Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 3 ноября 2011 г. N 02АП-6437/11

г. Киров

03 ноября 2011 г.

Дело N А29-4332/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 01 ноября 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 03 ноября 2011 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Караваевой А.В., Немчаниновой М.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Каранкевич А.М.,

при участии в судебном заседании:

представителя заявителя: Кытмановой Т.М., действующей на основании доверенности от 09.06.2011,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Киселева Александра Анатольевича

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 26.08.2011 по делу

N А29-4332/2011, принятое судом в составе судьи Макаровой Л.Ф.,

по заявлению индивидуального предпринимателя Киселева Александра Анатольевича (ИНН: 110100536348, ОГРН: 304110130700123)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару

(ИНН: 1101481359, ОГРН: 1041130401091)

о признании частично недействительным решения от 31.03.2011 N 13-08/4,

установил:

индивидуальный предприниматель Киселев Александр Анатольевич (далее - Предприниматель, налогоплательщик) обратился с заявлением в Арбитражный суд Республики Коми к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Сыктывкару (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 31.03.2011 N 13-08/4.

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 26.08.2011 в удовлетворении заявленных требований налогоплательщику отказано.

Предприниматель с принятым решением суда не согласился и обратился во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт.

По мнению заявителя жалобы, решение суда первой инстанции подлежит отмене, поскольку принято с нарушением норм материального права и без учета фактических обстоятельств по делу.

Налогоплательщик считает, что суд первой инстанции пришел к неверному выводу в отношении представленных Предпринимателем документов о том, что спорные документы были составлены после получения налогоплательщиком решения Инспекции по результатам проверки. В судебном заседании суда первой инстанции Предпринимателем было дано пояснение о допущенной представителем Предпринимателя ошибки (в налоговый орган были представлены инвентаризационные описи, которые составлялись как образцы).

Заявитель жалобы выражает также несогласие с выводом суда первой инстанции об отсутствии у налогоплательщика в проверяемом периоде учета фактических потерь, при том, что документы, которые были представлены Предпринимателем по данному вопросу, содержат недостоверные сведения, что лишает налогоплательщика права учесть такого рода затраты в составе расходов для целей налогообложения.

Налогоплательщик указывает в жалобе, что его бухгалтером полная покупная стоимость товаров относилась на расходы (без разделения на отгруженные, списанные и остаток), в связи с чем в книгу учета доходов и расходов не включались материальные расходы в части списания скоропортящихся товаров в пределах норм естественной убыли, поэтому Предприниматель считает, что у него есть право учесть для целей налогообложения такие расходы.

Инспекция представила отзыв на жалобу, в котором против доводов налогоплательщика возражает, просит решение суда оставить без изменения.

Подробно позиции сторон изложены в жалобе и в отзыве на жалобу.

Представитель Предпринимателя в судебном заседании суда апелляционной инстанции поддержала свою позицию по рассматриваемому спору.

Инспекция явку своих представителей в судебное заседание не обеспечила, о времени и месте судебного заседания извещена надлежащим образом.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителей налогового органа.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией в отношении Предпринимателя проведена выездная налоговая проверка, о чем составлен акт N 13-08/3 от 04.03.2011.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки 31.03.2011 Инспекцией вынесено решение N 13-08/4 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафов в сумме 38 735,20 руб. (с учетом подпункта 3 пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации).

Кроме того, Предпринимателю были начислены пени в сумме 51 626,37 руб. (по состоянию на 31.03.2011), а также предложено уплатить налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 251 512 руб. и перечислить в бюджет удержанный налог на доходы физических лиц в сумме 273 руб.

Налогоплательщик с решением Инспекции не согласился и обжаловал его в УФНС России по Республике Коми.

Решением вышестоящего налогового органа N 192-А от 23.05.2011 решение Инспекции оставлено без изменения.

Предприниматель с решением Инспекции не согласился и обратился с заявлением в суд.

Арбитражный суд Республики Коми, руководствуясь статьями 23, 54, 252, 254, 346.11, 346.14, 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации, приказами Минфина России от 30.12.2005 N 167н, от 31.12.2008 N 154н, постановлением Правительства Российской Федерации от 12.11.2002 N 814, приказом Минэкономразвития и торговли Российской Федерации от 31.03.2003 N 95, пришел к выводу о необоснованности позиции налогоплательщика. При этом суд первой инстанции указал, что документы, представленные Предпринимателем в обоснование своих доводов, содержат недостоверные сведения и не могут служить основанием для включения в состав расходов спорных фактических потерь от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товаров.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзыв на жалобу, заслушав в судебном заседании представителя налогоплательщика, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

В соответствии с положениями главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) Предприниматель применяет упрощенную систему налогообложения.

В силу пунктов 1, 3 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Статьей 23 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщиков вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ определены случаи, когда налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Согласно пункту 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.

