принадлежащих разным странам.

Определение электросвязи приведено в п.2.1 Регламента. Согласно этому определению электросвязь ("telecommunication") - это всякая передача, излучение или прием знаков, сигналов, письменного текста, изображений и звуков или сообщений любого рода по проводной, радио, оптической или другим электромагнитным системам.

Таким образом, предоставление каналов связи может быть классифицировано в качестве предоставления "электросвязи", как она определена в п.2.1 Регламента, и, при предоставлении международных каналов связи, - в качестве услуги международной электросвязи как она определена в п.2.2 Регламента.

Содержанием договоров между обществом и иностранными операторами связи, в котором при определении предмета договора используются обороты "service" (услуга), "сарасйу" (емкость, то же, что и термин "capability", используемый в определении услуги международной электросвязи на англ. яз.), "international telecommunication serviсe s" (услуги международной электросвязи), "transmission channel" (канал передачи).

Кроме того, позиция общества подтверждается также правовой позиций Министерства связи и массовых коммуникаций РФ, выраженной в письме от 18.03.2010 N НМ-П12-1610, в котором указано на то, что смысл понятия "услуга международной электросвязи" следует выявлять на основании положений п.п.2.1 и 2.2 Регламента международной электросвязи; и с учетом анализа положений данных пунктов Регламента международной электросвязи сделан вывод о том, что поскольку при оказании услуги по предоставлению международных каналов связи общество обеспечивает электросвязь (возможность пропуска трафика) между точками начала и окончания канала связи, находящимися на территории разных государств, эта услуга должна рассматриваться в качестве услуги международной электросвязи.

При таких обстоятельствах, доводы общества обоснованны, решение инспекции подлежит отмене в данной части.

6. пункт 1.16 решения инспекции (о документально неподтвержденном праве на налоговый вычет по НДС по строительству объектов междугородной и международной электрической связи)

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в нарушение пункта 1 и пункта 5 статьи 172 НК РФ общество необоснованно предъявило к вычету (возмещению) суммы НДС, уплаченные при приобретении оборудования в рамках реконструкции здания в апреле 2007 года (не представило соответствующего документального подтверждения (счета-фактуры и акты ввода в эксплуатацию).

В ходе судебных заседаний инспекцией дополнительно заявлено, что обществом предъявлена к вычету сумма НДС по сводному счету-фактуре N 101СФ02-19_НС_19С4_414 от 01.04.2002, выданная СОМЭС (отражена в книге покупок за апрель 2007) по истечении трехлетнего срока для возмещения налога. В качестве основания ввода в эксплуатацию объекта основных средств по такому счету-фактуре представлен акт ОС-3 N 54 от 29.12.2006.

Инспекцией установлено, что стоимость приобретенных товаров, работ и услуг по сводному счету-фактуре включена в стоимость объекта реконструкции здания по ул.Гончарная, д. 30.

Право на налоговый вычет возникает у налогоплательщика именно в тех периодах, когда товары (работы, услуги) по указанным счетам-фактурам приняты к учету в соответствии с первичными бухгалтерскими документами.

Условия для применения налогового вычета предусмотрены в ст. 172 НК РФ.

К ним относятся - наличие счета-фактуры, принятие товара (работ, услуг) к учету и до 01.01.2006 года оплата.

Право на налоговый вычет возникает в том периоде, когда наступают указанные условия.

В данном случае суд апелляционной инстанции считает обоснованными выводы инспекции, заявленные в суде о необходимости отказать в возмещении НДС в связи с пропуском заявителем трехлетнего срока для возмещения налога.

Обществом в апреле 2007 приняты к налоговому вычету суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими реконструкции здания по адресу: г. Москва, ул. Гончарная д. 30, стр. 1,2,3 (общестроительные работы и т.п).

Вышеуказанный сводный счет-фактура, выставленный в адрес заявителя, относится к 2002 году, оплачен в 2002 году и принят на учет - акт ОС-3 N 54 от 29.12.2006.

Данные фактические обстоятельства сторонами не оспариваются.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ при исчислении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектами налогообложения, на суммы налога по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость.

Согласно подпункту 1 пункту 1 статьи 146 НК РФ, объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

На основании пункта 2 статьи 171 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, подлежат вычетам в случае приобретения товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по налогу на добавленную стоимость. Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ, такие вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость, после принятия на учет этих товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 2 статьи 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит возмещению налогоплательщику, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана им по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определениях N 675-О-П от 01.10.2008 и 630-О-П от 03.07.2008 указал, что пункт 2 статьи 173 НК РФ не нарушает конституционных прав налогоплательщиков, налогоплательщику предоставлена возможность возмещать налог в пределах срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, что корреспондирует срокам, установленным для налоговых органов на проведение проверок.

