Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 6 декабря 2011 г. N 09АП-31102/11

г. Москва

6 декабря 2011 г.

Дело N А40-51601/11-129-222

Резолютивная часть постановления объявлена 1 декабря 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 6 декабря 2011 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи В.Я. Голобородько,

Судей Н.О.Окуловой, Р.Г.Нагаева,

при ведении протокола судебного заседания секретарем И.С. Забабуриным

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы

Управления Федеральной Налоговой Службы России по городу Москве и Инспекции

Федеральной налоговой службы N 25 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 22.09.2011

по делу N А40-51601/11-129-222, принятое судьей Фатеевой Н.В.

по заявлению Федерального государственного унитарного предприятия "Главный

радиочастотный центр" (ОГРН 1027739334479), 117997, Москва г, Дербеневская наб, 7,

СТР.15

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по г. Москве (ОГРН

1047725054486), 115193, Москва г, Кожуховская 5-я ул, 1/11

Управлению Федеральной налоговой службы по г. Москве (ОГРН 1047710091758),

115191, Москва г, Тульская Б. ул, 15

о признании незаконными решений

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Окунев М.В. по дов. N Др-55 от 23.06.2011, Бутко А.В. по дов. N Др-14

от 01.03.2011

от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по г.

Москве - Иванова А.П. по дов. N 05-01/066 от 04.08.2011, Гусихин А.В. по дов. N 05-

01/059 от 11.01.2011, Управлению Федеральной налоговой службы по г. Москве -

Убушаева Н.К по дов. N 53 от 21.06.2011

УСТАНОВИЛ

ФГУП "Главный радиочастотный центр" (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными: решения ИФНС России N 25 по г.Москве (от 24.12.2010 г.. N 14-17/42/1, решения УФНС России по г. Москве от 28.02.2011 г.. N 21-19/018422.

Своим Решением Арбитражный суд г. Москвы признал недействительными как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации:

решение Ответчика-1 от 24.12.2010 г. N 14-17/42/1, за исключением начисления ЕСН, пени и штрафа по ЕСН по эпизоду, связанному с выплатой премий в общей сумме 496.000 руб. 00 коп.; решение Ответчика-2 от 28.02.2011 г.. N 21-19/018422, за исключением доводов об отмене решения Ответчика-1 в части начисления ЕСН, пени и штрафа по ЕСН по эпизоду, связанному с выплатой премий в общей сумме 496.000 руб. 00 коп.

С решением суда не согласились налоговые органы, обратились с апелляционными жалобами, обращение с которыми мотивируют тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционные жалобы, в котором просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст.266, ч.5 ст. 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционных жалоб, отзывов на них, оснований к отмене решения не усматривает.

Из материалов дела усматривается, что ИФНС России N 25 по г. Москве в период с 21.01.2010 по 15.09.2010 была проведена выездная налоговая проверка ФГУП "ГРЧЦ" за период с 01.01.2007 г. по 31.12.2008 г., о чем составлены Акт проверки от 15.11.2010 N 14-17/32 (т. 1 л.д. 22-35) и Справка от 15.09.2010N 14-17/18/С (т. 1 л.д. 36-38).

03.12.2010 заявитель направил в адрес Ответчика-1 Возражения по Акту выездной налоговой проверки от 15.11.2010 N 14-17/32 (т.1 л.д. 42-53).

24.12.2010 Ответчик-1 вынес Решение N 14-17/42/1 (т.1 л.д. 54-72) о привлечении заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 ч. 1 Налогового кодекса Российской федерации (НК РФ) за неуплату (неполную уплату) единого социального налога (ЕСН), в размере 80.710 рублей и п. 2 ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил уч?та доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, совершенных в течение более одного налогового периода в размере 15.000 руб.

Кроме того, своим Решением Ответчик-1 обязал заявителя уплатить сумму недоимки по ЕСН в размере 403.552 рубля, сумму недоимки по налогу на добавленную стоимость (НДС), в размере 745.058 рублей, а также пени, начисленные по состоянию на 24.12.2010 г., в размере 98.997 рублей.

