Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 ноября 2011 г. N 17АП-11020/11

г. Пермь

10 ноября 2011 г.

N 17АП-11020/2011-АК Дело N А60-13988/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 08 ноября 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 10 ноября 2011 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Полевщиковой С.Н.,

судей Борзенковой И.В., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Новожиловой Е.Л.,

при участии:

от заявителя ЗАО "Золото Северного Урала": Дятлова О.А. - представитель по доверенности от 09.11.2009, Ладейщикова Н.С. - представитель по доверенности от 26.11.2010,

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области: Ровнягина М.Н. - представитель по доверенности от 31.01.2011, Смирнягина Ю.С. - представитель по доверенности от 11.07.2011, Трухин Д.С. - представитель по доверенности от 30.05.2011,

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 02 сентября 2011 года

по делу N А60-13988/2011,

принятое судьей Ивановой С.О.,

по заявлению ЗАО "Золото Северного Урала" (ОГРН 1026601184170, ИНН 6617001534)

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (ОГРН 1046603571740, ИНН 6608002549)

о признании частично недействительными ненормативных актов,

установил:

ЗАО "Золото Северного Урала" (далее - заявитель, налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительными вынесенных Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (далее - налоговый орган, Инспекция) решений от 09.12.2010 N 147 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части отказа в праве на применение в 1 квартале 2010 года ставки НДС 0 процентов по операциям реализации драгметаллов на сумму 201 096 398 рублей, об отказе в праве на применение в 1 квартале 2010 года налоговых вычетов в размере 185 573 000 рублей и возмещение НДС в размере 185 493 710 рублей; от 09.12.2010 N138 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению; от 20.12.2010 N 157 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части отказа в праве на применение во 2 квартале 2010 года ставки НДС 0 процентов по операциям реализации драгметаллов на сумму 288 343 377 рублей, об отказе в праве на применение во 2 квартале 2010 года налоговых вычетов в размере 41 733 468 рублей и возмещение НДС в размере 41 733 468 рублей; от 20.12.2010 N148 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 02 сентября 2011 года заявленные требования частично удовлетворены: суд признал недействительными оспариваемые решения от 09.12.2010 N 147 в части отказа в праве на применение в 1 квартале 2010 года ставки НДС 0 процентов по операциям реализации драгметаллов на сумму 201 096 398 рублей, об отказе в праве на применение в 1 квартале 2010 года налоговых вычетов в размере 184 764 443 рубля 56 копеек и возмещение НДС в размере 184 685 153 рубля 56 копеек; от 09.12.2010 N138 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению в размере 184 685 153 рубля 56 копеек; от 20.12.2010 N 157 в части отказа в праве на применение во 2 квартале 2010 года ставки НДС 0 процентов по операциям реализации драгметаллов на сумму 288 343 377 рублей, об отказе в праве на применение во 2 квартале 2010 года налоговых вычетов в размере 41 733 468 рублей и возмещение НДС в размере 41 733 468 рублей; от 20.12.2010 N148 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению в размере 41 733 468 рублей. Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с вынесенным судебным актом в части удовлетворения заявленных требований, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

В обоснование жалобы Инспекция указывает на необходимость рассмотрения в рамках настоящего дела правомерности применения Обществом вычетов НДС по операциям, облагаемым но ставке 0% и операциям, облагаемым по ставке 18%, что не было учтено судом первой инстанции при рассмотрении дела.

Так же Инспекция указывает на отсутствие у Общества права на применение вычетов в связи с несоответствием применяемой им методики расчета НДС требованиям НК РФ, поскольку коэффициент реализованного добытого драгоценного металла (далее - КРДМ) определяемый налогоплательщиком на третьем этапе методики рассчитывается неправильно, методика нарушает требования п. З ст. 172, п. 8 ст. 165 НК РФ.

При этом налоговый орган считает, что примененная им в ходе камеральных налоговых проверок методика расчета НДС, идентичная методике расчета НДС, применяемая Обществом до 01.01.2010, полностью соответствует требованиям НК РФ.

По мнению Инспекции, представленная Обществом учетная политика не содержит порядка исчисления КРДМ и порядка определения вычетов НДС (то есть не содержит саму методику расчета НДС).

Инспекция полагает, что применение налоговых вычетов но операциям реализации драгоценных металлов, облагаемым ставкой 0%, должно производиться с учетом наличия у Общества остатков НЗП (драгоценных металлов, находящихся "в любом состоянии н виде" - в руде, полуфабрикатах и полупродуктах), а остатки НЗП должны учитываться Обществом при принятии к вычетам НДС по ставке 0% потому, что в случае реализации Обществом руды, полуфабрикатов и полупродуктов (то есть осуществления необлагаемых операций) будет иметь место необоснованное применение вычетов по ставке 0%.

Налоговый орган считает, что признание судом правомерным применение налогоплательщиком нулевой ставки по НДС на основании п.п. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ по операциям по реализации золота, произведенного из приобретенной у другой организации комплексной многокомпонентной руды, является необоснованным, поскольку не соответствует толкованию понятия "налогоплательщика, осуществляющего добычу драгоценных металлов".

По мнению Инспекции, право на применение нулевой ставки по НДС и получение вычетов имеют налогоплательщики, непосредственно добывающие из месторождений драгоценные металлы и производящие их из лома и отходов.

Поскольку Общество приобрело руду у другой организации, не имеет лицензии на добычу полезных ископаемых из того месторождения, из которого добыта эта руда, у него отсутствует соответствующее право, установленное п.п. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ, что не было учтено судом первой инстанции при вынесении решения.

Представители Инспекции в судебном заседании суда апелляционной инстанции доводы апелляционной жалобы поддержали, полагают, что оснований для признания частично недействительными оспариваемых решений у суда первой инстанции не имелось. Просят решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Общество с жалобой не согласно по мотивам, изложенным в письменном отзыве, решение суда первой инстанции считает законным, оснований для его отмены в обжалуемой части не усматривает, ссылаясь на неправомерность вынесенных налоговым органом решений, поскольку Общество осуществляет добычу драгоценных металлов из приобретенной руды, и имеет право на применение налоговой ставки 0 % по соответствующим хозяйственным операциям и, соответственно, право на вычет по НДС.

