Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 ноября 2011 г. N 19АП-4692/11

г. Воронеж

18 ноября 2011 г.

Дело N А14-12624/2010/421/28

Резолютивная часть постановления объявлена 25 октября 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 18 ноября 2011 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Осиповой М.Б.,

судей: Скрынникова В.А.,

Михайловой Т.Л.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А.,

при участии:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Коминтерновскому району г. Воронежа: Пимонова Л.А., доверенность N 04-18/18769 от 18.10.2011 г.; Журавлева М.С., доверенность N 04-18/04862 от 21.03.2011 г.;

от общества с ограниченной ответственностью "Омега-Трейд": Сутягина И.В., доверенность N 1 от 21.12.2010 г.; Цветков Д.С., доверенность б/н от 19.09.2011 г.

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новосибирска: представители не явились, надлежаще извещена,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Коминтерновскому району г. Воронежа на решение Арбитражного суда Воронежской области от 29.06.2011 по делу N А14-12624/2010/421/28 (судья Козлов В.А.), по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Омега-Трейд" (ОГРН 1063667287980) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Коминтерновскому району г. Воронежа о признании частично недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Омега-Трейд" (далее - ООО "Омега-Трейд", Общества) обратилось в Арбитражный суд Воронежской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Коминтерновскому району г. Воронежа (далее - ИФНС России по Коминтерновскому району г. Воронежа, Инспекция) о признании недействительным решения от 27.07.2010 г.. N 03304 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 254 241 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 84 634 руб., налоговых санкций по налогу на добавленную стоимость в сумме 204 747 руб., единого социального налога в сумме 8 766 537 руб. пени по единому социальному налогу в сумме 2 462 993 руб., налоговых санкций по единому социальному налогу в сумме 1 753 309 руб. (с учетом уточнения требований),

Определением Арбитражного суда Воронежской области от 03.02.2011 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новосибирска.

Решением Арбитражного суда Воронежской области от 29.06.2011 заявленные требования удовлетворены в части, решение ИФНС России по Коминтерновскому району г.Воронежа от 27.07.2010 г.. N 03304 признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 229 823 руб., единого социального налога в сумме 8 766 537 руб., 2542 498 руб. пени, 1945648 руб. налоговых санкций.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

ИФНС России по Коминтерновскому району г. Воронежа, не согласившись с вынесенным судебным актом, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части признания незаконным решения ИФНС России по Коминтерновскому району г.Воронежа от 27.07.2010 г.. N 03304 в части доначисления ЕСН в сумме 8766537 руб., начисления пени по ЕСН в сумме 2 462 993 руб., штрафа по ЕСН в сумме 1 753 309 руб. и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указывает следующее.

Инспекция ссылается на то, что в ходе выездной налоговой проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды; судом первой инстанции не дана оценка представленным доказательствам в совокупности и взаимосвязи.

Так, Инспекция ссылается на факт заключения Обществом с рядом юридических лиц договоров на оказание возмездных услуг по предоставлению персонала для осуществления розничной торговли в сети гипермаркетов "Вестер-Гипер".

При этом указанные организации зарегистрированы незадолго либо в день заключения договоров; находились на упрощенной системе налогообложения; иной деятельности не осуществляли; остатки выручки на счетах либо отсутствовали, либо были незначительными. Также Инспекция ссылается на формальный характер актов оказанных услуг, отсутствие счетов и счетов-фактур.

Инспекция также указывает, что Общество оплачивало услуги по прохождению медосмотра работников вышеуказанных организаций.

Также Инспекция ссылается на то, что работники организаций 31.12.2007 были уволены путем перевода в ООО "Омега-Трейд".

Инспекцией установлено, что ООО "Омега-Трейд" со всеми организациями, заключившими договора на оказание возмездных услуг по предоставлению персонала, является взаимозависимыми; обслуживались в одном банке.

В связи с тем, что Общество изменило место нахождения, и было поставлено на налоговый учет в ИФНС России по Центральному району г. Новосибирска, все материалы выездной налоговой проверки были переданы налоговому органу по новому месту учета налогоплательщика. Определение суда первой инстанции об истребовании документов ИФНС России по Центральному району г. Новосибирска в полном объеме не исполнено. Указанное, по мнению Инспекции, свидетельствует о том, что суд первой инстанции принял решение, не исследовав все доказательства, на основании которых было принято оспариваемое решение Инспекции.

Общество в представленном отзыве возражало против доводов апелляционной жалобы, просило решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения, считая, что Инспекцией не представлено достаточных и бесспорных доказательств, которые во взаимно связи подтверждали бы наличие совокупности обстоятельств, свидетельствующих о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Так, Общество указывает на то, что факт государственной регистрации организаций-контрагентов, а также нахождение их на упрощенной системе налогообложения не являются обстоятельствами, свидетельствующими о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Отсутствие выручки на счетах либо ее незначительный размер также не свидетельствует о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в силу правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определении N 320-О-П от 04.06.2007 г.

Общество указывает, что заключение спорных договоров имело разумную деловую цель, которая заключалась в том, что на начальном этапе функционирования вновь открываемых супермаркетов невозможно точно определить потребности соответствующего магазина в количестве продавцов кассиров и т.д., поскольку количество работников зависит от количества покупателей, посещающих магазин. В то же время при открытии нового магазина количество покупателей заранее определить невозможно.

При таких обстоятельствах Обществом полагает, что действуя разумно и осмотрительно, правомерно заключило трудовые договоры с ограниченным ( минимально необходимым) количеством работников, а остальных работников привлекало по договорам оказания услуг с организациями.