Не согласившись с Решением Ответчика-1, руководствуясь п. 1 ст. 138 ч. 1 НК РФ, заявитель 19.01.2011 г. направил в Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве (Ответчик-2) Апелляционную жалобу (т.1 л.д. 101-107).

Решением УФНС России по г.Москве от 28.02.2011 решение инспекции изменено путем отмены в части выводов Инспекции ФНС России N 25 по г. Москве о

неправомерном отнесении ФГУП "ГРЧЦ" к выплатам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, и начислении ЕСН с премий в общей сумме 496.000 руб., имеющих отношение к производственным результатам.

В остальной части решение оставлено без изменения и вступило в законную силу.

Решения инспекции и вышестоящего налогового органа оспорены заявителем в судебном порядке.

Основанием для отказа в принятии суммы НДС в размере 745 057 руб. к вычету явилось списание Заявителем основных средств (шкафов, столов, ящиков, диванов и др.) до окончания срока амортизации по причине их порчи и невозможности дальнейшего использования после перевозки, при том, что Заявителем не восстановлен НДС с остаточной стоимости списанных основных средств.

Как следует из имеющихся в деле доказательств, заявитель списал объекты основных средств (мебель, жалюзи, технику вычислительную, локально-вычислительные сети, инженерные системы, кондиционеры и др.) до окончания срока амортизации по причине физического и морального износа и пр., что подтверждается Актами от 12.11.2007 N 61, от 09.11.2007 N 51, от 09.11.2007 N 29, 16.04.2008 N 9, от 16.04.2008 N 8/1, от 16.04.2008 N 9/1, от 27.11.2008 N 14, от 27.11.2008 N 15, от 27.11.2008 N 16, от 27.11.2008 N 23, от 27.11.2008 N 25, от 27.11.2008 N 24, от 27.11.2008 N 18. от 27.11.2008 N 21. от 27.11.2008 N 22, от 27.11.2008 N 26, от 27.11.2008 N 17, от 08.12.2008 N 27, от 08.12.2008 N 29, от 08.12.2008 N 30 (т.З л.д. 21-1;т.2 л.д. 150-120).

Общая сумма остаточной стоимости списываемых объектов основных средств согласно указанным выше актам составила 4 884 265 руб., из них в 2007 г. - 207 331 руб.; в 2008 г. -4 676 934 руб..

Пункт 3 статьи 170 НК РФ предусматривает случаи, при которых суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению.

НК РФ не содержит норм, обязывающих налогоплательщиков восстанавливать суммы налога, исчисленные с остаточной стоимости основных средств, ранее приобретенных для осуществления операций, облагаемых НДС, и списанных до того, как объекты основных средств будут полностью самортизированы, в том числе по причине невозможности их дальнейшего использования в деятельности организаций, таких как поломка, физический и моральный износ и пр.

Случаи, когда налогоплательщик обязан восстанавливать суммы налога на добавленную стоимость, ранее правомерно принятые к вычету, установлены п. 3 ст. 170 и п. 8 ст. 145 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) и данный перечень случаев является исчерпывающим, расширительному толкованию не подлежит и не содержит требования восстанавливать НДС в случае списания объекта основных средств раньше окончания срока амортизации.

Таким образом, Налоговый кодекс не относит списание не полностью самортизированных основных средств к случаям, когда налогоплательщик обязан восстановить ранее зачтенный НДС.

Ответчики в своих решениях не оспаривают, что Заявитель правомерно в соответствии с п/п. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ предъявил к вычету суммы НДС, уплаченные им при приобретении имущества, которое использовалось для осуществления операций, признаваемых нормами главы 21 НК РФ объектами налогообложения, как не оспаривают и факт выбытия указанного имущества.

То обстоятельство, что основные средства списаны до истечения срока их использования (полной амортизации), с точки зрения Заявителя, не предусмотрено нормами главы 21 НК РФ (в том числе ст. 145 и п.п. 2, 3 ст. 170 НК РФ) как основание для восстановления и уплаты в бюджет сумм НДС, ранее правомерно принятых к вычету.

Согласно ст. 23 НК РФ на налогоплательщике лежит обязанность уплачивать законно установленные налоги. Следовательно, обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к зачету суммы НДС должна быть предусмотрена законом.

