Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 3 ноября 2011 г. N 04АП-3758/11

г. Чита

"03" ноября 2011 г.

Дело N А58-2448/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 27 октября 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 03 ноября 2011 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,

судей: Паньковой Н.М., Басаева Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мурзиной Н.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Открытого акционерного общества "Южно-Верхоянская горнодобывающая компания" на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 20 июля 2011 года, принятое по делу N А58-2448/2011 по заявлению Открытого акционерного общества "Южно-Верхоянская горнодобывающая компания" к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) о признании недействительным решения налогового органа в части,

(суд первой инстанции - А.Н.Устинова),

при участии в судебном заседании посредством видеоконференцсвязи при содействии арбитражного суда Республики Саха (Якутия):

от заявителя: Иванова Н.П.(доверенность от 12.06.2011 г. N 27-2011/Д);

Юрлагина Н.Н.(доверенность от 11.01.2011 г. N 10-2011/Д);

от заинтересованного лица: Столярова Е.А.(доверенность от 13.01.2011 г. N 05-10/000191);

Захарова А.М. (доверенность от 04.05.2011 г. N 05-10/007621).

установил:

Открытое акционерное общество "Южно-Верхоянская горнодобывающая компания" (ОГРН 1021401046435, ИНН 1435089510, место нахождения: 677000, г.Якутск, пр.Ленина, д.3/1, далее - общество) обратилось с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) (ОГРН 1051402036146, ИНН 1435029737, место нахождения: 677000, Республика Саха (Якутия), г.Якутск, корп.23, мкр.202, далее - налоговый орган) о признании недействительным решения налогового органа об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.01.2011 N 13/01 в части.

Решением от 20 июля 2011 года суд первой инстанции Решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) от 11.01.2011 N 13/1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, проверенное на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации, признал недействительным пункт 2 в части начисления пени по налогу на доходы физических лиц в размере 25 732, 35 рублей. В удовлетворении остальной части требования отказал. Обязал Межрайонную Инспекцию Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Открытого акционерного общества "Южно-Верхоянская горнодобывающая компания".

В обоснование суд, в частности, указал, что по спорным вычетам, право на возмещение которых возникло до вступления в силу Федерального закона N 119-ФЗ, подлежит применению законодательство, действовавшее на тот период, а именно до вступления в силу изменений в п. 3 ст. 172 НК РФ; вне зависимости от того момента когда именно произошла конкретная операция, связанная с реализацией товаров, работ, услуг, в случае если, право на применение вычета возникло у налогоплательщика до введения в действие новой редакции главы 21 НК РФ, соответственно, должна применяться соответствующая норма НК РФ. Кроме того, условиями, позволяющими принять к вычету НДС, исчисленный с сумм оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), является отгрузка товара (работы, услуги) либо расторжение договора и возврат уплаченного аванса.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит изменить решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) по делу N 58-2448/2011 от 20.07.2011 г.. в оспариваемой части и принять новый судебный акт. Полагает, что, заявленный Обществом налоговый вычет по НДС по счетам-фактурам, выставленным в 2004-2005 гг. и которые не были приняты судом первой инстанции, - правомерен, поскольку полный пакет документов был представлен в налоговую инспекцию только в январе 2007 года. Предусмотренный п. 2 ст. 173 НК РФ трехлетний срок, в течение которого возможна подача налоговой декларации, начинает течь с 01.02.2007 года и оканчивается 01.02.2010 года. Налоговая декларация была подана 28.01.2010 года, то есть в пределах установленного срока. Пунктом 3 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации установлен особый порядок принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), налогообложение которых производится по налоговой ставке 0 процентов. Согласно данному порядку указанные суммы налога принимаются к вычету на основании отдельной налоговой декларации и при условии представления в налоговый орган соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса, то есть на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 Кодекса. И даже если исходить из неправомерной позиции суда о неприменении п.3 ст. 172 НК РФ в редакции, действовавшей с 01.01.2007 г.., независимо от указанного обстоятельства, Общество с учетом положений п. 8 ст. 165 НК РФ (в редакции 2005 г.) могло подтвердить право на вычеты сумм налога, предусмотренные ст. 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п.1 ст. 164 НК РФ, только при представлении в налоговые органы соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, т.е. в январе 2007 г.. Суммы налога, уплаченные обществом за приобретенные товары (работы, услуги), относящиеся к осуществлению операций, связанных с добычей золота, правомерно заявлены к вычету и возмещению в уточненной налоговой декларации по налоговой ставке 0 процентов за январь 2007 года в сумме 11627 711.93 рублей, так как Общество в предыдущих налоговых периодах не уменьшало декларации на вычеты, которые относятся к остатку нереализованного металла, в связи с чем, предъявило данный вычет в вышеуказанный налоговый период по мере реализации остатка драгоценного металла. Осуществление налогоплательщиками взаимозачета в декабре 2007 года в отношении сумм оплаты, которая признана ошибочно перечисленной согласно письма N96/07-ЯО от 19.12.07 г. не является авансом и прекращением обязательства по возврату указанных сумм оплаты. Таким образом, осуществление налогоплательщиками взаимозачета в декабре 2007 года в отношении сумм оплаты, которая признана ошибочно перечисленной согласно письма N96/07-ЯО от 19.12.07 г. не является авансом и прекращением обязательства по возврату указанных сумм оплаты.