Представители налогоплательщика в судебном заседании поддержали доводы отзыва, просят решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ только в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, по результатам камеральной проверки представленной Обществом уточненной декларации по НДС за 1 квартал 2010 года, оформленной актом от 19.10.2010 N 207, налоговым органом вынесено решение от 09.12.2010 N 147 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику, в том числе отказано в возмещении НДС в сумме 185 493 710 рублей, а также отказано в праве на применение налоговой ставки 0 процентов по операциям реализации драгметаллов на сумму 201 096 398 рублей. Решением от 09.12.2010 N138 заявителю отказано в возмещении из федерального бюджета НДС за 1 квартал 2010 года в сумме 185 493 710 рублей.

Основанием для вынесения указанных решений послужило применение заявителем неправомерной методики расчета НДС с 01.01.2010, в связи с чем, налоговым органом произведен перерасчет НДС, подлежащего возмещению, в соответствии с методикой расчета, действовавшей в Обществе до указанного периода; а также необоснованное заявление к возмещению сумм входящего остатка НДС, не возмещенного на 01.01.2010 (с учетом перерасчета НДС по методике до 01.01.2010) и вычетов по НДС по счетам-фактурам за 2004, 2006 и январь 2007 года, а также необоснованное принятие к вычетам НДС по операциям по реализации драгметаллов, произведенных из покупной руды.

По результатам проведения налоговым органом камеральной налоговой проверки представленной Обществом уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2010 года, оформленной актом от 03.11.2010 N 224, Инспекцией вынесено решение от 20.12.2010 N157 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю отказано в применении налоговых вычетов по НДС в сумме 41 733 468 рублей, в возмещении указанной суммы НДС, а также в праве на применение налоговой ставки 0 процентов по операциям реализации драгметаллов на сумму 288 343 377 рублей. Решением от 20.12.2010 N148 заявителю отказано в возмещении из федерального бюджета НДС за 2 квартал 2010 года в сумме 41 733 468 рублей.

Основанием для вынесения указанных решений так же послужило применение заявителем неправомерной методики расчета НДС с 01.01.2010, в связи с чем, налоговым органом произведен перерасчет НДС, подлежащего возмещению, в соответствии с методикой расчета, действовавшей в Обществе до указанного периода; а также необоснованное принятие к вычетам НДС по операциям по реализации драгметаллов, произведенных из покупной руды.

Решениями Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области N 22/11 от 11.02.2011, от 16.02.2011 N 61/11 решения Инспекции от 09.12.2010 N 147, от 20.12.2010 N 157 оставлены без изменения.

Считая вышеуказанные решения Инспекции незаконными, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением по настоящему делу.

Частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что примененная заявителем с 01.01.2010 методика расчета НДС не противоречит требованиям Налогового кодекса РФ.

Так же суд посчитал правомерным применение налогоплательщиком ставки 0 процентов к операциям по реализации драгметаллов, произведенных Обществом из приобретенной у ООО "Уральское геологоразведочное предприятие" руды Дегтярского месторождения.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав пояснения представителей сторон, участвующих в судебном заседании, проверив правильность применения и соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Положениями статей 171 и 172 НК РФ установлено, что суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), использованных для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, принимаются к вычету после принятия на учет таких товаров (работ, услуг) на основании счетов-фактур, выставленных продавцами указанных товаров (работ, услуг), и (или) иных документов, предусмотренных указанными статьями Кодекса.

Порядок распределения сумм "входного" НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, облагаемых по разным налоговым ставкам, предусмотрен п. 4 ст. 170 НК РФ.

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции: учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

Согласно п. 8 ст. 165 НК РФ при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы: контракт (копия контракта) на реализацию драгоценных металлов или драгоценных камней; документы (их копии), подтверждающие передачу драгоценных металлов или драгоценных камней Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам.

При этом, поскольку главой 21 НК РФ не предусмотрено определение порядка определения суммы вычетов НДС, приходящихся на операции, облагаемые по ставке 0%, налогоплательщики, осуществляющие как облагаемые, так и необлагаемые НДС операции, вправе, при разработке (в соответствии с п. 10 ст. 165 НК РФ) собственной методики расчета, соответствующей требованиям НК РФ, определять сумму вычетов, приходящихся на операции, облагаемые ставкой 0%, в том числе и в соответствии с порядком, определенным в п. 4 ст. 170 НК РФ.

Судом первой инстанции установлены и материалами дела подтверждаются следующие обстоятельства.

В связи с тем, что Обществом осуществляются операции по реализации товаров (работ, услуг), облагаемые по разным налоговым ставкам, а также операции, освобождаемые от налогообложения, то, в соответствии с п. 10 ст. 165 НК РФ, заявителем разработана методика расчета суммы НДС, подлежащей вычету по итогам соответствующего налогового периода.

Приказом руководителя Общества от 25.12.2009 N 01-02/473.2 утверждена учетная политика организации по бухгалтерскому и налоговому учету организации на 2010 год, при этом п. 3 приказа установлено, что при ведении налогового учета, подготовке налоговой отчетности следует руководствоваться положениями Учетной политики в соответствии с приложением 1.2.

Пунктом 3 указанного приложения предусмотрено, что для целей исчисления НДС предприятие ведет раздельный учет операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по разным ставкам, и операций, не подлежащих налогообложению: реализация драгоценных металлов (0%), экспорт продукции (0%), выполнение строительно-монтажных работ хозяйственным способом для собственных нужд (18%), прочие операции по реализации товаров, работ и услуг (18%), операции, не облагаемые НДС. Распределение сумм входного НДС, подлежащего вычету между видами деятельности, облагаемыми по разным налоговым ставкам, осуществляется расчетным путем.

