Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 августа 2006 г. N 13АП-6470/06

г. Санкт-Петербург

17 августа 2006 г.

Дело N А42-1109/05-22

Резолютивная часть постановления объявлена 16 августа 2006 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 августа 2006 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего И.Б. Лопато

судей Г.В. Борисовой, Т.И. Петренко

при ведении протокола судебного заседания: Е.А. Немшановой

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-6470/2006) Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 04.05.2006 г. по делу N А42-1109/05-22 (судья Т.Н. Спичак),

по заявлению ФГУП "Арктикморнефтегазразведка"

к Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области

о признании частично недействительным решения и требования

при участии:

от заявителя: С.А. Яуров, дов. N 01/3291 от 19.12.2005 г.

от ответчика: А.Б. Караулов, дов. N 01-14-41-04/8881 от 02.12.2005 г.

установил:

Федеральное государственное унитарное предприятие "Арктикморнефтегазразведка" (далее - заявитель, Предприятие) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, предмет которого уточнен в порядке статьи 49 АПК РФ (т.3 л.д. 60), о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Министерства по налогам и сборам Российской Федерации по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый оран) от 22.12.2004 N 72 и требования от 27.12.2004 N 277. в части доначисления и взыскания недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за декабрь 2003 г., пени и налоговых санкций, по эпизодам, связанным со сдачей в аренду (фрахт) иностранным арендаторам морских судов "В. Шашин", "Кольская", "Калевала".

Судом первой инстанции в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произведена замена Межрайонной Инспекции МНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на Межрайонную Инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области.

Решением от 04 мая 2006 года суд удовлетворил заявленные требования.

В апелляционной жалобе Инспекция просит решение суда отменить. По мнению подателя жалобы, выводы суда о недействительности ненормативных актов налогового органа в части эпизодов, касающихся судов "В. Шашин", "Кольская" и "Калевала", основаны на неправильном применении норм материального права, а именно: статей 88, 148 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), статьи 431, 632, 635 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), статьи 198, 200, 204, 206, 211, 213, 217, 218 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации (далее - КТМ РФ).

В судебном заседании Инспекция поддержала доводы апелляционной жалобы и дополнения.

Представитель Предприятия возражал против удовлетворения жалобы, считая решение суда законным и обоснованным по основаниям, изложенным в письменных объяснениях. Заявитель указал, что фактически суда передавались в аренду с экипажем, то есть, по сути, спорные договоры являлись договорами тайм-чартера, а не бербоут-чартера. В связи с этим, местом оказания услуг по сдаче в аренду морских судов с экипажем является место фактического оказания услуг по управлению и технической эксплуатации судов. Поскольку суда эксплуатировались за пределами территории Российской Федерации, услуги по сдаче их в аренду не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела камеральную проверку представленной предприятием уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2003 года и установила, что в течение проверяемого периода Предприятие по договорам, заключенным с иностранными компаниями, оказывало услуги по сдаче в аренду морских судов БС "В. Шашин", БУ "Кольская", т/х "Калевала" без экипажа (бербоут-чартер). Выручку за оказанные услуги Предприятие не включило в облагаемый оборот по налогу на добавленную стоимость, поскольку в соответствии с законодательством о налогах и сборах местом оказания таких услуг является территория Российской Федерации, в результате чего был занижен налог на добавленную стоимость на сумму 2 438 884 руб.

Налоговый орган доначислил НДС в размере 2 569 820 руб. и, приняв к налоговым вычетам НДС в сумме 986 900 руб., определил сумму, подлежащую уплате в бюджет 1 451 984 руб.

Проверкой также установлено, что суммы авансовых платежей, поступивших в счет предстоящих поставок, в размере 16 294 457 руб. по фрахту СПБУ "Кольская" не облагаются НДС в соответствии с пунктом 2 статьи 162 НК РФ.

Решением от 22.12.2004 г. N 72 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" Предприятию предложено перечислить в бюджет доначисленный и неуплаченный в бюджет НДС за декабрь 2003 г. в размере 2 569 820 руб., налоговые санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в размере 514 194 руб. и пени в размере 383 931,11 руб.