Пунктом 2 статьи 346.17 НК РФ установлено, что расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав. При этом расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются в составе расходов по мере реализации указанных товаров.

Расходы, непосредственно связанные с реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке, учитываются в составе расходов после их фактической оплаты.

Таким образом, для целей исчисления налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в составе расходов учитывается не вся стоимость приобретенных и оплаченных товаров, предназначенных для дальнейшей реализации, а только та ее часть, которая приходится на долю реализованных в налоговом периоде товаров.

Согласно пункту 2 статьи 54 НК РФ налоговая база по итогам каждого налогового периода исчисляется налогоплательщиками на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Приказами Минфина России были изданы приказы:

- N 167н от 30.12.2005 "Об утверждении формы Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, и Порядка ее заполнения";

- N 154н от 31.12.2008 "Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения на основе патента, и Порядков их заполнения".

Пунктом 2 статьи 346.16 НК РФ предусмотрено, что расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.

Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 34 пункта 1 настоящей статьи, принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подпункту 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Правительством Российской Федерации было принято постановление N 814 от 12.11.2002 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов", согласно которому разработка и утверждение норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов по продукции растениеводства сельского хозяйства, животноводства, микробиологической, мясной, молочной, мукомольно-крупяной и другой пищевой продукции, кроме рыбной, комбикормам и препаратам, применяемым в ветеринарии, осуществляются Министерством сельского хозяйства Российской Федерации.

Нормы естественной убыли утверждаются по согласованию с Министерством экономического развития Российской Федерации.

Методические рекомендации по разработке норм естественной убыли были утверждены приказом Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации N 95 от 31.03.2003.

Названными Методическими рекомендациями установлено, что под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.

Норма естественной убыли, применяющаяся при хранении товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение.

Таким образом, исходя из вышеуказанных норм, потери от недостачи и (или) порчи при хранении товарно-материальных ценностей могут быть включены в состав расходов, учитываемых при исчислении налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения, в пределах норм естественной убыли при наличии оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации документов, подтверждающих наличие фактических потерь.

Фактическая величина потерь может быть выявлена в ходе инвентаризации, порядок проведения которой установлен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации N 49 от 13.06.1995.

Согласно разделам 2 и 4 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия.

В состав инвентаризационной комиссии включаются представители администрации организации, работники бухгалтерской службы, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники и т.д.).

В состав инвентаризационной комиссии можно включать представителей службы внутреннего аудита организации, независимых аудиторских организаций.

Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.

Инвентаризационная комиссия обеспечивает полноту и точность внесения в описи данных о фактических остатках основных средств, запасов, товаров, денежных средств, другого имущества и финансовых обязательств, правильность и своевременность оформления материалов инвентаризации.

При проведении инвентаризации фактическое наличие имущества определяется путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера; сведения о фактическом наличии товарно-материальных ценностей записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации (форма N ИНВ-3).

По имуществу, при инвентаризации которого выявлены отклонения от учетных данных, составляются сличительные ведомости, в которых отражаются результаты инвентаризации, то есть расхождения между показателями по данным бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей.

В соответствии с разделом 5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, устанавливающим порядок регулирования инвентаризационных разниц и оформления результатов инвентаризации, убыль ценностей в пределах норм, утвержденных в установленном законодательством порядке, списывается по распоряжению руководителя организации соответственно на издержки производства и обращения у организации или на уменьшение финансирования (фондов) у государственного (муниципального) учреждения. Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактических недостач.

Как усматривается из материалов дела и установлено судом первой инстанции, с 01.01.2007 Предприниматель перешел на упрощенную систему налогообложения и являлся плательщиком налога, уплачиваемого с доходов, уменьшенных на величину расходов (уведомление о возможности применения упрощенной системы налогообложения N 4565 от 11.11.2006).

В проверяемом периоде Предприниматель занимался реализацией плодоовощной продукции. При этом в состав расходов, учитываемых при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налогоплательщик включал фактически понесенные расходы на приобретение товаров, предназначенных для дальнейшей реализации. Учет расходов, приходящихся на реализованные товары, налогоплательщиком не велся.

В связи с отсутствием у Предпринимателя учета расходов, приходящихся на реализованные товары, Инспекцией определены подлежащие уплате налогоплательщиком суммы налога расчетным путем (при отсутствии налогоплательщиков, аналогичных Предпринимателю, определение сумм налогов было произведено Инспекцией на основании имеющейся информации о Предпринимателе).

В данном случае налоговые обязательства Предпринимателя были определены налоговым органом посредством расчета средней торговой наценки; разницу между выручкой от реализации товаров и торговой наценкой (в суммовом выражении), Инспекция оценила как расходы на приобретение реализованных в налоговом периоде товаров.