Не соглашаясь с доводами Инспекции о формальном характере актов приема-передачи услуг, Общество указывает на то, что факт реального исполнения обязательств по договорам подтверждается представленными Обществом доказательствами, и Инспекцией не оспорен.

Также общество не соглашается с доводами Инспекции о взаимозависимости, указывая при этом на то, что взаимозависимость между Обществом и организациями - контрагентами в соответствии со ст.20 НК РФ не усматривается и не доказано Инспекцией.

Третье лицо - Инспекция Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новосибирска - в представленном пояснении от 08.09.2011 поддерживает доводы апелляционной жалобы ИФНС России по Коминтерновскому району г. Воронежа.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Сторонами ходатайство о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявлялось, соответствующих возражений не заявлено, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд проверяет законность и обоснованность решения Арбитражного суда Воронежской области от 29.06.2011 г. лишь в обжалуемой Инспекцией части.

В судебном заседании 19 октября 2011 года был объявлен перерыв до 25 октября 2011 года (с учетом выходных дней).

Изучив материалы дела, заслушав представителя Общества, явившегося в судебное заседание, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции в обжалуемой части отмене или изменению не подлежит.

Из материалов дела следует, что 09.11.2006 было зарегистрировано общество с ограниченной ответственностью "Вестер-Черноземье" (ОГРН 1063667287980).

В дальнейшем (12.11.2008 - по данным ЕГРЮЛ) произошла реорганизация ООО "Вестер-Черноземье" путем присоединения к нему ООО "Содружество".

02.02.2010 ООО "Вестер-Черноземье" изменило наименование на ООО "Омега-Трейд" (свидетельство о внесении записи в ЕГРЮЛ N 003152214).

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе единого социального налога (ЕСН) за период с 09.11.2006 г. по 31.12.2008 г.., составлен акт N 02915 от 21.06.2010 г..

По результатам рассмотрения акта, материалов проверки Инспекцией вынесено решение N 03304 от 27.07.2010 г.. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, в том числе за неуплату ЕСН в виде штрафа в сумме 1 753 309 руб.

Пунктом 2 резолютивной части решения Обществу предложено уплатить пени, в том числе: по ЕСН - 2 462 993 руб.

Пунктом 3.1 решения Обществу предложено уплатить недоимку, в том числе: по ЕСН - 8 766 537 руб.

Из оспоренного решения Инспекции ( т.1 л.д.15) усматривается, что основанием для доначисления спорных сумм единого социального налога послужили выводы Инспекции о применении Обществом "схем минимизации, в нарушение п.1 ст.237 Налогового кодекса РФ, не включены в налоговую базу для исчисления единого социального налога в 2007 г. денежные суммы, перечисленные по договорам на оказание услуг по предоставлению персонала, на выплату заработной платы работников на сумму 73 054 441 руб. _".

Иных оснований для доначисления спорных сумм налога, пени и штрафа в решении Инспекции не содержится.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Воронежской области от 30.09.2010 г.. N 15-2-18/13435, принятым по апелляционной жалобе Общества, жалоба оставлена без удовлетворения, решение Инспекции утверждено и признано вступившим в силу.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в суд с соответствующим заявлением.

Заявленные требования Общества в части оспаривания решения Инспекции в части доначисления единого социального налога, пени и штрафа по указанному налогу судом первой инстанции были обоснованно удовлетворены.

Как установлено судом первой инстанции в ходе рассмотрения дела, согласно пояснениям Инспекции, акта проверки (т.1 л.д.156-168) фактически основанием для доначисления спорных сумм налога послужили выводы Инспекции о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения обязанности по уплате ЕСН за счет заключения договоров со сторонними организациями на оказание услуг по предоставлению персонала. Соответствующие организации находились на упрощенной системе налогообложения.

Также Инспекция обосновывала свои выводы тем, что организации - контрагенты Общества не имели какой-либо иной деятельности помимо оказания услуг Обществу, остатки выручки по данным расчетных счетов после уплаты заработной платы, обязательных начислений, НДФЛ являются незначительными, организации зарегистрированы незадолго до заключения договоров с Обществом, ряд руководителей и учредителей организаций являются "массовыми", на дату проведения проверки организации по юридическим адресам не находились.

Кроме того, Инспекция указала на то, что Общество оплачивало медицинские осмотры работников, и размещало объявления о найме на работу, работники организаций контрагентов Общества в последующем перешли на работу в Общество.

Удовлетворяя заявленные Обществом требования в обжалованной части суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В соответствии с абзацем вторым подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ (здесь и далее - в редакции, действовавшей в проверяемый период) плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Пунктом 1 статьи 237 НК РФ установлено, что налоговая база налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Таким образом, обязанность по уплате ЕСН возникает у организации только в случае осуществления ею выплат или иных вознаграждений в пользу физических лиц за выполнение ими работ, оказание услуг, за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам, занимающимся частной практикой, а также по авторским договорам.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 16.10.2003 г. N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности.

Указанная правовая позиция отражена также в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 53).

Так, в соответствии с п.1 указанного постановления Пленума ВАС РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Согласно п.3, 4 постановления Пленума ВАС РФ N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Пунктом 9 постановления Пленума ВАС РФN 53 установлено, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

При этом, исходя из положений ст.65, ч.5 ст.200 АПК РФ и с учетом п. 2 постановления Пленума ВАС РФ N 53 обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, а соответственно и обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, возлагается на налоговый орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Таким образом, налогоплательщик может считаться недобросовестным в случае представления налоговым органом доказательств совершения налогоплательщиком и его контрагентами согласованных, лишенных экономического основания (разумной деловой цели) действий, направленных исключительно на уменьшение налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по единому социальному налогу.

В постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 N 12418/08, от 28.04.2009 N 17643/08, от 30.06.2009 N 1229/09 определена правовая позиция по вопросу, связанному с получением налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по единому социальному налогу.

Из приведенных постановлений Президиума ВАС РФ следует, что при рассмотрении подобных споров следует исходить из сути заключенных налогоплательщиком договоров - как договоров об оказании услуг по предоставлению персонала, выяснения экономического обоснования (деловой цели) привлечения сторонней организации, установления взаимозависимости сторон по сделкам, а также из анализа хозяйственной деятельности организации-исполнителя по договору, а именно доходной и расходной части организации-исполнителя по договору и наличия или отсутствия специализированной деятельности и иной деловой активности (формирование доходов и расходов с иными, не связанными с налогоплательщиком контрагентами и т.д.).

Из указанных постановлений Президиума ВАС РФ следует, что о необоснованной налоговой выгоде может свидетельствовать совокупность следующих обстоятельств:

- наличие договоров на оказание налогоплательщику услуг по аренде персонала и отсутствие разумной деловой цели в их заключении и экономического обоснования, за исключением цели получения налоговой выгоды вследствие уменьшения налоговой обязанности по ЕСН;

- взаимозависимость налогоплательщика со сторонами по договору на оказание услуг по аренде персонала и нахождение всех организаций по одному адресу, а также создание организаций-исполнителей по договорам оказания услуг незадолго либо в день заключения договора;

- применение исполнителем по договору упрощенной системы налогообложение и отсутствие какой-либо иной деловой активности у данной организации;

- оказание организацией - исполнителем услуг исключительно налогоплательщику; получение организацией дохода, покрывающего лишь сумму затрат по заработной плате;

- фактическое осуществление деятельности самим заказчиком услуг, а не исполнителем по договору, формальность трудовых отношений работников с организациями- исполнителями по договору, а также фактическое исполнение трудовых обязанностей работниками в организации - налогоплательщике.

При этом, обязанность доказать наличие совокупности вышеуказанных обстоятельств, свидетельствующих о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды, возлагается на Инспекцию.

Частью 1 статьи 420 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

Согласно статье 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора.

Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами.

Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422).

В соответствии с п. 1 ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Согласно п. 1 ст. 781 ГК РФ, заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг.

Из материалов дела усматривается, что Обществом в спорном периоде осуществлялась деятельность по розничной торговле через магазин ( супермаркет), открытый в г.Воронеже. Также в спорном периоде розничную торговлю через магазин ( супермаркет), открытый в г.Белгороде, осуществляло ООО "Содружество", в последующем присоединенное к Обществу.

Как следует из материалов дела, ООО "Вестер-Черноземье" был заключен договор на оказание услуг N 1 от 15.03.2007 с ООО "Лимен", по условиям которого исполнитель (ООО "Лимен") принимает на себя обязательства по предоставлению персонала для выполнения работ в офисе, супермаркетах (гипермаркетах) заказчика (Общества), а заказчик обязуется оплатить предоставленные услуги (т.4, л.д. 115-124).

Согласно п. 1.2. договора, численный состав персонала определяется сторонами исходя из потребностей заказчика и указывается в заявке.

Должностные обязанности персонала исполнителя определяются в должностных инструкциях, являющихся неотъемлемой частью договора (п.1.3 договора).

Согласно п. 2.3 договора, заказчик обязуется, в том числе:

осуществлять все необходимые действия и нести расходы по подбору персонала, предоставляемого исполнителем;

обеспечить предоставленный персонал за свой счет фирменной одеждой, расходными материалами, используемыми персоналом при оказании услуг в соответствии с условиями договора;

обеспечить персоналу условия, в том числе условия труда, необходимые для надлежащего исполнения обязательств исполнителя по договору, и соответствующие требованиям нормативных актов РФ, в том числе оплачивать стоимость периодических медицинских осмотров (включая текущее обучение "санминимуму"), когда таковые являются обязательными в связи с выполняемой предоставленным персоналом работой.

Пунктом 3 договора предусмотрен порядок сдачи-приемки работ, согласно которому ежемесячно не позднее 5 числа месяца, следующего за отчетным, исполнитель направляет администрации заказчика на подписание акт выполненных работ за месяц. Подписанный заказчиком акт является основанием для оформления исполнителем платежных документов (счета и счета-фактуры).

В приложениях к договору содержится "Положение об охране труда", расчет стоимости оказываемых услуг.

Договоры аналогичного содержания заключены ООО "Вестер-Черноземье" также с ООО "Оникс" (договор N 2 от 13.04.2007 г.), ООО "Аметист" (договор N 3 от 03.05.2007 г.), ООО "Юникс" (договор N 4 от 11.05.2007 г.), ООО "Топаз" (в дальнейшем ООО "Мясоптторг") (договор N 1 от 15.06.2007 г.).

Также, из материалов дела следует, что ООО "Содружество" был заключен договор на оказание возмездных услуг N 1-ПП-06 от 16.05.2006 с ООО "Вестер-1" ( в дальнейшем ООО "Альтернатива"), по условиям которого исполнитель (ООО "Вестер-1") обязуется по заданию заказчика (Общества) оказывать услуги по содействию в производственной деятельности заказчика путем подбора и предоставлению последнему работников различных специальностей и квалификации, состоящих с исполнителем в трудовых отношениях, для осуществления заказчиком своей хозяйственной и административной деятельности в офисе, супермаркетах, а заказчик обязуется оплатить исполнителю вознаграждение, установленное соглашением сторон (т.13, л.д. 1-7).

Согласно п. 1.2. договора, численный состав персонала определяется на основании поданных заказчиком заявок.