В Приложении N 3.2 к Учетной политике приведена Методика распределения входного НДС для целей налогообложения - "Регламент по расчету НДС для предприятий, реализующих продукцию, облагаемую НДС по ставке 0%" (далее - "Регламент расчета НДС").

Основными принципами принятия к вычету сумм НДС по таким приобретенным товарам (работам, услугам) по видам осуществляемых операций, согласно принятой в Обществе с 01.01.2010 г. методике расчета НДС, являются следующие этапы.

Первым этапом расчета является включение в Расчет сумм НДС по счетам-фактурам, включенным в книгу покупок (в соответствии с требованиями ст. ст. 169, 171-172 НК РФ), по которым товары (работы, услуги) приняты к учету в отчетном периоде.

В результате данного этапа определена сумма НДС, приходящаяся на стоимость товарно-материальных ценностей, работ, услуг, подлежащая распределению к вычету пропорционально видам деятельности в отчетном периоде.

Второй этап заключается в распределении суммы НДС, подлежащей вычету или отнесению на затраты в отчетном периоде, по видам операций (0%, 18% и необлагаемым), пропорционально выручке по видам таких операций, что соответствует п.4 ст. 170 НК РФ.

В результате данного этапа определяется доля "входного" НДС, относящегося, соответственно, к операциям, облагаемым по ставке 0%, ставке 18% и необлагаемым операциям, после чего доля НДС, относящегося к операциям, облагаемым по ставке 18%, включается в вычеты в раздел 3 налоговой декларации; доля НДС, относящегося к необлагаемым операциям, относится на расходы; доля НДС, относящегося к операциям, облагаемым по ставке 0%, подлежит дальнейшему распределению на следующем этапе расчета.

Третьим этапом расчета является определение суммы НДС, приходящейся на отгруженные драгоценные металлы (в отношении которых имеется пакет документов согласно п. 8 ст. 165 НК РФ), подлежащей вычету по налоговой ставке 0 процентов, путем применения коэффициента реализованных драгоценных металлов (КРДМ).

КРДМ определяется с учетом оборотов по счету 43 "Готовая продукция" по формуле: КРДМ= Р/ (А+Д), где Р - реализован драгметалл в отчетном налоговом периоде (в граммах); кредит счета 43; А - остатки драгоценного металла в готовой продукции на начало отчетного налогового периода (в граммах) сальдо счета 43; Д - получено (извлечено) драгоценного металла в отчетном налоговом периоде (в граммах), дебетовый оборот счета 43.

В результате данного этапа в строке 612000 расчета определена доля НДС, приходящаяся на отгруженные драгоценные металлы, которая подлежит вычету по операциям, облагаемым по ставке 0%, и включается в раздел 4 налоговой декларации.

Инспекция считает применяемую Обществом методику неправомерной в части расчета КРДМ как несоответствующую требованиям п. 3 ст. 172, п. 8 ст. 165 НК РФ.

Оценив представленные в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи по правилам, установленным ст. 71 АПК РФ, проанализировав методику расчета НДС, изложенную в Регламенте расчета НДС, приняв во внимание то, что в расчет налоговых вычетов Обществом включаются суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом (по разным ставкам), так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что примененная заявителем методика не противоречит требованиям Налогового кодекса РФ, в связи с чем, суммы НДС, заявленные Обществом к возмещению, являются обоснованными.

Судом первой инстанции установлено, что суммы вычетов НДС определены расчетным путем в рамках единого Расчета, который предназначен для распределения суммы вычетов по НДС, на вычеты, относящиеся к операциям, облагаемым по ставке 0 и вычеты, относящиеся к операциям, облагаемым по ставке 18 процентов.

Таким образом, определенные по результатам единого расчета НДС суммы НДС, подлежащие вычету, относящиеся к операциям по ставке 0%, не могут рассматриваться отдельно от определенных в этом же расчете сумм НДС, подлежащих вычету по операциям, облагаемым по ставке 18%.

Правомерность определения в результате единого расчета НДС сумм вычетов, относящихся к операциям реализации по ставкам 0% и 18%, подлежит совместному рассмотрению, на что обоснованно указал суд первой инстанции.

Более того, как следует из оспариваемых решений Инспекции, налоговым органом в ходе камеральных налоговых проверок перерасчет сумм налоговых вычетов за 1 и 2 кварталы 2010 года был произведен также в едином расчете - и по ставке 0 процентов и по ставке 18 процентов, то есть, налоговый орган при вынесении оспариваемых решений не рассматривал обоснованность применения вычетов НДС раздельно по операциям, облагаемым по ставке 0% и операциям, облагаемым по ставке 18%.

При этом обоснование отказа в применении вычетов произведено налоговым органом также без разделения отказа в принятии к вычету НДС по ставке 0%, и отказа в принятии к вычету НДС по ставке 18%.

Такие основания как нарушение Обществом условий принятия к вычету НДС, предусмотренных НК РФ в качестве оснований для отказа в принятии к вычету НДС, налоговым органом в оспариваемых решениях не указывались.

Основанием для отказа в вычетах как по ставке 0%, так и по ставке 18%, в оспариваемых решениях налоговым органом названо только лишь "несоответствие в целом применяемой Обществом методики расчета НДС требованиям НК РФ".

В связи с изложенным доводы налогового органа о необходимости раздельного рассмотрения обоснованности отказа налоговым органом в вычетах НДС по операциям, облагаемым по ставке 18 процентов, и отказа в вычетах НДС по операциям, облагаемым по ставке 0 процентов, судом апелляционной инстанции отклоняются.

Указанные доводы получили надлежащую оценку суда первой инстанции, с которой апелляционный суд согласен.

В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ, п. 8 ст. 165 НК РФ, вычетам по операциям реализации драгоценных металлов банкам, облагаемым по ставке НДС 0 процентов, подлежат суммы входного НДС, приходящиеся на реализованные драгоценные металлы (то есть на драгоценные металлы, по которым имеются документы, подтверждающие реализацию).