Таким образом, непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм налога на добавленную стоимость является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Данный вывод согласуются с позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 15.06.2010 N 2217/10.

При таких обстоятельствах налоговым органом сделан правильный вывод о том, что обществом пропущен установленный п. 2 ст. 173 НК РФ.

Тот факт, что налоговый орган заявил о пропуске срока по применению налоговых вычетов в судебном заседании и не отразил в решении инспекции, не противоречит правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в Определениях N 675-О-П от 01.10.2008 и 630-О-П от 03.07.2008 и не может свидетельствовать о том, что инспекция не может заявить такой довод в суде.

Доводы общества о том, что право на вычет НДС определяется в соответствии с п. 1 ст. 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ, а именно, по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства, потому срок, установленный п. 2 ст. 173 НК РФ им не пропущен, основаны на ошибочном толковании заявителем норм налогового законодательства, и не могут быть приняты во внимание судом.

Абзацем 1 п. 6 ст. 171 НК РФ и п. 5 ст. 172 НК РФ установлено принятие к вычету спорных сумм исключительно по объектам капитального строительства по мере постановки объектов капитального строительства на учет.

Согласно Постановлению Госкомстата России от 21.01.2003 N 7 формой первичной учетной документации по учету основных средств, являющейся основанием для включения объектов в состав основных средств и ввода их в эксплуатацию является Акт о приеме-передаче объекта основных средств по форме ОС-1(а, б), ОС-3. Инспекция правомерно обращает внимание на то, что здание на момент завершения проведения спорных работ уже было законченным объектом и на него было получено свидетельство о праве собственности, имеются документы, подтверждающие ввод в эксплуатацию объектов основных средств, акты по форме ОС-1,ОС-1б, ОС-3.

Таким образом, обществом осуществлялась реконструкция здания, но никак не его капитальное строительство, соответственно, вычеты по данным объектам основных средств должны приниматься к вычету по мере выполнения данных работ по реконструкции. Условия для принятия спорных сумм НДС к вычету были выполнены уже в 2002 году.

Инспекцией установлено, что приобретенное оборудование обществом по счетам-фактурам N 1601-1602 от 26.12.2001, N 1589, 1590 от 21.12.2001, N 1609 от 27.12.2001 ООО "ПИК"Терминал" Моспромстрой" (перечислены в решении инспекции на стр. 236, л.д. 88 т. 5) (НДС на сумму 1 973 294,55 руб.) представляют самостоятельные объекты амортизируемого имущества, по которым установлены все необходимые элементы для начисления амортизации. Общество неправомерно включило стоимость данного оборудования в состав инвентарного объекта (здания), то есть не подтвердило ввод в эксплуатацию соответствующего оборудования по указанным счетам-фактурам, и поэтому не имеет оснований для вычета НДС в апреле 2007.

Таким образом, налоговый орган по данному эпизоду с учетом принятых возражений общества, пришел к правомерному выводу о том, что обществом необоснованно заявлены вычеты по налогу на добавленную стоимость в размере 1 973 294,55 руб.; решение инспекции отмене в данной части не подлежит.

7. пункт 1.63 решения инспекции (об исчислении транспортного налога ТУ-1 Уральского филиала)

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в нарушение статей 361, 362 НК РФ и статьи 1 Закона Тюменской области "О транспортном налоге" от 19.11.2002 N 93 обществом неправильно применены налоговые ставки при исчислении транспортного налога ТУ-1 Уральского филиала ОАО "Ростелеком", в результате чего транспортный налог занижена на 13 860 руб.

Инспекцией установлено, что спецавтокран "КС 45719-1" (государственный регистрационный номер К482 ВМ 72), отнесен обществом к категории "другие самоходные транспортные средства, машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу", тогда как, данное транспортное средство относится к категории "грузовые автомобили".

Общество указывает на то, что согласно паспорту крана автомобильного КС-45719-1.00.000 ПС (т. 15 л.д. 86-96) автокран КС 45719-1 относится к типу - Кран стрелковый автомобильный. Согласно паспорту транспортного средства, который составлен РЭГ ОГИБДД УВД Ленинского АО, автокран КС 45719-1 отнесен к транспортным средствам категории "С", тип - СПЕЦАВТО АВТОКРАН (т. 15 л.д. 86-96), т.е. данное транспортное средство относится к типу специальные автомобили.