Должностные обязанности персонала исполнителя определяются в приложении N 2, являющиеся неотъемлемой частью договора (п.1.3 договора).

Согласно п. 2.3 договора, заказчик обязуется, в том числе:

Обучать данный персонал в соответствии с должностными инструкциями;

обеспечить предоставленный персонал оборудованием, инструментами, технической документацией и иными средствами, необходимыми для исполнения ими трудовых обязанностей;

обеспечить безопасность труда и условия, отвечающие требованиям охраны и гигиены труда.

Пунктом 4 договора предусмотрен порядок сдачи-приемки работ, согласно которому ежемесячно не позднее 5 числа месяца, следующего за отчетным, исполнитель направляет администрации заказчика на подписание акт выполненных работ за месяц. Подписанный заказчиком акт является основанием для оформления исполнителем платежных документов (счета и счета-фактуры).

В приложениях к договору содержится "Положение об охране труда".

Договоры аналогичного содержания заключены ООО "Содружество" также с: ООО "Вестер 2" ( в дальнейшем ООО "Статус") (договор N 1-ПП-06 от 01.03.2006 г.), ООО "Вестер 3" ( в дальнейшем ООО "Альфа")(договор N 1-ПП-06 от 01.03.2006 г.), ООО "Вестер 4" (в дальнейшем ООО "Лига") (договор N 1-ПП-06 от 01.03.2006 г.), ООО "Вестер 5" (в дальнейшем ООО "Вектор") (договор N 1-ПП-06 от 16.05.2006 г.), ООО "Вестер 6" (в дальнейшем ООО "Престиж") (договор N 1-ПП-06 от 16.05.2006 г.) (т.13).

Из материалов дела также следует, что Обществами ( ООО "Омега-Трейд" и ООО "Сотрудничество" в зависимости от потребности в работниках определенных специальностей в адрес контрагентов направлялись заявки о предоставлении персонала с указанием даты выхода на работу и количества человек той или иной специальности.

При этом, по итогам месяца сторонами составлялся отчет о предоставлении персонала и акты выполненных работ, в которых указывалось количество отработанного предоставленным персоналом времени.

Из пояснений Общества усматривается, что в начале деятельности крупного объекта розничной торговли затруднительно определить предполагаемое количество покупателей, которые будут посещать соответствующий объект торговли, а, следовательно, и невозможно определить точное количество персонала, необходимое для обслуживания объекта торговли. Ввиду изложенного, Общества для минимизации рисков излишнего несения расходов вынуждено было прибегнуть к услугам организаций, предоставляющих персонал.

При этом Общество ссылается на данные налоговых деклараций Общества за 2007-2008 гг., из которых усматривается динамика резкого снижения прибыли (роста издержек) после окончания действия договоров об оказании возмездных услуг с обществами и после оформления работников непосредственно в штат ООО "Вестер Черноземье" (ООО "Омега-Трейд") в конце 2008 г..

Общество ссылалось на то, что результатом заключения договора аутсорсинга является улучшение финансово-экономических показателей организации, поскольку вознаграждение организации-аутсорсеру за оказанные услуги по предоставлению некоторых работников значительно меньше расходов на оплату труда с учетом ЕСН тех же работников, которые позже (в 2008 г..) состоят в штате Общества.

Приведенные доводы Общества не опровергнуты Инспекцией и представляются суду апелляционной инстанции разумными.

Ссылки Инспекции на то, что должности кассиров, продавцов, кладовщиков, грузчиков, приемщиков являются основными для розничной торговли и привлечение указанных работников не может осуществляться на временной основе, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку основаны на неверном понимании Инспекцией существа хозяйственной деятельности Общества и особенностей осуществления розничной торговли через крупные магазины ( супермаркеты), при которых количество работающих зависит в том числе от количества посещающих магазин покупателей в то или иной период времени.

Ссылки Инспекции на взаимозависимость Общества со сторонами по договору на оказание услуг по аренде персонала судом апелляционной инстанции отклоняется в силу следующего.

В акте проверки применительно к ООО "Омега-Трейд" указано, что учредителем организации с 09.11.2006 по 11.02.2007 и генеральным директором с 09.11.2006 по 04.02.2007 являлся Романенко М.В. С 12.02.2007 и по настоящее время учредителем является ООО "Вестер-Регионы". Генеральным учредителем ООО "Омега-Трейд" с 05.02.2007 по 27.09.2009 являлся Молчанов А.В. С 05.10.2009 генеральным учредителем ООО "Омега-Трейд" является Агеева Н.В. Главным бухгалтером ООО "Омега-Трейд" с 17.01.2007 по 04.09.2009 являлась Макарова С.И.

В отношении организаций, с которыми ООО "Омега-Трейд" заключало договоры аренды персонала, отражено следующее.

ООО "Лимен": зарегистрировано 15.03.2007 по адресу: г. Воронеж, пр. Революции, 26/28. Учредителем и генеральным директором с 15.03.2007 по 14.05.2009 являлась Ментей Л.И.

ООО "Аметист": зарегистрировано 03.05.2007 по адресу: г. Воронеж, Московский проспект, 53. Учредителем и генеральным директором с 03.05.2007 по 29.06.2009 являлся Ментей Е.В.

ООО "Оникс": зарегистрировано 13.04.2007 по адресу: г. Воронеж, Ленинской проспект, 117. Учредителем и генеральным директором с 13.04.2007 по 21.11.2009 являлась Жиленко В.В. (который по данным Инспекции работал в 2007 году в ООО "Альтернатива", а также получал доход в 2007 году в ООО "Омега-Трейд").