Поскольку изначально при включении счетов-фактур в книгу покупок Общество не может определить какие суммы входного НДС относятся к соответствующему виду операций (0%, 18% или без НДС), то методика расчета НДС, применяемая Обществом, предназначена для того, чтобы распределить сумму входного НДС, право на вычет которой, имеется у Общества в отчетном периоде, пропорционально выручке по этим видам деятельности (что соответствует принципу, установленному п. 4 ст. 170 НК РФ).

Таким образом, в результате распределения на втором этапе расчета вычетов, сумма НДС, распределенная к вычету пропорционально выручке от операций, облагаемых по ставке 0 процентов, считается суммой НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным именно для этих операций реализации.

После этого сумма вычетов, относящаяся к операциям реализации по ставке 0 процентов, корректируется с использованием КРДМ и к вычету принимается сумма НДС, приходящаяся только на реализованные драгоценные металлы (в соответствии с п. 8 ст. 165 НК РФ).

Для этого определяется соотношение объема реализованной в отчетном периоде продукции (драгметаллов) (кредит счета 43) к общему объему готовой продукции (драгметаллов) отчетного периода (сальдо счета 43 + дебетовый оборот счета 43).

Данное соотношение и является КРДМ. Умножая КРДМ на сумму НДС, приходящуюся на операции, облагаемые по ставке 0% (отраженную на счете 19.30), получается сумма НДС, которая относится к реализованным драгоценным металлам и подтверждается документами об отгрузке данных драгоценных металлов.

В результате третьего этапа расчета НДС - в строке 612000 расчета НДС определена сумма вычета по ставке 0%, приходящаяся на отгруженные драгоценные металлы, которая включается в раздел 4 налоговой декларации.

Учитывая изложенное, применение КРДМ на третьем этапе расчета НДС соответствует п. 8 ст. 165 НК РФ, поскольку фактически по итогам отчетного периода к вычету принимается только та часть НДС, из общей суммы "входного" НДС, право на вычет которой, у Общества возникло, приходящаяся на отгруженную в отчетном периоде продукцию.

Та же часть НДС, право на принятие к вычету которой у Общества возникло в отчетном периоде, но относящаяся к готовой, но не реализованной (не отгруженной) продукции (драгметаллам), переходит на следующий отчетный период.

Данное положение закреплено в п.п. 8.2, 8.3 Регламента расчета НДС, утвержденного в учетной политике Общества с 01.01.2010.

В связи с изложенным, доводы налогового органа о несоответствии расчета КРДМ требованиям, установленным НК РФ, апелляционный суд считает необоснованными.

Доводы налогового органа о том, что при определении коэффициента реализованных драгоценных металлов (КРДМ) налогоплательщик обязан учитывать стоимость остатков драгоценных металлов, находящихся в незавершенном производстве (НЗП), так же обоснованно отклонен судом первой инстанции, поскольку нормы главы 21 Налогового кодекса РФ не предусматривают обязанность налогоплательщика при распределении налоговых вычетов по операциям реализации, облагаемым разными налоговыми ставками, учитывать стоимость остатков незавершенного производства.

При этом суд первой инстанции обоснованно указал следующее.

Из анализа методики расчета НДС, применяемой Обществом с 01.01.2010, следует, что коэффициент реализованных драгоценных металлов (КРДМ) применяется к доле НДС, относящегося к операциям, облагаемым по ставке 0%, размер которой определен исходя из выручки (стоимости) реализованных (т.е. отгруженных) драгоценных металлов в отчетном периоде, то есть, КРДМ является показателем доли реализованных банкам в отчетном периоде драгоценных металлов в общем объеме произведенных (аффинированных) драгоценных металлов (готовой продукции).

Поскольку в расчете КРДМ, согласно методике расчета НДС, учитываются показатели готовой продукции (аффинированных драгоценных металлов), которая может быть реализована банкам с применением к таким операциям реализации налоговой ставки НДС 0%, то использование в расчете КРДМ показателей остатков НЗП неправомерно, так как продукция НЗП не может быть отнесена к готовой продукции, реализация которой подлежит обложению по ставке 0%.

В остатках незавершенного производства не содержатся аффинированные драгоценные металлы, операции реализации которых, облагаются НДС по ставке 0%.

Следовательно, вывод налогового органа, о том, что наличие остатков на счетах 20 и 21 свидетельствует о наличии нереализованных аффинированных драгоценных металлов, является ошибочным, на что обоснованно указал суд первой инстанции.

Так же суд первой инстанции верно отметил, что налоговым органом не доказано, что применяемая Обществом методика расчета НДС нарушает требования п.3 ст. 172, п. 8 ст. 165 НК РФ.

Данные доводы налогового органа опровергается имеющимися в деле документами, подтверждающими отгрузку драгоценных металлов банкам в 1 и 2 кварталах 2010 года, которые представлялись Обществом при проведении камеральных налоговых проверок.

Пункт 3 статьи 172 НК РФ определяет, что вычеты сумм налога в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 настоящего Кодекса.

Пункт 1 ст. 167 НК РФ устанавливает момент определения налоговой базы как наиболее раннюю из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Документы об отгрузке драгоценных металлов, имеющиеся в материалах дела, указывают дату отгрузки (1кв. и 2 кв. 2010 г..), на которую, в соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ устанавливается момент определения налоговой базы (1кв. и 2 кв. 2010 г..).

В расчетах НДС за 1 и 2 кварталы 2010 года, сделанных Обществом на основании применяемой с 01.01.2010 методики расчета НДС, определены суммы вычетов НДС, приходящиеся на отгруженные банкам в данных налоговых периодах драгоценные металлы.

Тот факт, что в 1 и 2 кв. 2010 г. Общество в полном объеме реализовывало произведенную им готовую продукцию в виде аффинированных драгоценных металлов подтверждает правомерность применения в полном объеме вычетов НДС, распределенных на втором этапе расчета на операции реализации драгоценных металлов, облагаемые по ставке 0% пропорционально выручке от таких операций.