Такие типы, в свою очередь, могут относиться к любой категории транспортных средств, являющихся объектом налогообложения (легковые, грузовые, иные самоходные транспортные средства).

Кроме того, в паспорте транспортного средства указано, что автокран прошел испытания по программе, составленной в соответствии с ГОСТ 16765-87 "Краны стреловые самоходные общего назначения" (п.4 Паспорта, Приложение 1.63/1), а также указано, что передвижение автокрана с грузом запрещено (п.1.11.1, 2.2.2, 2.3 Паспорта, т. 15 л.д. 90-93).

Исходя из вышеизложенного, можно сделать вывод, что автокран не предназначен для перевозки грузов, а также о том, что данный автокран может перемещаться по дорогам общего пользования между объектами строительно-монтажных работ, но такое перемещение не является его основным назначением и не связано с перевозкой грузов. Соответственно такое транспортное средство не должно относиться к категории "Автомобили грузовые".

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы общества и находит обоснованными выводы инспекции по следующим основаниям.

Согласно статье 361 НК РФ налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации, в зависимости от мощности двигателя и категории транспортных средств, в расчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства.

Как установлено статьей 358 НК РФ, объектом обложения транспортным налогом признаются, в том числе автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Порядок регистрации транспортного средства определен Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.08.1994 N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации".

В силу пункта 2 этого нормативного акта все транспортные средства, относящиеся к автомототранспорту, имеющие максимальную конструктивную скорость более 50 км/час, предназначенные для движения по автомобильным дорогам общего пользования, регистрируются в органах Государственной инспекции безопасности дорожного движения МВД России (ГИБДД), а все другие самоходные машины, включая автомототранспортные средства с максимальной конструктивной скоростью 50 км/час и менее, - в органах государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в Российской Федерации (Гостехнадзор).

Таким образом, если транспортное средство зарегистрировано в органах ГИБДД как автомобиль, то независимо от того, для какой цели оно предназначено и какое оборудование на нем размещено, это транспортное средство в качестве объекта налогообложения не является "другим самоходным транспортным средством", поименованным в пункте 1 статьи 361 НК РФ.

В рассматриваемом случае, транспортное средство, по поводу которого возник спор, зарегистрировано в органах ГИБДД как грузовой автомобиль категории С, имеющий максимальную конструктивную скорость более 50 км/час (в данном случае 60 км/час) (л.д. 92 т. 15).

Письмо Госгортехнадзора России от 22.11.1996 N 12-18/1043, на которое ссылается общество, не содержит положений о регистрации его в данном органе, поскольку содержит иную информацию (в частности, условия выпуска крана КС-45719) (л.д. 96 т. 15).

При установленных судом обстоятельствах доводы общества о том, что в паспорте транспортного средства, составленном РЭГ ОГИБДД УВД Ленинского АО, указано только на транспортное средство категории "С", тип - СПЕЦАВТО АВТОКРАН, несостоятельны.

При рассмотрении настоящего спора судом учитывалась правовая позиция, выраженная в постановлениях Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.09.2007 N 5336/07, ФАС МО от 11.03.2011 N КА-А40/714-11.

Следовательно, в данном случае надлежало применять дифференцированные налоговые ставки, установленные Законом о транспортном налоге для категории "Грузовые автомобили".

Поэтому у суда не имеется оснований для удовлетворения требования общества о признании недействительным решения инспекции в данной части.

8. пункт 1.66 решения инспекции (об исчислении водного налога Территориальным управлением N 5 Центрального филиала ОАО "Ростелеком")

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в нарушение пункта 2 статьи 333.10, пункта 2 статьи 333.12 НК РФ занижена налоговая база по водному налогу при заборе воды сверх лимита, что привело к неполной уплате водного налога в размере 98 700 руб.

Инспекция указывает на то, что забор воды является объектом налогообложения, расход в соответствии с условиями лицензии должен быть равен забору, соответственно, доначисления основанные на учете расхода учитывают также и забор воды в соответствующем объеме.

Обществом оспаривается доначисление суммы водного налога в размере 15 392 руб.

Суд апелляционной инстанции находит обоснованными доводы общества, приведенные по данному эпизоду, свидетельствующие о незаконности решения инспекции в данной части.