ООО "Юникс": зарегистрировано 11.05.2007 по адресу: г. Воронеж, Ленинской проспект, 174. Учредителем и генеральным директором с 11.05.2007 по 28.06.2009 являлся Кавелич Д.Г.

ООО "Топаз" (29.06.2009 переименовано в ООО "МясОпТорг"): зарегистрировано 15.06.2007 по адресу: г. Воронеж, ул. Кольцовская, 64. Учредителем и генеральным директором с 15.06.2007 по 28.06.2009 являлся Кирилаш К.В.

Также, в акте проверки применительно к ООО "Содружество" и организациям, с которыми ООО "Содружество" заключало договоры аренды персонала (ООО "Вестер-1", ООО "Вестер 2", ООО "Вестер 3", ООО "Вестер 4", ООО "Вестер 5", ООО "Вестер 6"), отражено, что учредителем и директором всех обществ в 2006 году являлся Романенко М.В., с 01.01.2007 по 06.03.2007 директором всех обществ являлся Шандура Д.В., с 06.03.2007 по 30.09.2008 - директор Несветаев О.А.

У всех обществ и ООО "Содружество" имелся один юридический адрес: г. Белгород, ул. Победы, д. 83 "б", все общества и ООО "Содружество" пользовались услугами одного банка.

В ходе рассмотрения дела Инспекцией представлены выписки из ЕГРЮЛ от 10.02.2010 г., сформированные по состоянию на март-май 2007 г., в отношении ООО "Юникс", ООО "Аметист", ООО "Оникс", ООО "Топаз", ООО "Лимен", ООО "Вестер-1", ООО "Вестер 2", ООО "Вестер 3", ООО "Вестер 4", ООО "Вестер 5", ООО "Вестер 6".

Из выписок усматривается, что ООО "Вестер-1", ООО "Вестер 2", ООО "Вестер 3", ООО "Вестер 4" зарегистрированы 01.12.2005; ООО "Вестер 5", ООО "Вестер 6" - 16.05.2006 г.

Ссылки Инспекции на нахождение всех организаций по одному адресу, а также создание организаций-исполнителей по договорам оказания услуг незадолго либо в день заключения договора, взаимозависимость обществ, судом апелляционной инстанции отклоняются в силу следующего.

Пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса под взаимозависимыми лицами признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. Одновременно пунктом 2 статьи 20 Налогового кодекса установлено, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Кодекса.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.12.2003 г. N 441-О указал, что в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пеней, арбитражный суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Однако, это право может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом.

В то же время, взаимозависимость юридических лиц не является нарушением законодательства, в том числе налогового, а налоговым законодательством не предусмотрены особые правила заключения сделок между взаимозависимыми лицами.

Признание лиц взаимозависимыми дает налоговому органу право проверять правильность применения цен по сделкам при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов и доначислять налогоплательщику налоги и пени при наличии оснований, предусмотренных пунктом 3 статьи 40 Кодекса, на что указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 2 Информационного письма от 17.03.2003 г. N 71, однако, указанное обстоятельство само по себе не является основанием для признания заключенных налогоплательщиками сделок ничтожными и для перенесения налоговых обязанностей одной стороны сделки между взаимозависимыми лицами на другую сторону такой сделки.

Исходя из правовой позиции, изложенной ВАС РФ в Постановлении Пленума от 12.10.2006 г. N 53, ни факт взаимозависимости, ни факт обслуживания компаний в одном банке не может свидетельствовать о необоснованности получения налоговой выгоды.

Кроме того, судом апелляционной инстанции учтено, что факт обслуживания всех организаций, заключивших договора на оказание возмездных услуг по предоставлению персонала в одном банке не подтвержден соответствующими доказательствами.

Ссылки Инспекции на то обстоятельство, что остатки выручки на счетах организаций - контрагентов либо отсутствовали, либо были незначительными, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие указанный вывод.

В материалах дела имеется выписка по счету только по организации ООО "Лима". В отношении указанной организации судом апелляционной инстанции учтено следующее.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определении от 04.06 2007 г. N 320-О-П, постановлении от 24.02.2004 г. N 3-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В виду чего решения, принимаемые субъектами экономической деятельности, не могут оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельной и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Вместе с тем, как указывалось выше при оценке обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды при осуществлении хозяйственной деятельности следует исходить из обстоятельств, свидетельствующих о намерениях хозяйствующих субъектов получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Материалами дела подтверждается, что стороны спорного договора при его заключении имели разумные деловые цели, реальность исполнения договора также подтверждается материалами дела. Указанные обстоятельства Инспекцией не опровергнуты.

Также, судом апелляционной инстанции учтено, что Инспекцией не доказано, что организации - исполнители оказывали услуги исключительно Обществу, соответствующих доказательств в деле не имеется.

Надлежащим образом финансово-хозяйственная деятельность организаций- контрагентов Общества и ООО "Содружества" Инспекцией не анализировалась. Сами по себе данные о движении денежных средств по расчетному счету не могут служит доказательствами отсутствия иной деятельности с учетом также предусмотренных гражданским законодательством различных форм расчетов.

Ссылки Инспекции применение исполнителем по договору упрощенной системы налогообложение и отсутствие какой-либо иной деловой активности у данной организации судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие указанный вывод.

Сам по себе факт применения организациями-контрагентами упрощенной системы налогообложения не является обстоятельством, свидетельствующим о получении необоснованной налоговой выгоды Обществом.

Доказательств того, что фактическое осуществление деятельности осуществлялось самим заказчиком услуг, а не исполнителями по договору, Инспекцией не представлено.