При таких обстоятельствах у Ответчиков отсутствовали законные основания для восстановления ранее правомерно принятых к вычету сумм НДС по основным средствам, поскольку нормы указанные в ст. 145 и п.п. 2, 3 ст. 170 НК РФ являются императивными и не подлежат иному толкованию.

Кроме того, основные средства, списанные по Актам N 21 на сумму 3 546 752,35, N 22 на сумму 9 848,07 и N 26 на сумму 136 460,50 были демонтированы и в результате демонтажа материалы были оприходованы на склад по рыночной стоимости для дальнейшего использования в деятельности организации, облагаемой НДС.

Ссылка инспекции на Письмо Минфина России от 29.01.2009 N 03-07-11/22 правомерно не была принята судом первой инстанции, поскольку в указанном письме указано, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что доначисление заявителю НДС в сумме 745.058 руб., в том числе: за ноябрь 2007 года - 31.627 руб., за 2-й квартал 2008 года -34.828 руб., за 4-й квартал 2008 года - 678.603 руб., неправомерно.

По мнению Ответчиков заявитель при увольнении работников в 2007-2008 годах заключал дополнительные соглашения при расторжении трудового договора и выплачивал дополнительные компенсации, неправомерно относив их к выплатам, не уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль и не производил начисление ЕСН.

Заявителю доначислен Единый социальный налог в сумме 392.432 руб., пени за несвоевременное исполнение обязанности по уплате ЕСН в сумме 95.529 руб., начислен штраф 20% от неуплаченного налога в сумме 78.486 руб.

Указанные доводы ответчиков суд первой инстанции обоснованно посчитал необоснованными в силу следующего.

В соответствии со ст. 78 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ) трудовой договор можно расторгнуть в любое время при достижении договоренности между работником и работодателем.

Согласно ст. ст. 129, 132 ТК РФ под оплатой труда понимается совокупность отношений, связанных с установлением размеров и осуществлением работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными и трудовыми договорами, соглашениями, локальными нормативными актами.

В составе расходов налогоплательщика на оплату труда, согласно ст. 255 НК РФ, включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли расходами признаются любые обоснованные (т.е. экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ), при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Трудовым кодексом Российской Федерации не предусмотрена выплата компенсации (отступных) в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон трудового договора. Закон обязывает выплатить увольняющему сотруднику только денежную компенсацию за неиспользованные отпуска (ст. 127 ТК РФ).

Дополнительная компенсация при увольнении работников по соглашению сторон, выплачиваемая на основании соглашения о расторжении трудового договора, не признается закрепленной трудовым договором, а значит в силу п. 21 ст. 270 НК РФ в составе расходов на оплату труда не учитывается.

Поскольку эта выплата не предусмотрена законом и не определен е? размер, она не является обязанностью работодателя (гл. 27 ТК РФ, Письмо Минфина России от 20.12.2007 N 03-04-06-02/223).

В тексте дополнительного соглашения уволенных работников заявителя не содержится указания на то, что соглашение является неотъемлемой частью трудового договора, что необходимо при отнесении на расходы указанных выплат. На это указано и в Письме Минфина РФ от 07.10.2010 N 03-03-06/1/639.

Не предусмотрена эта выплата и положениями Коллективного договора заявителя.

Работодатель не вправе включать данные выплаты в состав расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку это будет противоречить ч.1 ст. 255 НК РФ. Указанные выплаты нельзя отнести и к разряду обоснованных расходов согласно ст. 252 НК РФ, поскольку такие расходы экономически неоправданны и не направлены на получение дохода (работник увольняется, следовательно, в экономической деятельности работодателя участия он больше принимать не будет).

Указанная позиция заявителя подтверждается судебно-арбитражной практикой (Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 16.04.2007 г.. по делу N КА-А40/2100-07).

Поскольку данные выплаты не включаются в состав расходов при подсчете налоговой базы по налогу на прибыль, то работодатель не обязан уплачивать с них ЕСН.

В соответствии с п. 3 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения работникам не признаются объектом налогообложения ЕСН, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Данные выплаты на основании п. 29 ст. 270 НК РФ рассматриваются как выплаты в пользу работников и не учитываются в целях налогообложения прибыли.