На апелляционную жалобу поступил отзыв налогового органа, в котором он просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы. Полагает, что нормами главы 21 НК РФ в соответствующей редакции не была установлена зависимость вычетов по приобретенным товарам от фактического исчисления налога по конкретным операциям. Соблюдение трехлетнего срока для вычетов по НДС является обязательным условием. Соответствующим периодом в рассматриваемом случае являются периоды 2004-2005 годов. Приводимые обществом правовые позиции из судебной практики в настоящем деле не применимы, так как касаются экспортных операций, а не реализации драгоценных металлов. Судом первой инстанции были исследованы все материалы дела, и было установлено, что обязательства сторон по договору хранения не корректировались. Спорная оплата как ошибочная в учете общества не отражалась.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 21.09.2011 г..

Представители общества в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы и возражений на отзыв. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представитель налогового органа дала пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу. Просила решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Открытое акционерное общество "Южно-Верхоянская горнодобывающая компания" зарегистрировано в качестве юридического лица за основным государственным регистрационным номером (ОГРН) 1021401046435, что подтверждается свидетельством серия 14 N 001707801 (т.1 л.д.181). В соответствии с протоколом заседания от 01.04.2011 г.. N 07-2011-СД генеральным директором общества избран Цукуров Игорь Игоревич.

Как следует из материалов дела и правильно установлено судом первой инстанции, налоговым органом на основании решения от 28.06.2010 г.. N 13/75 (т.3 л.д.152-153) проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, транспортного налога, налога на имущество организаций, земельного налога, налога на добычу полезных ископаемых, водного налога, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, правильности исчисления, удержания и своевременности перечисления в бюджет НДФЛ за период с 01.01.2007 по 26.08.2010.

30 июня 2010 года налоговым органом вынесено решение N 13/80 о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки (т.3 л.д.154), которое получено генеральным директором общества 02.07.2010 г..

26 августа 2010 года налоговым органом составлена справка о проведенной выездной налоговой проверке (т.3 л.д.162), которая получена главным бухгалтером в тот же день.

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 26.10.2010 N 13/112 (т.1 л.д.16-77, далее - акт проверки).

03 декабря 2010 года налоговым органом вынесено решение N 13/43 (т.3 л.д.165) о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, которое получено главным бухгалтером общества в тот же день.

В тот же день налоговым органом вынесено решение о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки N 13/42 (т.3 л.д.166).

Уведомлением от 29 ноября 2010 года налоговый орган уведомил общество о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, назначенной на 03 декабря 2010 года в 16 часов 00 минут (т.3 л.д.163), которое было вручено представителю общества Михайлову С.М.

Уведомлением от 30 декабря 2010 года налоговый орган уведомил общество о времени и месте рассмотрения материалов дополнительных мероприятий, назначенных на 11 января 2011 года в 16 часов 00 минут (т.3 л.д.164), которое было вручено представителю общества Михайлову С.М.

11 января 2011 года налоговым органом в отсутствии представителя общества принято решение N 13/1 (т.1 л.д.90-154, далее - решение) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением отказано в привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия); Обществу предложено уплатить (перечислить) излишне возмещенную из бюджета в завышенных размерах сумму НДС в размере 12 540 566, 68 рублей, в том числе за январь 2007 года в размере 11 627 711, 93 рублей, за декабрь 2007 года в размере 912 854, 75 рублей; начислены пени по состоянию на 11.01.2011 по налогу на доходы физических лиц в размере 25 732, 35 рублей.