Данные обстоятельства подтверждают соответствие требованиям п. 3 ст. 172 НК РФ, п. 8 ст. 165 НК РФ, пп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ.

На основании изложенного апелляционный суд приходит к выводу о том, что Обществом выполняются все требования, предусмотренные статьями 165, 167, 170, 171, 172 НК РФ, а именно: ведется раздельный учет НДС по видам операций реализации, в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ определяется сумма НДС, приходящаяся на облагаемые и необлагаемые операции, исходя из выручки о реализации; в соответствии с утвержденной в учетной политике Общества методикой определяется доля НДС, приходящегося на операции по ставке 0%, по ставке 18%; отчетные периоды определены в соответствии с датой отгрузки драгоценных металлов, к вычетам по ставке 0% предъявлена сумма НДС, приходящаяся на реализованные драгоценные металлы (определенная с применением КРДМ); документы, подтверждающие реализацию драгоценных металлов и право на вычеты, налоговому органу представлены в полном объеме.

Иного налоговым органом апелляционному суду в нарушение ст. 65, 200 АПК РФ не доказано.

Также, суд при оценке оспариваемых решений в части методики расчета НДС правомерно учел, что у налогового органа отсутствуют права на осуществление перерасчета сумм НДС, заявленных к вычету за 1, 2 кварталы 2010 года на основании методики расчета НДС, применявшейся заявителем до 01.01.2010.

Ссылка налогового органа на то, что право произвести перерасчет налоговых вычетов, предусмотрено п. 1 ст. 30, абз. 2 п. 1 ст. 82, п. 2 ст. 87, п. 10 ст. 165 НК РФ, подлежит отклонению, поскольку из анализа указанных норм следует, что в ходе осуществления мероприятий налогового контроля (выездных и камеральных налоговых проверок) налоговый орган в пределах своей компетенции проверяет соблюдение налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах; право налогового органа при проведении налоговых проверок производить перерасчет сумм НДС, подлежащих вычету по операциям, облагаемым НДС по ставке 0 процентов, на основании иных методик расчета НДС, помимо утвержденной налогоплательщиком на основании п. 10 ст. 165 НК РФ в учетной политике, Налоговым кодексом РФ не предусмотрено.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции обоснованно указал, что осуществление налоговым органом перерасчета налоговых вычетов НДС за 1 и 2 кварталы 2010 года в ходе камеральных налоговых проверок, является неправомерным.

При этом апелляционный суд так же считает необоснованными доводы Инспекции о том, что примененная им в ходе камеральных налоговых проверок методика расчета НДС, идентичная методике расчета НДС, применяемая Обществом до 01.01.2010, полностью соответствует требованиям НК РФ.

Примененная налоговым органом методика расчета НДС нарушает основной принцип принятия к вычету НДС, предусмотренный п. 1 ст. 172 НК РФ, поскольку в расчет НДС на первом этапе не включаются суммы "входного" налога по приобретенным товарам (работам, услугам), принятым к учету, но фактически не использованным в производстве в отчетном периоде.

При этом норма п. 1 ст. 172 НК РФ не предусматривает в качестве условия принятия к вычету НДС обязательное списание в отчетном периоде в производство приобретенных товаров (работ, услуг).

Кроме того, нарушение методики расчета, примененной налоговым органом, заключается в том, что происходит искусственное занижение суммы налога, подлежащей вычету по операциям реализации, облагаемым по ставке 18% и суммы налога, подлежащей отнесению на расходы по необлагаемым операциям, поскольку в результате такого расчета по видам деятельности (операциям, облагаемым по ставкам 0%, 18% и необлагаемым операциям) распределяется только сумма НДС, приходящаяся па реализованную готовую продукцию (аффинированные драгоценные металлы).

Глава 21 НК РФ не содержит ограничений для принятия к вычету по ставке 18% сумм налога, приходящаяся на нереализованную готовую продукцию. Таким образом, при применении этой методики также происходит нарушение п. 1 ст. 172 НК РФ.

Кроме того, апелляционный суд считает неправомерной ссылку налогового органа на то, что представленная Обществом учетная политика не содержит порядка исчисления КРДМ и порядка определения вычетов НДС (то есть, не содержит саму методику расчета НДС), исходя из следующего:

В ходе камеральных налоговых проверок спорных налоговых деклараций Обществом налоговому органу были представлены все необходимые документы: Приказ генерального директора Управляющей организации ОАО "Полиметалл УК" от 25.12.2009 г. N 01-02/473.2 об утверждении учетной политики, учетная политика для целей налогообложения.

В соответствии с п. 3.2 учетной политики для целей налогообложения, распределение НДС, подлежащего вычету между видами деятельности, облагаемыми по разным налоговым ставкам, осуществляется расчетным путем. Методика распределения входного НДС приведена в Приложении 3.2 к настоящему Положению - "Регламенте по расчету НДС для предприятий, реализующих продукцию, облагаемую НДС по ставке 0%".

Из данного пункта учетной политики следует, что в "Регламенте по расчету НДС", который является приложением к учетной политике, изложена методика распределения входного НДС.

Расчеты НДС, представленные Обществом в налоговый орган с налоговыми декларациями за 1 и 2 кв. 2010 года составлены в четком соответствии с "Регламентом по расчету НДС", что налоговым органом не опровергнуто.

"Регламент по расчету НДС" был представлен Обществом в ходе камеральной проверки налоговому органу и был принят налоговым органом в качестве методики расчета НДС, о чем свидетельствует тот факт, что и в актах камеральных проверок и решениях налоговым органом полностью приводится текст данного Регламента.

Следовательно, налоговый орган в качестве методики расчета НДС в ходе камеральных налоговый проверок использовал именно этот Регламент, при этом налоговый орган при проведении камеральной проверки ни в акте, ни в Решении не указывает в качестве основания для отказа в применении данного "Регламента" и применении вычетов по НДС отсутствие реквизитов на "Регламенте", подтверждающих его причастность к учетной политике.