На основании решения Инспекцией выставлены требование N 277 об уплате налога по состоянию на 27.12.2004 г.

Предприятие не согласилось с решением и требованием налогового органа в части доначисления и взыскания недоимки по НДС за декабрь 2003 г., пени и налоговых санкций, по эпизодам, связанным со сдачей в аренду (фрахт) иностранным арендаторам морских судов "В. Шашин", "Кольская", "Калевала", и обратилось с заявлением в Арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, на основании имеющихся в деле доказательств, сделал вывод о том, что фактически Предприятие оказывало иностранным контрагентам услуги по предоставлению им судов с экипажем, то есть услуги тайм-чартера, которые не подлежат обложению налогом в Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции соответствуют нормам материального права и фактическим обстоятельствам дела.

Как предусмотрено пунктом 2 статьи 148 НК РФ, местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые предоставляют в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке, не признается территория Российской Федерации, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

Согласно пункту 4 той же статьи документами, подтверждающими место выполнения работ (оказание услуг), являются контракт, заключенный с иностранными или российскими юридическими лицами; документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

Из указанных положений следует, что при определении места осуществления деятельности организации принимается во внимание правовая природа заключенного налогоплательщиком договора и фактический характер оказанных им услуг. При этом форма заключенного налогоплательщиком договора сама по себе не является основанием для взимания налога, поскольку объектом налогообложения признаются фактически осуществленные налогоплательщиком операции по реализации услуг.

В соответствии со статьей 632 ГК РФ по договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации. Согласно пункту 2 статьи 635 Кодекса члены экипажа являются работниками арендодателя. Они подчиняются распоряжениям арендодателя, относящимся к управлению и технической эксплуатации, и распоряжениям арендатора, касающимся коммерческой эксплуатации транспортного средства. Если договором аренды не предусмотрено иное, расходы по оплате услуг членов экипажа, а также расходы на их содержание несет арендодатель.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил ссылку налоговой инспекции на положения статьи 217 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации, согласно которой фрахтователь вправе укомплектовать экипаж судна лицами, ранее не являвшимися членами экипажа данного судна, или в соответствии с условиями бербоут-чартера лицами, ранее являвшимися членами экипажа данного судна.

По смыслу указанной нормы, комплектование экипажа судна, в том числе с привлечением лиц, ранее являвшихся членами экипажа того же судна, осуществляет фрахтователь. При этом независимо от способа комплектования экипажа судна капитан судна и другие члены экипажа судна подчиняются фрахтователю во всех отношениях.

Учитывая установленные применительно к гражданско-правовым отношениям принципы диспозитивности и свободы договора, условия, предусмотренные конкретными договорами, в том числе касающиеся распределения бремени расходов, могут не соответствовать приведенным в ГК РФ.

Налоговая инспекция, принявшая оспариваемое решение о доначислении суммы налога, не представила доказательств того, что члены экипажей морских судов, принадлежащих предприятию, привлекались иностранными компаниями, состояли с ними в трудовых отношениях, подчинялись указаниям фрахтователей. Как предусмотрено частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В то же время представленные Предприятием табели учета рабочего времени, расчетные листки членов экипажей, выписки из приказов по личному составу свидетельствуют о том, что члены экипажей судов состояли в трудовых отношениях не с иностранными компаниями, а с Предприятием, получая от него заработную плату. Должностные инструкции капитанов судов и положения о порядке несения службы на судах, находящихся в аренде, утвержденные Предприятием, правила внутреннего трудового распорядка, протоколы проверки знаний судоводителей, составленные образованной на Предприятии комиссией, письма иностранных компаний (фрахтователей) и другие доказательства подтверждают, что капитаны и члены экипажей судов находились в подчинении Предприятия и при исполнении обязанностей судовой службы руководствовались его указаниями. Согласно положениям о порядке несения службы управление и техническую эксплуатацию, а также техническое обслуживание судна во время нахождения в аренде обеспечивает Предприятие.

Таким образом, работа на судне экипажа ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" очевидно свидетельствует о направленности действий участников сделки на предоставление судна с экипажем. Отсутствие письменного согласования данного условия не исключает его применения к правоотношениям сторон.