Управлением ФНС по Республике Саха (Якутия) по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Общества на решение Инспекции вынесено решение от 25.03.2011 N 05-22/21/03728 (т.1 л.д.156-164), которым решение налогового органа оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества - без удовлетворения, решение утверждено и вступило в силу с момента утверждения - 25.03.2011.

Общество не согласившись с решением налогового органа, обжаловало его в судебном порядке.

Суд первой инстанции заявленные требования удовлетворил частично.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, общество обратилось в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзыва, возражения на отзыв, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, в судебном заседании, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части по следующим мотивам.

В соответствии с п.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с п.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как следует из материалов дела, существенных нарушений порядка проведения проверки, рассмотрения материалов проверки и вынесения решения налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора обществом соблюден.

Как следует из апелляционной жалобы, общество оспаривает решение суда первой инстанции в части двух эпизодов: отказа в вычетах по НДС в размере 11 627 711, 93 рублей за январь 2007 года и отказа в вычетах по НДС в размере 912 854, 75 рублей по операции, связанной с взаимозачетом с ОАО "Якутская горная компания" за декабрь 2007 года. Поскольку налоговым органом возражений не заявлено, апелляционный суд проверяет решение суда первой инстанции в обжалуемой части.

По эпизоду отказа в подтверждении правомерности заявленных обществом налоговых вычетов по НДС в размере 11 627 711, 93 рублей за январь 2007 года апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и правильно указано судом первой инстанции, обществом в январе 2007 года реализовано ОАО АКБ "Росбанк" золото в количестве 36 393, 8 грамм стоимостью 20 036 347 рублей по договору поставки драгоценных металлов от 27.12.2006 N 1-9. Документы, подтверждающие обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, были представлены в ходе камеральной проверки первичной налоговой декларации по НДС за январь 2007 года, в результате которой обоснованность применения налоговой ставки по налогу на добавленную стоимость 0 процентов была подтверждена. В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что уточненной налоговой декларацией по НДС за январь 2007 года, представленной 28.01.2010, обществом была увеличена сумма налоговых вычетов по операциям реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым подтверждена, на сумму 11 729 266, 93 рублей. Всего сумма НДС по дополнительному листу книги покупок N 3 за январь 2007 года составила 12 975 332,62 рублей, размер налоговых вычетов увеличен путем включения счетов-фактур, полученных и оплаченных в 2004-2005 годах. Налоговый орган пришел к выводу (страница 30 решения), что в связи с тем, что право на вычеты по дополнительно заявленным счетам-фактурам возникло у общества в налоговые периоды 2004-2005 г.., поэтому трехлетний срок заявления вычета к моменту представления уточненной декларации истек.

Как следует из доводов общества, оно полагает, что течение трехлетнего срока следует исчислять с 01.02.2007 г.., так как полный пакет документов был собран обществом в 2007 г.., ранее вычет общество заявить не могло, в том числе и в связи с тем, что металл еще не был реализован, а в периоде реализации металла действовали нормы в новой редакции, которые и следует применять.

Апелляционный суд отклоняет доводы общества, исходя из следующего.

Рассматривая дело в данной части, суд первой инстанции правильно исходил из следующих положений.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей вычеты.

На основании пункта 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 3 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 статьи 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, производятся в порядке, установленном статьей 172 НК РФ, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) в целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения, если иное не предусмотрено пунктами 6 - 11 статьи 167 НК РФ, является:

1) для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг);

2) для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Нормы пункта 9 статьи 167 НК РФ не связывают момент определения налоговой базы по реализации драгоценных металлов, предусмотренных подпунктом 6 статьи 164 НК РФ, с моментом предоставления пакета документов, обосновывающих применение ставки 0 процентов (данное условие применяется только при реализации товаров на экспорт, услуг по международной перевозке товаров). Соответственно, момент определения налоговой базы по реализации драгметаллов устанавливается в порядке, определенном пунктом 1 статьи 167 НК РФ.

Судом первой инстанции правильно не приняты ссылки общества на постановления Президиума ВАС РФ, указанные в заявлении (а также в апелляционной жалобе), так как по тем делам были рассмотрены ситуации, связанные с экспортными операциями (пунктом 9 статьи 165 НК РФ установлен иной порядок для подтверждения правильности применения ставки 0 % по экспортным операциям) и судами указано, что "приведенные нормы (пункт 1 статьи 164 НК РФ, пункт 1 статьи 173 НК РФ) не устанавливают иного момента определения налоговой базы по операциям реализации своевременно не подтвержденного экспорта, по которым был исчислен налог по налоговым ставкам 10 или 18 процентов, а регулируют порядок его вычета при последующем исчислении налога по тем же операциям по ставке 0 процентов; таким образом, указание в пункте 2 статьи 173 НК РФ на соответствующий налоговый период по операциям ранее не подтвержденного экспорта означает тот налоговый период, за который определена налоговая база и исчислен налог, заявленный к вычету".