Материалами дела подтверждается и налоговым органом не опровергнуто, что именно "Регламент расчета НДС" применялся в качестве методики расчета НДС с 01.01.2010 и в соответствии с ним Обществом сделаны расчеты НДС к спорным декларациям.

Так же апелляционный суд считает неправомерной ссылку Инспекции на то, что применение налоговых вычетов но операциям реализации драгоценных металлов, облагаемым ставкой 0%, должно производиться с учетом наличия у Общества остатков НЗП (драгоценных металлов, находящихся "в любом состоянии и виде" - в руде, полуфабрикатах и полупродуктах).

В соответствии со ст. 11 НК РФ, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Учитывая данную норму, для целей применения налоговой ставки 0% к операциям реализации драгоценных металлов (пн. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ), понятие драгоценных металлов должно применяться не в том виде, в котором оно предусмотрено ст. 1 ст. 1 Федерального Закона N 41-ФЗ от 26.03.1998 "О драгоценных металлах и драгоценных камнях", как полагает налоговый орган, а с учетом особенностей, предусмотренных пп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ.

В частности, руда и полуфабрикаты и полупродукты, содержащие драгоценный металл, в соответствии с Законом N 41-ФЗ, приравниваются к драгоценному металлу, тогда как, в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ, под драгоценными металлами понимаются только химически чистые (аффинированные) драгоценные металлы, которые реализуются налогоплательщиком банкам.

Драгоценные металлы, находящиеся в незавершенном производстве, не являются аффинированными драгоценными металлами и не могут быть реализованы банкам с применением к таким операциям реализации налоговой ставки НДС 0%, следовательно, неправомерно учитывать наличие у налогоплательщика таких драгоценных металлов при рассмотрении вопроса о правомерности применения вычетов по таким операциям.

Кроме того, так же необоснованны доводы Инспекции о том, что остатки НЗП должны учитываться Обществом при принятии к вычетам НДС по ставке 0% потому, что в случае реализации Обществом руды, полуфабрикатов и полупродуктов (то есть осуществления необлагаемых операций) будет иметь место необоснованное применение вычетов по ставке 0%, поскольку в случае реализации Обществом находящихся в незавершенном производстве руды, полуфабрикатов и полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, такие операции реализации не будут облагаться НДС в соответствии со ст. 149 НК РФ, следовательно, к реализации такой продукции будет неприменима налоговая ставка 0% и условие о необходимости документального подтверждения реализации (п. 8 ст. 165 НК РФ).

Как следует из методики расчета НДС, применяемой Обществом с 01.01.2010, в случае осуществления Обществом необлагаемых операций реализации, в расчете НДС того отчетного периода, в котором осуществлены такие операции реализации, на втором этапе данного расчета сумма вычетов НДС, приходящаяся на эти необлагаемые операции, распределится именно на эти необлагаемые операции пропорционально выручке от таких необлагаемых операций и, затем, данная сумма НДС будет отнесена на расходы.

В силу применяемой Обществом методики расчета НДС распределение суммы НДС (к вычету или на расходы) происходит в периоде совершения операций реализации, поэтому те суммы "входного" НДС, которые будут отнесены к необлагаемым операциям в момент их совершения, никаким образом не могут быть ранее, в предыдущих отчетных периодах приняты к вычету ни по 0%, ни по 18%.

Учитывая изложенное, довод налогового органа о том, что в случае совершения в будущем необлагаемых НДС операций реализации Обществом руды и полупродуктов возникнет ситуация необоснованного принятия к вычету НДС до момента такой реализации, не соответствует фактическим обстоятельствам дела, в связи с чем так же подлежит отклонению.

Что касается отказа Инспекции в принятии в 1 и 2 квартале 2010 года к вычету НДС по операциям по реализации драгметаллов, произведенных из покупной руды Дегтярского месторождения, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

В соответствии с пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) операции по реализации драгоценных металлов налогоплательщиками (за исключением указанных в подпункте 6 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса) Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации и банкам.

Указанная норма, согласно которой не облагается НДС реализация драгоценных металлов банкам, установлена для всех налогоплательщиков (плательщиков НДС).

Исключение составляют налогоплательщики, поименованные в пп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ.

Согласно п.п.6 п.1 ст.164 НК РФ, налогообложение производится по ставке 0 процентов при реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам.

Налоговый кодекс РФ не содержит понятия добычи драгоценных металлов, в связи с чем, в соответствии со ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства.

Статьей 1 Федерального закона от 26.03.1998 года N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" под добычей драгоценных металлов понимается извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.

Процесс добычи включает в себя извлечение драгоценных металлов из месторождений (в рассматриваемом случае в виде руды) и технологический (производственный) процесс по получению концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы. Указанное толкование напрямую следует из вышеприведенного определения, а также из того факта, что в качестве концентрата и полупродукта драгоценные металлы в естественной среде не встречаются.

Добыча драгоценных металлов и камней возможна посредством извлечения из природной естественной среды. Обычно драгоценные металлы находятся в горных породах, их извлечение представляет собой технологический и производственный процесс добывания и сортировки горных пород в тех местах, где присутствуют драгоценные металлы. При этом драгоценные металлы в природе в чистом виде практически не встречаются, они попадаются в виде сплавов с различными другими металлами, как правило, также драгоценными.

Таким образом, как указано выше, добыча драгоценных металлов включает в себя как извлечение руды из месторождений, так и технологический (производственный) процесс по получению из нее концентратов и полупродуктов, содержащий драгоценные металлы.

Судом первой инстанции установлено, материалами дела подтверждается и сторонами по существу не оспаривается, что на основании договора N 230(03-1)690 от 01.09.2009, заключенного с ООО "Уральское геологоразведочное предприятие", Общество приобрело у последнего золотосеребросодержащую руду бурожелезняковых образований Дегтярского месторождения для последующего извлечения драгоценных металлов (п.1.4 договора).