Обществом в материалы дела представлен отчет о предоставлении персонала для заказчика ООО "Вестер-Черноземье" за апрель 2007 г. по организации ООО "Лимен". Указанный отчет содержит сведения о количестве работников, их специальности (профессии), количестве отработанных дней (часов), расчет услуг (стоимость часа/дня, общая стоимость). Отчет подписан представителями обоих сторон.

Также представлены заявки о предоставлении персонала, в которых указаны специальность, количество человек, место работы, график работы (дни недели и время, срок выхода на работу.

Также Обществом представлено письмо ООО "Ресурс Стар" (кадровое агентство), которое сообщало ООО "Содружество" об отсутствии организаций, которые предоставляют услуги аутсорсинга персонала для торговых организаций в г. Белгороде и области, вместе с тем, рекомендует новую организацию ООО "Вестер-4", которая может оказывать подобные услуги.

Кроме того, показаниями Ментей Л.И., (т.4, л.д. 63-66) подтверждается, что прием сотрудников на работу, заключение договоров о материальной ответственности, ведение табеля учета рабочего времени осуществлялось ООО "Лимен", там же хранились трудовые книжки сотрудников ООО "Лимен".

Показаниями Молчанова А.В., Макаровой С.И. (т.4, л.д. 67-74) также подтверждается, что прием на работу сотрудников организаций, предоставляющих персонал, осуществлялось указанными организациями, ответственность перед ООО "Вестер-Черноземье" несли соответствующие организации, трудовые книжки хранились в организациях, предоставляющих персонал.

Доводы Инспекции о том, что Общество оплачивало услуги по прохождению медосмотра работников вышеуказанных организаций, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку положениями заключенных Обществом (ООО "Вестер-Черноземье" и ООО "Содружество") договоров с организациями, предоставляющими персонал, прямо предусмотрена обязанность Общества по оплате стоимости периодических медицинских осмотров нанимаемого персонала (п. 2.3 договора).

Указанное обстоятельство также имеет разумное объяснение, поскольку ответственность непосредственно перед покупателями и контролирующими органами несет именно Общество. Ввиду чего, согласно пояснениям Общество самостоятельно контролировало соблюдение санитарно-эпидемиологических требований.

Доводы Инспекции о том, что работники вышеуказанных организаций 31.12.2007 были уволены путем перевода в ООО "Омега-Трейд", судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие указанное обстоятельство.

Надлежащим образом в ходе проверки приведенное обстоятельство не исследовалось, копии трудовых книжек, приказов о приеме и переводе на работу не представлены ни суду первой, ни суду апелляционной инстанции. Ни из акта проверки, ни из решения Инспекции не усматривается, что вышеприведенные документы были предметом исследования и анализа в ходе проверки.

В решение Инспекции отсутствую результаты сравнительного анализа общего количества лиц, работавших у контрагентов Общества и в дальнейшем у Общества, анализа пофамильных списков работников Общества и его контрагентов по состоянию на соответствующие даты, подтвержденные надлежащими доказательствами, на основании которых суд мог бы проверить и дать оценку приведенным доводам Инспекции.

Ссылки Инспекции на данные отчетов по форме 2-НДФЛ такими доказательствами не являются, поскольку свидетельствуют только о выплате и размере дохода и суммах исчисленного и удержанного налога в отношении соответствующих лиц.

Доводы Инспекции со ссылками на факт размещения Обществом рекламных объявлений в печатных изданиях о приеме на работу, в качестве довода ор получении Обществом необоснованной налоговой выгоды также подлежит отклонению судом апелляционной инстанции, поскольку, как следует из пояснений Общества, указанные объявления подавались с целью набора на работу сотрудников для работы непосредственно в Обществе. Обратного Инспекцией не доказано.

В свою очередь Обществом представлены в материалы дела структура ООО "Вестер-Черноземье", штатное расписание за 2007 год, структура ООО "Содружество" за 2006 г., штатные расписания за периоды 2007 года (т.12, л.д. 7-11).

Из указанных документов следует, что у данных организаций штатными расписаниями предусматривался административно-управленческий персонал (общее руководство, руководство структурными подразделениями, бухгалтерский учет, кадровое и делопроизводственное обеспечение): генеральный директор, заместители директора, директор по маркетингу и рекламе, руководитель службы IT, руководитель отдела логистики, директор по персоналу, руководитель службы внутреннего контроля, а также имелись начальники отделов, главный бухгалтер, бухгалтер-кассир, старшие кассиры, менеджеры различных категорий, и т.д.

Из представленных копий объявлений (т.15) Обществом размещались объявления о приглашении на работу именно в отношении должностей, предусмотренных штатным расписанием Общества.

Таким образом, приведенные Инспекцией обстоятельства не могут свидетельствовать о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды, поскольку не составляют ту необходимую совокупность обстоятельств с наличием которых судебной практикой Высшего Арбитражного Суда РФ связываются выводы о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по единому социальному налогу.

Иные обстоятельства, которые определены указанной позицией ВАС РФ, как свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, Инспекцией не доказаны.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что Инспекцией не представлено достаточных и бесспорных доказательств, которые во взаимной связи подтверждали бы наличие совокупности обстоятельств, поименованных в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 N 12418/08, от 28.04.2009 N 17643/08, от 30.06.2009 N 1229/09, как свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по единому социальному налогу.

В ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции Инспекцией представлено ходатайство об отложении, мотивируя ходатайство неполучением ответа на запрос от Инспекции ФНС по Центральному району г. Новосибирска.

Аналогичные ходатайства Инспекцией заявлялись при рассмотрении дела в суде первой инстанции.

При этом, Инспекция мотивировала указанные ходатайства, а также ходатайство об истребовании документов у Инспекции ФНС по Центральному району г. Новосибирска следующим.