Как правильно указывает суд первой инстанции, материалами дела, а именно Положениями об учетной политике и бухгалтерском учете в ОАО "ЮВГК" на 2004 и 2005 годы подтверждается, что общество не связывало суммы НДС, принимаемые к вычету, с реализацией конкретной партии драгметаллов, при добыче и реализации которых были использованы приобретенные материальные ценности и услуги (т.4 л.д.1-33). Данное обстоятельство также подтверждается вступившими в законную силу судебными актами по делу N А58- 6583/2008 (т.5 л.д.66-72).

Как разъяснено в постановлении Президиума ВАС РФ N 2217/10 от 15.06.2010 г.. по делу N А12-8514/08, непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм налога на добавленную стоимость является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что увеличение обществом в налоговой декларации за январь 2007 года суммы налоговых вычетов по НДС путем включения в нее счетов-фактур, полученных и оплаченных в 2004-2005 годах, является неправомерным.

Довод общества о том, что им правомерно предъявлены спорные налоговые вычеты за январь 2007 года, т.к. налоговым периодом предъявления к возмещению является январь 2007 года, т.е. после вступления в силу изменений, внесенных Федеральным законом N 119-ФЗ, судом первой инстанции правильно отклонен.

Как правильно указывает суд первой инстанции, с 01.01.2007 вступила в действие редакция, введенная в действие Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (согласно п. 2 ст. 5 данного закона), а именно в соответствии с положениями абз. 1 п. 3 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 настоящего Кодекса.

Между тем, положениями Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ не предусмотрена обратная сила действия данных норм.

Таким образом, по спорным вычетам, право на возмещение которых возникло до вступления в силу Федерального закона N 119-ФЗ, подлежит применению законодательство, действовавшее на тот период, а именно до вступления в силу изменений в п. 3 ст. 172 НК РФ; вне зависимости от того момента когда именно произошла конкретная операция, связанная с реализацией товаров, работ, услуг, в случае если, право на применение вычета возникло у налогоплательщика до введения в действие новой редакции главы 21 НК РФ, соответственно должна применяться соответствующая норма НК РФ.

Пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) определены условия предъявления налога на добавленную стоимость к вычету, в соответствии с которыми налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих уплату сумм налога. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Следовательно, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документы, подтверждающие фактическую уплату сумм налога, т.е. для применения налогового вычета по НДС должны быть соблюдены следующие условия (до 01.01.2006): наличие счета - фактуры, соответствующей статье 169 НК РФ; оприходование оказанных товаров (работ, услуг); оплата суммы НДС контрагенту; приобретенные товары (работы, услуги) предназначены для использования в деятельности, облагаемой НДС.

Согласно пункту 7 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов - фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов - фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.

Пунктом 8 Правил установлено, что счета - фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 НК РФ.

Следовательно, счета - фактуры регистрируются в книге покупок в том налоговом периоде, в котором у покупателя возникает право на налоговые вычеты в соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

В Определении от 01 октября 2008 года N 675-О-П по делу о проверке конституционности пунктов 2 статьи 173 НК РФ Конституционный Суд Российской Федерации указал "в случае если по итогам налогового периода сумма налога на добавленную стоимость, предъявленная налогоплательщику поставщиками, превысит сумму налога, выставленную налогоплательщиком покупателю, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику из бюджета в пределах сроков, установленных пунктом 2 статьи 173 НК РФ, т.е. в течение трех лет после окончания соответствующего налогового периода. Данное условие реализации права налогоплательщика на возмещение сумм налога на добавленную стоимость совпадает с закрепленным в качестве общего правила в пункте 7 статьи 78 НК РФ, регламентирующей порядок зачета или возврата излишне уплаченной суммы налога, трехлетним сроком подачи заявления о возврате излишне уплаченной суммы налога. Этот срок, в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда РФ, выраженной в определении от 21 июня 2001 года N 173-О, предназначен для предъявления соответствующего требования непосредственно налоговому органу.