В последующем заявитель осуществил реализацию драгоценных металлов на сумму 201 096 398 за 1 квартал 2010 года, на сумму 288 343 377 рублей за 2 квартал 2010 года ОАО "Газпромбанк", ОАО "ВТБ", ОАО "НОМОС-Банк". Реализованные драгоценные металлы на указанные суммы получены из покупного сырья.

По мнению налогового органа, заявление к вычету НДС и применение ставки 0% процентов к указанным операциям произведено Обществом неправомерно в связи с не соблюдением налогоплательщиком требования пп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ, поскольку в данном случае непосредственно добыча полезных ископаемых осуществляется не заявителем по настоящему делу, а его контрагентом.

При этом налоговым органом не учтено, что хотя Общество и приобретало руду, оно самостоятельно получало полупродукты, содержащие драгоценные металлы, то есть, исходя из вышеуказанного понятия "добыча драгоценных металлов", заявитель осуществлял добычу драгоценных металлов (извлекал из руды), а соответственно, реализация кредитной организации драгоценных металлов, доведенных налогоплательщиком до товарного вида, в силу положений п.п 6 п. 1 ст. 164 НК РФ признается хозяйственной операцией, подлежащей налогообложению по ставке 0%, на что обоснованно указал суд первой инстанции.

Доводы налогового органа о том, что в целях применения п.п 6 п. 1 ст. 164 НК РФ переработка сырья для получения полезного ископаемого всегда должна иметь место в добывающей организации вместе с процессом добычи (извлечения) сырья из недр и, более того, включаться в него, правомерно отклонены судом первой инстанции как основанные на неверном толковании правовых норм.

Доводы Инспекции о том, что в данном случае покупная руда является комплексной, а соответственно, извлечение из нее драгметаллов - переработка и дальнейшее производство напрямую подпадают под определение производства драгметаллов, а не добычи в ст.1 Федерального закона N 41-ФЗ, со ссылкой на понятие комплексных руд, изложенное в "Горной энциклопедии", а также на письмо Департамента по недропользованию по Уральскому Федеральному округу от 20.07.2011 N 02-10/12-493, правомерно не приняты судом первой инстанции, поскольку указанные обстоятельства основанием для отказа в применении ставки 0 процентов заявителю не являлись, Горная энциклопедия относится к информационным источникам и не свидетельствуют об обоснованности вышеуказанных доводов, а выводы, изложенные в вышеуказанном письме, сделаны без ссылок на какие-либо правовые нормы, экспертизы, заключения.

Кроме того, суд первой инстанции обоснованно учел представленные заявителем доказательства: мотивированное заключение дипломированного специалиста о характере руды Дегтярского месторождения от 15.07.2011 с приложением документа, подтверждающего квалификацию, Технологический регламент переработки золотосодержащих руд месторождения "Дегтярское" методом кучного выщелачивания, Протокол заседания Территориальной комиссии по запасам полезных ископаемых при Уралнедра от 25.11.2008, сертификат качества минерального сырья (руды Дегтярского месторождения), которые не содержат сведений о комплексном характере руды Дегтярского месторождения.

Так же апелляционный суд учитывает следующее.

Согласно ст. 1 ФЗ N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" под производством драгоценных металлов понимается извлечение драгоценных металлов из добытых комплексных руд, концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, а также из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы; аффинаж драгоценных металлов.

Из данного определения следует, что производство драгоценных металлов является следующим производственным процессом после добычи драгоценных металлов, а, при наличии в производственной цепочке аффинажа, конечным продуктом процесса производства драгоценных металлов является химически чистый драгоценный металл.

Как следует из материалов дела и не оспаривается сторонами, конечным продуктом производственного цикла, осуществляемого Обществом, является золотосеребряный сплав Доре (полупродукт, содержащий драгоценные металлы).

Следовательно, исходя из приведенных понятий производства и добычи драгоценных металлов, Обществом осуществляется именно добыча драгоценных металлов, а не их производство. Производство же драгоценных металлов (в виде аффинажа), в результате чего получаются химически чистые драгоценные металлы (золото и серебро), осуществляется аффинажным заводом.

Так же апелляционный суд отмечает, что отсутствие нормативно-правового регулирования понятия комплексных руд не может влечь негативные последствия для Общества, в том числе последствия в виде отказа в принятии к вычету и возмещении НДС, поскольку согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Кроме того, из используемого налоговым органом понятия комплексной руды следует, что руда может считаться комплексной, если технологически возможно и экономически целесообразно извлекать из нее два и более полезных компонента, при этом переработка руды Деггярского месторождения золота осуществляется Обществом с получением единого полезного компонента - золотосеребряного сплава Доре, который затем подлежит аффинажу, что не опровергается налоговым органом. Следовательно, руда не является комплексной, поскольку из нее Обществом извлекается один полезный компонент.

Учитывая изложенное, апелляционный суд считает, что Общество осуществляло добычу драгметаллов, следовательно, оно имеет право применять к операциям по реализации спорного объема драгоценных металлов налоговую ставку 0 процентов, в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ.

Ссылка налогового органа на недействительность и неприменение в настоящее время определения добычи драгоценных металлов, содержащегося в ст. 1 ФЗ N 41-ФЗ от 26.03.1998 г. "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" судом апелляционной инстанции отклоняется, как необоснованная. Статья 1 указанного закона, содержащая понятие добычи драгоценных металлов не отменена и является действующей, в связи с чем, оснований для ее неприменения у судов не имеется.

Кроме того, согласно преамбуле Закона N 41-ФЗ, данный закон регулирует отношения в области геологического изучения и разведки месторождений драгоценных металлов и драгоценных камней, их добычи, производства, использования и обращения (гражданского оборота). Все иные законодательные акты в области геологического изучения и разведки месторождений драгоценных металлов и драгоценных камней, их добычи принимаются в соответствии с данным Федеральным Законом, в связи с чем ссылка налогового органа на понятие добычи драгоценных металлов, содержащееся в п. 63 ГОСТ Р 52793-2007 "Металлы драгоценные. Термины и определения" так же является необоснованной.