В связи с тем, что Общество изменило место нахождения, и было поставлено на налоговый учет в ИФНС России по Центральному району г. Новосибирска, все материалы выездной налоговой проверки были переданы налоговому органу по новому месту учета налогоплательщика. Определение суда первой инстанции об истребовании документов ИФНС России по Центральному району г. Новосибирска в полном объеме не исполнено.

В апелляционной жалобе Инспекция указывает на то, что суд первой инстанции принял решение, не исследовав все доказательства, на основании которых было принято оспариваемое решение Инспекции, поскольку все материалы проверки были переданы налоговому органу по новому месту учета налогоплательщика (в ИФНС России по Центральному району г. Новосибирска) и не представлены указанный налоговым органом по определению суда первой инстанции.

Приведенные доводы судом апелляционной инстанции, равно как и ходатайство Инспекции об отложении судебного разбирательства в суде апелляционной в связи с необходимостью получения документов от Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новосибирска судом апелляционной инстанции отклоняются.

В соответствии с пунктом 3 статьи 9 и пунктом 1 статьи 30 НК РФ налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей. В указанную систему входят федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальные органы.

Следовательно, ИФНС России по Коминтерновскому району г. Воронежа, также как Инспекция Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новосибирска входят в единую централизованную систему налоговых органов Российской Федерации,

Из материалов дела следует, что с заявлением о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа общество обратилось 24.12.2010, принято к производству 14.01.2011.

Таким образом, настоящее дело рассматривалось судами в течение значительного промежутка времени, позволяющего Инспекции получить необходимые документы у другого налогового органа.

Запрос Инспекции, на который она ссылается в своем ходатайстве об отложении судебного заседания в суде апелляционной инстанции, датирован 27.09.2011 г.

Также суд апелляционной инстанции откладывал рассмотрение настоящего дела для предоставления Инспекции возможности представить необходимые доказательства, в судебном заседании объявлялся перерыв.

По мнению суда апелляционной инстанции, у ИФНС России по Коминтерновскому району г. Воронежа имелась возможность (с учетом длительности рассмотрения дела в суде) получить необходимые документы у ИФНС по Центральному району г. Новосибирска.

Ввиду чего оснований для повторного отложения дела у суда апелляционной инстанции не имелось с учетом также того, что Общество возражало против соответствующего ходатайства Инспекции.

Кроме того, судом апелляционной инстанции учтено следующее.

Согласно части 1 статьи 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательства представляются лицами, участвующими в деле. Арбитражный суд вправе предложить лицам, участвующим в деле, представить дополнительные доказательства, необходимые для выяснения обстоятельств, имеющих значение для правильного рассмотрения дела и принятия законного и обоснованного судебного акта (часть 2 статьи 66 Кодекса).

Согласно части 4 статьи 66 АПК РФ, лицо, участвующее в деле и не имеющее возможности самостоятельно получить необходимое доказательство от лица, у которого оно находится, вправе обратиться в арбитражный суд с ходатайством об истребовании данного доказательства.

В ходатайстве должно быть обозначено доказательство, указано, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, могут быть установлены этим доказательством, указаны причины, препятствующие получению доказательства, и место его нахождения.

При удовлетворении ходатайства суд истребует соответствующее доказательство от лица, у которого оно находится.

Поскольку Инспекцией не представлено доказательств, свидетельствующих об объективной невозможности Инспекцией самостоятельно получить необходимые документы от ИФНС по Центральному району г. Новосибирска, оснований для истребования доказательств у суда не имелось.

При рассмотрении настоящего дела суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что при принятии оспоренного в настоящем деле решения Инспекций допущено нарушение требований ст.101 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Из оспариваемого решения Инспекции в части спорных доначислений следует, что в нем отсутствуют указания на обстоятельства совершенного правонарушения, как они выявлены проверкой, в результате каких конкретно действий Общества допущено занижение налоговой базы по налогу.

Каких-либо сведений о том, в чем заключаются претензии налогового органа, обозначенные в решении Инспекции как" _применением схем минимизации_" в ненормативном акте в нарушение требований ст.101 НК РФ не имеется, равно как и отсутствует указание на то, по каким причинам Инспекция пришла к выводу о том, что примененные Обществом "схемы минимизации" не соответствуют закону, отсутствуют также сведения об исследовании обстоятельств, связанных с наличием либо отсутствием вины в совершении нарушения.

Приведенные нарушения, как полагает суд апелляционной инстанции, являются существенными, поскольку несоответствие решения о привлечении к налоговой ответственности вышеуказанным требованиям закона и по сути отсутствие в решении Инспекции в спорной части указаний на существо выявленных нарушений затрагивает права налогоплательщика, гарантированные последнему законом.

Ссылка Инспекции на то обстоятельство, что основания, повлекшие доначисление спорной суммы ЕСН, указаны в акте проверки, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку в силу прямого указания п.8 ст. 101 НК РФ такие сведения должны содержаться в решении налогового органа, принятого по результатам рассмотрения акта и материалов проверки.

Процедура рассмотрения материалов налоговой проверки установлена ст. 101 НК РФ, согласно п. 1 которой акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 НК РФ. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя (п. 2 ст. 101 НК РФ).

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 7 ст. 101 НК РФ).

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит одно из решений, указанных в пункте 7 статьи 101 Кодекса: о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, из смысла взаимосвязанных положений статей 100 и 101 Налогового кодекса следует, что налоговым законодательством установлена последовательная процедура закрепления и рассмотрения результатов налоговой проверки, предоставляющая налогоплательщику гарантии защиты его прав на каждом из этих этапов, в частности, решение о привлечении налогоплательщика к ответственности во всех случаях должно основываться на результатах, отраженных в акте проверки.