В Определении от 03.07.2008 N 630-О-П Конституционный Суд Российской Федерации указал также, что "поскольку возможность возмещения положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой начисленного налога по правилам статьи 176 НК РФ обусловлена необходимостью подтверждения обоснованности заявленных налогоплательщиком в налоговой декларации налоговых вычетов, то перед принятием решения о возмещении налога налоговый орган уполномочен в установленные сроки проводить камеральную проверку налоговой декларации, в ходе которой он вправе потребовать представления документов, обосновывающих применение указанных налоговых вычетов (пункты 2 и 8 статьи 88 НК РФ).

При этом выявление факта исчисления продавцом с налоговой базы налога на добавленную стоимость, заявляемого к вычету покупателем, а также исследование всей совокупности обстоятельств, в том числе подтверждающих надлежащими документами приобретение и оплату товаров (работ, услуг), также возможно лишь в определенные НК РФ сроки. В частности, согласно статье 89 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки или повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено соответствующее решение (пункты 4 и 10); выездная налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, также может проводиться за период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки (пункт 11), а согласно его статье 113 срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения составляет три года со дня его совершения или со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого оно было совершено (пункт 1). Таким образом, сроки реализации прав в рамках налоговых правоотношений установлены не только для налогоплательщиков, но и для налоговых органов".

Таким образом, налоговые вычеты по счетам-фактурам, выставленным в предыдущие налоговые периоды, могут быть применены налогоплательщиком только в пределах трехлетнего срока по окончании налогового периода.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Следовательно, право на налоговый вычет возникает у налогоплательщика с момента фактического получения соответствующих счетов-фактур.

Налогоплательщик может заявить вычет в более поздний налоговый период, чем появилось право на него при условии соблюдения трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Таким образом, суд первой инстанции правильно посчитал, что счета - фактуры на сумму 11 627 711,93 рублей, полученные и оплаченные в 2004 - 2005 годах, подлежали регистрации в книге покупок и предъявлению к вычету в периоде соблюдения условий на право применения вычета в соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ, либо в течение трех лет с момента возникновения этого права с учетом нормы пункта 2 статьи 173 НК РФ. Обществом счета - фактуры не получены в 2006 и 2007 годах, что подтверждается журналами учета полученных счетов - фактур за январь - декабрь 2006 года, за январь - декабрь 2007 года; Обществом не оспаривается тот факт, что спорные счета-фактуры получены в 2004 - 2005 годах, им не представлены в суд доказательства их получения в 2006 - 2007 годах.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что довод общества о том, что трехлетний срок, предусмотренный пунктом 2 статьи 173 НК РФ, необходимо исчислять с 01.02.2007 (налоговым периодом предъявления к возмещению сумм НДС является январь 2007 года) не основан на действующих нормах права и не соответствует фактическим обстоятельствам дела, а решение налогового органа по данному эпизоду является законным и обоснованным.

По эпизоду отказа в подтверждении правомерности заявленных обществом налоговых вычетов по НДС в размере 912 854, 75 рублей по операции, связанной с взаимозачетом с ОАО "Якутская горная компания" за декабрь 2007 года апелляционный суд приходит к следующему.

Как следует из материалов дела и правильно установлено судом первой инстанции, на основании акта взаимозачета от 31.12.2007 N Y0000009 произведен взаимозачет между Обществом и ОАО "Якутская горная компания" на сумму 6 898 492,53 рублей (т.1 л.д.170).

Из данного акта следует, что задолженность общества перед ОАО "Якутская горная компания" составляет 6 898 492, 53 рублей по следующим договорам: договор хранения от 28.06.2006 N 097-06, договор аренды от 01.04.2004 N ЯГК-2004-04/01; задолженность ОАО "Якутская горная компания" перед Обществом составляет 6 898 382, 53 рублей по следующим договорам: договор аренды от 01.04.2004 N ЯГК-2004-04/01, договор поставки от 01.07.2004 N 2004-04-Ю-01.

Согласно договору хранения от 28.06.2006 N 097-06 (т.4 л.д.63-65) Общество (Хранитель) обязуется хранить имущество, переданное ему ОАО "Якутская горная компания" (Поклажедатель) и поименованное в Приложении N 1 к договору, и возвратить это имущество Поклажедателю в сохранности, а Поклажедатель обязуется уплачивать Хранителю вознаграждение за хранение имущества.