Доводы жалобы о том, что деятельность по добыче драгоценных металлов заключается только в извлечении руды из месторождения, поскольку только эта деятельность в обязательном порядке является содержанием лицензии, а переработка такой руды с получением полупродуктов не относится к добыче драгоценных металлов так же подлежат отклонению, как основанные на неправильном толковании норм материального права. Данные доводы опровергаются определением добычи драгоценных металлов, содержащимся в норме ст. 1 ФЗ N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях"

Тот факт, что из перечисленных видов добычи драгоценных металлов лицензированию, в соответствии с п. 1 ст. 4 ФЗ N 41-ФЗ и ст. 11 Закона "О недрах", подлежит только деятельность по извлечению руды из месторождений (то есть недропользование), не свидетельствует о том, что деятельность по получению из руды концентратов и полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, не относится к добыче драгоценных металлов.

В связи с изложенным судом первой инстанции правомерно не приняты ссылки на отсутствие у Общества соответствующей лицензии, поскольку действующим законодательством не предусмотрено лицензирование деятельности по извлечению из минерального сырья (руды) драгоценных металлов с получением полупродуктов.

Неправомерными так же являются доводы Инспекции о том, что возможность применения налоговой ставки НДС 0% к операциям реализации драгоценных металлов, извлеченных налогоплательщиком из покупной руды, противоречит цели и экономическому смыслу нормы пп.бп. 1 ст. 164 НК РФ.

Как указано в Определении Конституционного Суда РФ от 17.06.2008 года N 498-0-0, на которое ссылается налоговый орган в апелляционной жалобе, конституционное положение об обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы предполагает также, что налоговые органы и суды при решении вопроса о правомерности освобождения конкретного налогоплательщика от данной обязанности на основании закона должны учитывать, что введение налоговых льгот направлено, в том числе, на создание благоприятных условий для развития той или иной сферы экономической деятельности, и действовать сообразно воле федерального законодателя, выраженной в соответствующих нормах.

Такой подход правоприменителя к их истолкованию отвечает вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям экономической обоснованности налогообложения и равенства налогоплательщиков, которые избрали различные способы оформления гражданско-правовых отношений, имеющих тождественное экономическое содержание.

Из системного анализа положений пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ и пп. 6 п. 1 ст. 164 НК усматривается, что введение льготы в виде понижения ставки НДС при сохранении права на налоговый вычет, является созданием благоприятных условий для развития производственной деятельности в области получения драгоценных металлов.

Если налогоплательщик не осуществляет добычу или производство драгоценных металлов (получает их в товарном виде не в результате производственной деятельности, а на основании гражданско-правовых сделок), и только реализует их (тем же субъектам), то такие операции не подлежат обложению НДС (пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ), при этом права на возмещение НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) он не имеет (п. 2 ст. 171 НК РФ).

В случае если налогоплательщик реализует банкам произведенные или добытые им драгоценные металлы, то есть непосредственно участвует в процессе доведения драгоценных металлов до товарного вида, то при их реализации в установленном порядке, он вправе применить пониженную ставку НДС с сохранением права на налоговый вычет.

При этом было ли налогоплательщиком самостоятельно извлечено из недр первоначальное сырье или оно было приобретено у контрагентов, в рассматриваемом случае значения не имеет, соответствующих указаний законодателем в вышеуказанной норме НК РФ не приведено.

Довод налогового органа о том, что при извлечении драгоценных металлов не из собственно добытой из недр, а из приобретенной руды, на Обществе не лежит дополнительная экономическая нагрузка, связанная с добычей драгоценных металлов, безоснователен, поскольку при отсутствии расходов, связанных с непосредственным извлечением руды из месторождения, уплатой НДПИ, лицензионными платежами и т.д., на Обществе полностью лежат все производственные расходы, связанные с переработкой приобретенной руды и получением из нее полупродукта (сплава Доре), а также расходы на аффинаж.

Таким образом, поскольку Общество осуществляет именно добычу драгоценных металлов, причем неважно, что из приобретенной руды, лицензию на добычу полезных ископаемых в отношении месторождения, из которого она добыта (извлечена), имеет иной хозяйствующий субъект, и независимо от наличия лицензии, с указанием вида работ - "добыча драгоценных металлов" на соответствующем месторождении, оно имеет полное право на применение налоговой ставки 0 % и, соответственно, на вычет по НДС.

Кроме того, суд первой инстанции обоснованно учел, что обстоятельства, связанные с правомерностью применения налогоплательщиком ставки 0 процентов к операциям по реализации драгметаллов, произведенных обществом из приобретенной у ООО "Уральское геологоразведочное предприятие" руды Дегтярского месторождения, были предметом рассмотрения в Арбитражном суде Свердловской области.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 10.03.2011 по делу N А60-44561/2010 по заявлению Общества к Инспекции о признании недействительными ненормативных актов, вступившим в законную силу, постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда N 17АП-4110/2011-АК от 03.06.2011 установлен факт обоснованного применения заявителем ставки 0 процентов к операциям по реализации драгметаллов, произведенных обществом из приобретенной у ООО "Уральское геологоразведочное предприятие" руды Дегтярского месторождения.

Согласно ч. 2 ст. 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Таким образом, судом первой инстанции при рассмотрении спора правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделаны правильные выводы по делу.

Аргументированных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, заявителем апелляционной жалобы на момент ее рассмотрения не представлено.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Согласно ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя апелляционной жалобы, который в силу положений п/п 1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ освобожден от ее уплаты.

Руководствуясь ст.ст. 176, 258, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 02 сентября 2011 года по делу N А60-13988/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

С.Н.Полевщикова

Судьи

И.В.Борзенкова В.Г.Голубцов