Согласно п. 14 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Обязанности должностных лиц налогового органа, осуществляющих рассмотрение материалов налоговой проверки, закреплены положениями п. 3, 4 ст.101 НК РФ.

Так, в частности, п.3 ст.101 НК РФ на должностное лицо налогового органа, рассматривающего материалы налоговой проверки, возлагается обязанность установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении.

В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения.

Таким образом, должностное лицо налогового органа, рассматривающее материалы налоговой проверки, вправе приступить к рассмотрению материалов налоговой проверки в отсутствии налогоплательщика, при наличии доказательств надлежащего извещения лица, привлекаемого к налоговой ответственности, о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

В рассматриваемом случае Инспекцией допущено нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые выразились в неизвещении надлежащим образом Общества о рассмотрении материалов налоговой проверки.

Как следует из материалов дела, акт по результатам выездной налоговой проверки Общества был составлен 21.06.2010 г.

Уведомлением N 36 (исх.N 14-07/14869 от 21.06.2010 г..) Инспекция сообщила Обществу, что акт выездной налоговой проверки N 02915 от 21.06.2010 г. будет рассматриваться 27 июля 2010 года в 14 часов по адресу: г. Воронеж, ул. Варейкиса, 49 (т.2, л.д. 95).

Акт проверки и уведомление N 36 были направлены Обществу 23.06.2010 по почте с сопроводительным письмом от 21.06.2010 N N14-07/14868 по адресу: г. Новосибирск, ул. Демьяна Бедного, 73 (т.2, л.д. 96, 97,98)

То обстоятельство, что адрес, по которому Инспекцией направлено уведомления, является юридическим адресом ООО "Омега-Трейд", Обществом не оспаривается, и подтверждается материалами дела (выписка из ЕГРЮЛ - т.1, 54-65).

Инспекция, посчитав Общество надлежаще извещенным о времени и месте рассмотрения материалов проверки, в отсутствие ООО "Омега-Трейд" 27 июля 2010 г.. рассмотрела материалы проверки.

Вместе с тем, в ходе рассмотрения дела Общество оспаривало факт получения как акта налоговой проверки (что воспрепятствовало Обществу представить возражения на акт), так и уведомления о месте и времени рассмотрения материалов проверки, что лишило Общество возможности участвовать в рассмотрении указанных материалов.

При этом, доказательств, свидетельствующих о том, что на момент рассмотрения материалов проверки (27.07.2010 г.) Инспекция располагала сведениями о надлежащем извещении Общества о месте и времени рассмотрения материалов проверки, Инспекцией не представлено.

Обязанность доказывания законности принятого ненормативного акта, в том числе и в части соблюдения Инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки возложена на Инспекцию. Следовательно, Инспекция обязана представить суду доказательства того, что на момент рассмотрения материалов проверки должностное лицо налогового органа располагало доказательствами надлежащего извещения лица о месте и времени рассмотрения материалов проверки.

Однако таких доказательств Инспекцией не представлено несмотря на неоднократные предложения суда апелляционной инстанции.

Как следует из пояснений Инспекции, она полагает, что факт направления в адрес Общества акта проверки и уведомления N 36 задолго до даты рассмотрения материалов проверки с учетом норм на пересылку почтовой корреспонденции является надлежащим доказательством соответствующего уведомления Общества.

Однако данные доводы основаны на предположениях, учитывая также то обстоятельство, что Общество оспаривает как факт получения акта проверки до рассмотрения Инспекцией материалов проверки и принятия решения.

Следовательно, акт, материалы выездной налоговой проверки были рассмотрены 27 июля 2010 г.. начальником Инспекции с участием должностных лиц, проводивших проверку, в отсутствие надлежащим образом извещенного о дате и времени рассмотрения материалов проверки налогоплательщика. Решение о привлечении Общества к налоговой ответственности вынесено Инспекцией 27 июля 2010 г..

В нарушение ч. 1 ст. 65 АПК РФ, ч. 5 ст. 200 АПК РФ Инспекция не представила достоверных доказательств рассмотрения материалов выездной налоговой проверки при наличии надлежащего извещения налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

При этом, неизвещение налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки лишает его возможности участвовать в рассмотрении материалов проверки, а также представлять письменные возражения и объяснения.

Приведенные обстоятельства в силу п. 14 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации является самостоятельным основанием для отмены решения Инспекции N 03304 от 27.07.2010 г.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Частью 5 ст. 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В нарушение указанных норм Инспекцией не представлено надлежащих доказательств законности принятого ненормативного акта.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе, и опровергающих выводы суда первой инстанции апелляционная жалоба Инспекции не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.

В соответствии с п.25 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 28.05.2009 г. N 36 " О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, поданной на часть решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции выносит судебный акт, в резолютивной части которого указывает выводы относительно обжалованной части судебного акта. Выводы, касающиеся необжалованной части судебного акта, в резолютивной части судебного акта не указываются.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение Арбитражного суда Воронежской области от 29.06.2011 по делу N А14-12624/2010/421/28 в обжалуемой части следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Коминтерновскому району г. Воронежа без удовлетворения.

Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).

Учитывая, что в соответствии с пп.1.1 п. 1 ст.333.37 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона N 281-ФЗ) государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, вопрос о взыскании государственной пошлины с Инспекции, как заявителя апелляционной жалобы, не разрешается.

Руководствуясь ст.ст. 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Воронежской области от 29.06.2011 по делу N А14-12624/2010/421/28 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Коминтерновскому району г. Воронежа без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

М.Б. Осипова

Судьи

В.А. Скрынников Т.Л. Михайлова