В соответствии с пунктами 5.1 и 5.2. вышеуказанного договора вознаграждение за хранение составляет 7 000 рублей в месяц, в том числе НДС 18 %, и уплачивается Хранителю в срок не позднее 15 календарных дней по окончании каждого месяца хранения на основании предъявляемого Хранителем счета-фактуры. Пунктом 7.1 договора хранения установлено, что условия настоящего договора применяются к отношениям, возникшим между сторонами с 01.10.2005 года.

Согласно договору аренды от 01.04.2004 N ЯГК-2004-04/01 ОАО "Якутская горная компания" (Арендодатель) обязуется предоставить Обществу (Арендатору) за плату во временное владение и пользование имущество, указанное в Приложении N 1 к договору, которое является его неотъемлемой частью. Имущество предоставляется в аренду на срок: с 01.04.2004 по 30.04.2009 года. Арендная плата, в соответствии с Приложением N 2 к договору, уплачивается Арендатором в размере 3 845 437, 1 рублей, в том числе НДС 586 592, 1 рублей, ежемесячно.

Соглашением от 01.10.2005 N 2 о внесении изменений в договор аренды от 01.04.2004 N ЯГК-2004-04/01 сокращен перечень имущества, передаваемого в аренду, с указанием размера арендной платы в месяц 890 102, 07 рублей, в т.ч. НДС 135 778, 28 рублей.

В соответствии с соглашением от 31.12.2009 N ЯГК-2004-04/01 договор от 01.04.2004 N ЯГК-2004-04/01 считается расторгнутым с 01.01.2009 года.

Из материалов дела следует, что Общество по договору хранения от 28.06.2006 N 097-06 получило от ОАО "Якутская горная компания" аванс в размере 6 160 000 рублей и отразило его в книге продаж за январь 2007 года, исчислило НДС в размере 939 661, 02 рублей.

В декабре 2007 года в связи с проведением взаимозачета Обществом принята к вычету сумма НДС, исчисленная с остатка аванса, в размере 912 854, 75 рублей.

Рассматривая дело в данной части, суд первой инстанции правильно исходил из следующих положений.

В соответствии с пунктом 8 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Пунктом 6 статьи 172 НК РФ установлено, что вычеты сумм налога, указанных в пункте 8 статьи 171 НК РФ, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

В соответствии с абз. 2 п. 5 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Таким образом, условиями, позволяющими принять к вычету НДС, исчисленный с сумм оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), является отгрузка товара (работы, услуги) либо расторжение договора и возврат уплаченного аванса.

Суд первой инстанции правильно указал, что обязательства сторон по договору хранения от 28.06.2006 N 097-06 не корректировались, вознаграждение за хранение имущества составляло 7 000 рублей в месяц, действие договора продолжалось и в 2008 году, что подтверждается карточкой счета 62.1 за 2008 год, счетами-фактурами и актами оказанных услуг, новый договор хранения был заключен 01.01.2009 года.

Таким образом, суд первой инстанции правильно посчитал, что применение обществом налогового вычета в размере 912 854, 75 рублей в декабре 2007 года является неправомерным, вычет за декабрь 2007 года составит 1 067, 80 рублей с оказанных услуг хранения за декабрь 2007 года в размере 7 000 рублей согласно договору хранения от 28.06.2006 N 097-06, в связи с чем довод Общества о том, что осуществление налогоплательщиками взаимозачета в отношении сумм предварительной оплаты, полученных взаимно, признается прекращением обязательства по возврату указанных сумм оплаты и соответственно, предъявление к вычету указанных сумм НДС является обоснованным и правомерным, подлежит отклонению, а решение налогового органа является в данной части законным и обоснованным.

Ссылка общества на письмо от 19.12.2007 г.. N 96/07яо (т.1 л.д.169) апелляционным судом отклоняется, поскольку письмо, само по себе, не означает осуществления указанной в нем хозяйственной операции, и из материалов дела следует, как правильно указал суд первой инстанции, иное.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части и удовлетворения апелляционной жалобы.

В силу позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в Информационном письме N 139 от 11.05.2010, при обжаловании судебных актов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов государственная пошлина для индивидуальных предпринимателей составляет 100 руб.

На основании статьи 333.40 Налогового кодекса РФ излишне уплаченная по платежному поручению от 09.08.2011 г.. N 1139 государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1000 руб. подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 20 июля 2011 года по делу N А58-2448/2011 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить Открытому акционерному обществу "Южно-Верхоянская горнодобывающая компания" из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1000 руб.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Е.О.Никифорюк

Судьи

Н.М.Панькова Д.В.Басаев