Согласно п.п.1 п.1 ст.333.9 НК РФ объектом обложения водным налогом является забор воды из водных объектов, т.е. не израсходованная, а забранная из водного источника вода.

В соответствии с п.2 ст.333.10 НК РФ при заборе воды налоговая база, определяется как объем воды, забранной из водного объекта за налоговый период. Следовательно, показатели, относящиеся к расходованию воды, обозначенные п.1.2 "Условий пользования недрами", не должны применяться в качестве лимитов водозабора для целей налогообложения

Показатели расходования воды, указанные п.1.2 "Условий пользования недрами" в совокупности с договорами на отпуск воды (холодной и горячей) для водоснабжения населения являются основанием для расчета водного налога по льготной ставке 70 руб. за 1 тыс. м3, установленной п.3 ст.333.12 НК РФ.

Как пояснили представители общества, общество фактически не применяло льготную ставку в размере 70 руб. за 1 м3, а оплачивало всю забранную воду по ставке, принимаемой для забора воды для технологических нужд. Таким образом, общество в любом случае переплачивало эти суммы. Общество представило в материалы дела акты совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням, штрафам по состоянию на апрель, октябрь 2008 года, апрель 2009, март 2010 года, из которых следует, что у общества не имеется недоимки по водному налогу (л.д. 94-101 т. 34).

С учетом установленных судом фактических обстоятельств по данному вопросу, решение инспекции в данной части следует признать незаконным.

Доводы общества относительно незаконности решения инспекции в полном объеме в части доначисления пени и штрафа в силу технических неточностей произведения расчета, неучета переплаты общества по налогам, суд апелляционной инстанции отклоняет с учетом того, что общество не обжаловало отдельные пункты решения инспекции, и требования общества удовлетворяются судом в данном случае частично. Следовательно, инспекцией будут пересчитаны на суммы налогов, соответствующие суммы пени и штрафа с учетом всех фактических обстоятельств, имеющих значение для доначисления пени и штрафа.

По этим же основаниям суд апелляционной инстанции отклоняет доводы общества, касающиеся неправомерности принятия инспекцией письма от 23.04.2010 N 58-16-10/010227, в котором инспекцией исправлена допущенная техническая ошибка при расчете пени и штрафа по НДС.

Учитывая изложенное, решение Арбитражного суда города Москвы от 10.06.2011 на основании пункта 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит отмене, поскольку судом первой инстанции были нарушены нормы процессуального права, с принятием по делу нового судебного акта об удовлетворении требований общества в части признания недействительным решения инспекции от 02.04.2010 N 3 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (с изменениями, внесенным письмом инспекции от 23.04.2010 N 58-16-10/010227 и в редакции решения ФНС России от 17.09.2010 N Ас-37-9/11482@) в части пунктов 1.1, 1.10, 1.66 и в соответствующей им части пункты резолютивной части решения инспекции; в остальной части заявление удовлетворению не подлежит.

Апелляционный суд на основании статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации считает возможным принять отказ общества в заявленной части, поскольку отказ заявителя от части требований не противоречит закону и не нарушает права и законные интересы других лиц, В силу пункта 4 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации производство по делу в указанной части следует прекратить.

Судебные расходы распределяются в соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного и руководствуясь ч. 5 ст. 49, 62, 110, 150, 176, 266-269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.06.2011 по делу N А40-100845/10-4-498 отменить.

Принять отказ ОАО "Ростелеком" к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от заявленного требования в части признания недействительным п. 1.8 решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 02.04.2010 N 3 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 14 025 967,68 руб.

Производство по делу в указанной части прекратить.

Признать недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 02.04.2010 N 3 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (с изменениями, внесенным письмом инспекции от 23.04.2010 N 58-16-10/010227 и в редакции решения ФНС России от 17.09.2010 N Ас-37-9/11482@) в части пунктов 1.1, 1.10, 1.66 и в соответствующей им части пункты резолютивной части решения инспекции.

В остальной части заявления ОАО "Ростелеком" отказать.

Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 в пользу ОАО "Ростелеком" (ОГРН 1027700198767) расходы на оплату госпошлины по заявлению в размере 2 000 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья:

Е.А. Солопова

Судьи

М.С. Сафронова Л.Г. Яковлева

Судьи

М.С. Сафронова Л.Г. Яковлева

Судьи

М.С. Сафронова Л.Г. Яковлева

Судьи

М.С. Сафронова Л.Г. Яковлева