Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 июля 2006 г. N 13АП-5400/06

г. Санкт-Петербург

10 июля 2006 г.

Дело N А42-1796/2004

Резолютивная часть постановления объявлена 06 июля 2006 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 июля 2006 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Будылевой М.В., Петренко Т.И.

при ведении протокола судебного заседания: судьей Горбачевой О.В.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-5400/2006) ЗАО "Севзаппром" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 28.03.2006 по делу N А42-1796/2004 (судья Панфилова Т.В.),

по заявлению ЗАО "Севзаппром"

к Межрайонной ИФНС России N 5 по Мурманской области

о признании недействительным в части решения N 78 от 30.01.2004 года

при участии:

от заявителя: Верховодов Н.В. - доверенность от 16.02.06 б/н;

от ответчика: не явился, извещен (уведомление N 15063)

установил:

Закрытое акционерное общество "Севзаппром" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения от 30.01.2004 N 78 Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 5 по Мурманской области, правопреемником которой является Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области (далее - Инспекция), в части доначисления налога на добавленную стоимость, штрафных санкций и пени по выручке, полученной от деятельности по изготовлению (литью) зубных протезов и фрагментов литых металлических частей для зубопротезных изделий, а также напылению нитридом титана металлических протезов.

Решением Арбитражного суда Мурманской области от 28 марта 2006 г.. в удовлетворении требований Общества отказано.

В апелляционной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, просит отменить судебный акт и принять по данному делу новое решение.

В отзыве на жалобу Инспекция просит судебный акт оставить без изменения, а апелляционную жалобу Общества - без удовлетворения.

Представитель Общества в судебном заседании настаивал на удовлетворении жалобы по основаниям, изложенным в пояснениях.

Инспекция о времени и месте слушания дела извещена надлежащим образом, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, апелляционная инстанция установила следующее.

Инспекция провела выездную проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах в 2000 - 2002 годах, о чем составила акт от 06.01.2004 N 1.

В ходе проверки Инспекция выявила ряд нарушений законодательства о налогах и сборах, в том числе неуплату Обществом 792654 руб. НДС за 2000 - 2002 годы вследствие неправомерного применения льготы по этому налогу, предусмотренной подпунктом "у" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (далее - Закон N 1992-1; в 2000 году) и подпунктом 1 пункта 2 статьи 149 НК РФ (в 2001 и 2002 годах).

По результатам проверки Инспекция приняла решение от 30.01.2004 N 78, которым доначислила Обществу 792654 руб. НДС, 9976 руб. налога на прибыль, начислила соответствующую сумму пеней и привлекла заявителя к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Доначисление НДС инспекцией произведено в связи с неправомерным освобождением выручки от реализации работ по изготовлению (литью) зубных протезов и фрагментов литых металлических частей для зубопротезных изделий, а также напылению нитридом титана металлических протезов. По мнению налогового органа использование льготы по налогу на добавленную стоимость возможно только при наличии лицензии на выполнение вышеуказанных работ.

Общество, не согласившись с решением налогового органа, обратилось в арбитражный суд с требованием о признании недействительным в части ненормативного акта инспекции.

Налоговой проверкой правильности исчисления и полноты уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость охвачен период с мая 2000 г.. по 2002 г.., включительно. В период с мая 2000 г.. по 01.01.02г. порядок освобождения от НДС реализации протезно-ортопедических изделий регулировался Законом РФ "О налоге на добавленную стоимость". В статье 5 Закона N 1992-1 приведен перечень товаров, работ, услуг, освобождаемых от уплаты НДС, а также указаны условия предоставления льгот.

Порядок освобождения от НДС, предусмотренный пп."у" п.1 ст.5 Закона Российской Федерации от 06.12.1991 "О налоге на добавленную стоимость" (с учетом последующих изменений и дополнений), распространяется на реализацию зубных протезов, являющихся изделиями медицинского назначения.

При этом, налогообложение работ по нанесению износостойких покрытий на металлические зубные протезы, изготовление фрагментов металлических частей протезов, коронок, зависит от характера деятельности, отраженной в конкретном договоре и первичных документах, определяющих содержание сделки.

В случае реализации металлических зубных протезов с многослойными покрытиями, являющихся готовыми изделиями медицинского назначения, налог на добавленную стоимость не взимается.

В случае выполнения работ (оказания услуг) по нанесению покрытий на зубные протезы из материала (зубных протезов) заказчика данный вид деятельности не подпадает под действие вышеуказанной льготы, так как предприятие выполняет работу (оказывает услугу), а не реализует готовое изделие медицинского назначения.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в ходе проверки установлено, что общество осуществляет работы по изготовлению (литью) зубных протезов и фрагментов литых металлических частей для зубопротезных изделий, нанесение многослойных покрытий. Работы Обществом выполняются по договорам со стоматологическими поликлиниками и больницами, а также предпринимателями, осуществляющими стоматологические услуги.

Согласно заключенных договоров (в материалы дела представлены договоры, заключенные в 2003 г.., аналогичные условиям договоров рассматриваемого периода) Заказчик (стоматологическая поликлиника, больница и т.д.) поручает, а Исполнитель (Общество) принимает на себя выполнение работ по отливке заготовок фрагментов металлических частей для зубных протезов, нанесение металлопробных покрытий на протезы. При этом Заказчик принимает на себя обязательство по поставке исполнителю заготовок, восковых моделировок, изделий для напыления, а также принять и оплатить выполненные работы.

Таким образом, исходя из условий заключенных договоров, Общество не осуществляет изготовление и реализацию готовых медицинских изделий (протезно-ортопедических изделий), а выполняет работы, отражая в бухгалтерском учете поступившие от заказчиков денежные средства в качестве выручки от выполненных работ.