В качестве документов, на основании которых Предприниматель настаивал на учете потерь от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, налогоплательщиком в Инспекцию были представлены расчёты естественной убыли за 2008 и 2009, а также инвентаризационные описи по форме N ИНВ-3 за периоды январь-декабрь 2008 и 2009 годов. Представленные инвентаризационные описи по форме N ИНВ-3 подписаны кладовщиком Васильченко (материально ответственное лицо), переборщицей Степановой и грузчиком Сентябревым.

В ходе рассмотрения дела в суд первой инстанции Предпринимателем были представлены:

- договоры N 15/08 от 28.12.2007 и N 22/09 от 27.01.2008, заключенные между ООО "Альма-Матер" (исполнитель) и Предпринимателем (заказчик), по условиям которого заказчик поручает, а исполнитель принимает на себя обязанности по проведению ежемесячной инвентаризации товарно-материальных ценностей заказчика и оказанию консультационных услуг в сфере налогообложения и бухгалтерского учета;

- приказы N 154 от 28.12.2007 и N 112 от 28.12.2008 о создании инвентаризационной комиссии в составе: председателя - главного бухгалтера ООО "Альма-Матер" Русецкой Е.Н., членов комиссии: бухгалтера ООО "Альма-Матер" Стрекаловской В.В. и Предпринимателя,

- инвентаризационные описи по форме N ИНВ-3 за январь-декабрь 2008 и 2009 год, подписанные членами инвентаризационной комиссии Русецкой Е.Н., Стрекаловской В.В. и Предпринимателем.

Суд апелляционной инстанции считает, что при рассмотрении представленных Предпринимателем документов в обоснование своей позиции о необходимости учесть названные выше документы для целей налогообложения, судом первой инстанции обоснованно были приняты во внимание следующие обстоятельства.

Инвентаризационные описи по форме N ИНВ-3 подписаны кладовщиком Васильченко (материально ответственное лицо), переборщицей Степановой и грузчиком Сентябревым. Однако согласно информации, имеющейся в налоговом органе (исходя из представленных Предпринимателем сведений) в проверяемом периоде Васильченко и Сентябрев в трудовых отношениях с Предпринимателем не состояли. Степанова работала у Предпринимателя в период с октября по декабрь 2009.

Договоры с ООО "Альма-Матер", приказы о назначении инвентаризационной комиссии и инвентаризационные описи по форме N ИНВ-3 за январь-декабрь 2008 и 2009 подписаны иными лицами, чем те инвентаризационные описи аналогичного содержания, которые были представлены в Инспекцию, в связи с чем суд апелляционной инстанции считает обоснованной критическую оценку названных документов, данную им судом первой инстанции.

Кроме того, в 2008 и 2009 годах оплата услуг, оказанных ООО "Альма-Матер", Предпринимателем не производилась (согласно справке ООО "Альма-Матер" оплата по договорам N 15/08 от 28.12.2007 и N 22/09 от 27.01.2008 произведена платежными поручениями N 184 от 01.06.2010 и N 479 от 02.03.2011).

Из материалов выездной налоговой проверки усматривается также, что потери материальных ценностей в пределах норм естественной убыли в состав расходов при предоставлении налоговых деклараций по упрощенной системе налогообложения Предпринимателем в проверяемом периоде не заявлялись.

Судом апелляционной инстанции признается несостоятельной ссылка Предпринимателя на наличие ошибки, допущенной представителем Предпринимателя (в Инспекцию были представлены не те инвентаризационные описи), поскольку судом первой инстанции обоснованно было указано на наличие недостоверных сведений и в первоначальных инвентаризационных описях, и в документах по инвентаризации от ООО "Альма-Матер".

В данном случае суд апелляционной инстанции считает правильной позицию налогового органа о необходимости исчисления налоговых обязательств Предпринимателя расчетным методом, при том, что применение такого метода подразумевает учет в составе материальных затрат всех затрат налогоплательщика, перечень которых определен в статье 254 НК РФ.

Таким образом, при отсутствии у налогоплательщика документов, подтверждающих наличие у него фактических потерь от недостачи и (или) порчи продукции при хранении и транспортировке, доначисление Предпринимателю налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, следует признать правомерным.

При таких обстоятельствах Второй арбитражный апелляционный суд признает решение суда законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права и с учетом фактических обстоятельств дела. Оснований для удовлетворения жалобы Предпринимателя по изложенным в ней доводам у суда апелляционной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы. Госпошлина в размере 100 руб. была уплачена Предпринимателем по платежному поручению от 26.09.2011 N 695 при обращении с апелляционной жалобой.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Республики Коми от 26.08.2011 по делу N А29-4332/2011 оставить без изменения, а апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Киселева Александра Анатольевича - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

А.В. Караваева М.В. Немчанинова