Указанные обстоятельства получили правильную оценку судом первой инстанции, который сделал обоснованный вывод о том, что между Предприятием и иностранными компаниями фактически сложились отношения по оказанию услуг, связанных как с предоставлением судов в аренду, так и с их эксплуатацией (управлением) за пределами территории Российской Федерации, то есть отношения по тайм-чартеру, в связи с чем у Предприятия отсутствует объект налогообложения, предусмотренный подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, и обязанность по уплате налога.

Доводы налоговой инспекции основаны исключительно на анализе формы заключенных договоров и буквального значения содержащихся в них слов и выражений. В то же время согласно статье 431 ГК РФ при толковании условий договора судом буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. В случае невозможности определения содержания договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

По мнению подателя апелляционной жалобы, суд первой инстанции при квалификации договоров аренды судна не оценил вопрос несения расходов, поскольку согласно статье 204 КТМ РФ при аренде судна с экипажем (тайм-чартер) фрахтователь обязан оплатить стоимость бункера и другие связанные с коммерческой эксплуатацией судна расходы и сборы. Расходы, несвязанные с коммерческой эксплуатацией (на текущий ремонт, капитальный ремонт, модернизация, оплата страховки судна и т.д.) должно нести Предприятие. Указанные доводы признаются несостоятельными по следующим основаниям.

Статьей 636 ГК РФ установлено, что арендатор несет расходы, возникающие в связи с коммерческой эксплуатацией транспортного средства, в том числе расходы на оплату топлива и других, расходуемых в процессе эксплуатации материалов и на оплату сборов, если иное не предусмотрено договором аренды транспортного средства с экипажем.

Кодексом торгового мореплавания РФ определено, что по договору фрахтовая судна на время (тайм-чартер) фрахтователь обязан пользоваться судном и услугами членов его экипажа в соответствии с целями и условиями их предоставления, определенными тайм-чартером. Фрахтователь оплачивает стоимость бункера и другие, связанные с коммерческой эксплуатацией судна расходы и сборы (статья 204 КТМ РФ). При этом статьей 199 КТМ РФ предусмотрено, что правила, установленные главой 10 КТМ РФ "Договор фрахтовая судна на время (тайм-чартер)", применяются, если соглашением сторон не установлено иное.

В соответствии с частью 4 статьи 421 ГК РФ в случаях, когда условие договора предусмотрено нормой, которая применяется постольку, поскольку соглашением сторон не установлено иное, стороны могут своим соглашением исключить ее применение либо установить условие, отличное от предусмотренного в ней.

Как следует из материалов дела, стороны, при заключении договоров в отношении морских судов определили условия, при которых плавсредства предоставляются в аренду и все расходы по содержанию и эксплуатации судна несут фрахтователи.

Поскольку статья 636 ГК РФ, статья 204 КТМ РФ являются диспозитивными нормами, применяющимися при условии отсутствия соглашения сторон, несоответствие договоров в отношении судна "Валентин Шашин", плавобщежития "Калевала", НОБЛ "Кольская", в части распределения расходов между судовладельцем и фрахтователем, по указанным нормам не может быть квалифицировано как заключение бербоут-чартера (аренда судна без экипажа).

Апелляционной инстанцией не принимается довод Инспекции о том, что Предприятием заключены договоры бербоут-чартера, поскольку спорные суда зарегистрированы в бербоут-чартерном реестре. Внесение судов в указанный реестр не имеет правового значения в рамках применения положений пункта 2 статьи 148 НК РФ для квалификации оказанных фрахтователям услуг по аренде судов с экипажем Предприятия.

Ссылки подателя жалобы на недостаточный численный состав экипажей судов не правомерны, поскольку не основаны на нормах законодательства о налогах и сборах.

При вынесении решения судом оценены все представленные заявителем и налоговым органом доказательства, им дана надлежащая оценка, правильно применены нормы материального права, не допущены нарушения норм процессуального права, поэтому апелляционная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы и отмены решения суда.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 04.05.2006 г. по делу N А42-1109/2005 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

И.Б. Лопато

Судьи

Г.В. Борисова Т.И. Петренко