Действие льготы, установленной пп. "у" п. 1 ст. 5 Закона РФ "О НДС" распространяется непосредственно на товарную продукцию: изделия медицинского назначения, протезно-ортопедические изделия и медицинская техника.

Производство и распространение изделий медицинского назначения, производство и распространение медицинской техники включено в перечень видов деятельности, на осуществление которых в соответствии со статьей 17 Федерального закона от 25.09.1998 N 158-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" (действовал до 11.02.2002) и статьей 17 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" (вступил в силу с 11.02.2002) требуются лицензии, то с 01.03.2000 налогоплательщики, осуществляющие производство и реализацию изделий медицинского назначения вправе применить освобождение от уплаты НДС оборотов по реализации товаров (работ, услуг), перечисленных в подпункте "у" пункта 1 статьи 5 Закона N 1992-1, только при наличии соответствующей лицензии.

Однако Общество, выполняя работы по Заказам медицинских учреждений, осуществляющих стоматологическую деятельность, не осуществляет производства и реализации изделий медицинского назначения.

В связи с указанными обстоятельствами Комитет по лицензированию медицинской и фармацевтической деятельности "Мурманмедлицензия" письмом от 21.02.01г. N 33/77 (л.д. 47 т. 3) уведомил Общество, что деятельность, осуществляемая ЗАО "Севзаппром", не относится к медицинской, а, следовательно, не подлежит лицензированию.

Реализацию медицинских протезно-ортопедических изделий фактически осуществляют стоматологические клиники, являющиеся заказчиками работ, производимых ЗАО "Севзаппром".

Поскольку Общество не осуществляет производство и реализацию изделий медицинского назначения, выполнение работ не попадает под действие рассматриваемой льготы.

Согласно пп.1 п.2 ст.149 НК РФ от налогообложения освобождены медицинские товары, включая протезно-ортопедические изделия, сырье и материалы для их изготовления, полуфабрикаты.

Поскольку Общество по договорам выполняет работу (оказывает услугу), а не реализует медицинский товар, выручка, полученная от заказчиков в оплату выполненных работ, не подпадает под действие вышеуказанной льготы.

На основании изложенного следует признать, что выводы суда первой инстанции об осуществлении деятельности, подлежащей лицензированию, отраженные в обжалуемом судебном акте, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Однако ошибочные выводы не повлекли за собой принятия неправильного решения в части отказа Обществу в признании недействительным решения налогового органа в части доначисления НДС и пени по спорному эпизоду. В указанной части решение суда первой инстанции изменению не подлежит.

При этом апелляционный суд считает, что в действиях Общества отсутствовала вина, в связи с чем привлечение Общества к налоговой ответственности противоречит требованиям НК РФ, в связи с чем, решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене.

Как следует из материалов дела, предыдущая выездная налоговая проверка окончена инспекцией 31 июля 2000 г.. Проверкой правильности исчисления и полноты уплаты НДС охвачен период 2 квартал 1998 года - апрель 2000 г.. Пунктом 2.12. акта N 160 от 31.07.00г. инспекцией установлено, что выручка от реализации изделий медицинского назначения - литье и напыление зубных протезов, освобождена от НДС с пп. "у" п. 1 ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость", установив фактически право Общества на использование льготы. Нарушений при использовании льготы инспекцией во время проверки за 1998-2000 г.. не установлено. При этом деятельность Общества не изменилась. Обществом выполнялись работы по заказам клиник, а фактической реализации изделий медицинского назначения не осуществлялось. Материалами выездной налоговой проверки инспекции фактически подтвердилась правомерность применения налоговой льготы в период по апрель 2000 г.. Поскольку изменения порядка применения данной льготы с апреля 2000 г.. (последний налоговый период предыдущей проверки) по май 2000 г.. (первый налоговый период следующей налоговой проверки) не осуществлено, Общество, выполняя письменные разъяснения, изложенные в акте проверки, решении проверки, использовало льготы, исключая из объектов налогообложения выручку, полученную за выполненные работы.

В соответствии со статьей 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Информация о законодательстве о налогах и сборах и письменные разъяснения по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, которые налогоплательщики вправе получать в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 21 НК РФ, а также вправе ими руководствоваться, не носят нормативного правового характера и не являются обязательными для исполнения налогоплательщиками.

Согласно пункту 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Не являясь актами законодательства о налогах и сборах, обязательными для применения налогоплательщиками, эти документы позволяют представлять позицию перечисленных органов и определенным образом ориентируют налогоплательщиков в отношении налогов. Необходимо только, чтобы документы по смыслу и содержанию относились к тому налоговому периоду, когда было совершено налоговое правонарушение, а также ясно выражали позицию налогового органа по вопросам правильности применения норм законодательства о налогах и сборах, а также заполнения необходимых документов.

Выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции, освобождает его от ответственности за совершение налогового правонарушения (подпункт 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ).

Применяя льготу по НДС, Общество руководствовалась разъяснениями налогового органа, что в силу пп. 3 п. 1 ст. 111 Налогового кодекса РФ исключает его вину и, соответственно, возможность привлечения к налоговой ответственности.

На основании изложенного и руководствуясь п. 2 ст. 269, ст. 270, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 28 марта 2006 г.. по делу N А42-1796/2004-15 изменить.

Признать недействительным решение Межрайонной Инспекции МНС РФ N 5 по Мурманской области N 78 от 30 января 2004 года о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности по эпизоду, связанному с применением льготы по НДС в связи с деятельностью по литью фрагментов литых металлических частей для зубопротезных изделий, нанесению покрытий на металлические части для зубопротезных изделий.

В остальной части решения суда оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

М.В. Будылева Т.И. Петренко