Следовательно, налоговым органом неправомерно доначислен ЕСН, пени по ЕСН и штраф по ЕСН в связи со следующим.

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В п. 3 ст. 236 НК РФ предусмотрено, что указанные в п. 1 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Поскольку суммы денежных компенсаций не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организации в текущем отчетном (налоговом) периоде, то они не будут признаваться объектом налогообложения по ЕСН на основании п. 3 ст. 236 НК РФ. Аналогичные выводы содержит Письмо Минфина России от 21.02.2008 N 03-03-06/2/38, а также Письмо Минфина России от 07.10.2010 г. N 03-03-06/1/639.

Выплаты работникам, упомянутые выше, не предусмотренные системой оплаты труда, трудовыми и коллективными договорами, не были на основании п. 29 ст. 270 НК РФ, отнесены заявителем к расходам на оплату труда при определении налоговой базы по налогу на прибыль, и, следовательно, в соответствии с п. З.ст. 236 НК РФ не признаются объектом налогообложения ЕСН.

Заявитель правомерно не включил в налоговую базу по ЕСН суммы дополнительных компенсаций при увольнении.

В целях налогообложения прибыли подобные выплаты не могут рассматриваться как расходы на оплату труда в смысле статьи 255 НК РФ, поскольку не отвечают критериям, установленным в преамбуле статьи 255 НК РФ, для расходов на оплату труда. Данные выплаты на основании п. 29 статьи 270 НК РФ рассматриваются как выплаты в пользу работников и не учитываются в целях налогообложения прибыли. Аналогичный вывод содержит Письмо ФНС от 21.10.2009 N 3-2-06/115.

Также согласно письму Управления ФНС по г. Москве от 13.01.2006 г.. N 21-11/1189, расходы в сумме отступного, выплачиваемого работнику при расторжении трудового договора по соглашению сторон и не предусмотренного трудовым или коллективным договором, не отвечают требованиям статей 252 и 255 НК РФ. Поэтому они не могут быть учтены при формировании налоговой базы для исчисления налога на прибыль. Аналогичные выводы содержат: письмо Управления ФНС по г. Москве (Ответчика-2) от 24.05.2007 г. N21-11/048227@); письмо Минфина России от 26.09.2008 г. N03-03-06/1/546; письмо Минфина России от 21.02.2008 г. N03-03-06/2/38 и другие.

Кроме того, в случае доначисления ЕСН по результатам выездной налоговой проверки, налоговый орган должен был уменьшить базу по налогу на прибыль на 5.267.552 рублей, в том числе: доначисленного ЕСН на сумму 392.432 руб.; выплат, признанных в пункте 2.3. в подпункте б) Акта неправомерно отнесенными к выплатам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, в размере 4.368.000 рублей. Таким образом, налог на прибыль подлежит уменьшению на 1.142.504 рублей. Корректировка налоговой базы по налогу на прибыль налоговым органом не произведена.

Оспариваемым решением инспекции заявитель привлечен также к налоговой ответственности, предусмотренной п.2 ст. 120 НК РФ, согласно которой грубое

нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере тридцати тысяч рублей.

Под грубым нарушением правил уч?та доходов и расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов, или счетов-фактур, или регистров бухгалтерского или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных

операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Из решения Ответчика не следует, что заявитель вел с нарушением правил уч?т доходов, расходов и объектов налогообложения, что заявитель не представил, либо у заявителя отсутствуют первичные документы, счета-фактуры или регистры

бухгалтерского или налогового учета.

Ни в оспариваемом решении инспекции, ни в акте проверки не указаны действия или бездействие налогоплательщика, на основании которых налоговый орган пришел к выводу о совершении заявителем правонарушения, предусмотренного п.2 ст. 120 НК РФ. В процессе судебного разбирательства данные обстоятельства ответчики также не пояснили.

При таких обстоятельствах, в связи с отсутствием события налогового правонарушения, в нарушение ст. 109 НК РФ заявитель незаконно привлечен к налоговой ответственности предусмотренной п. 2 ст. 120, п. 1 ст. 122 НК РФ.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том что решение ИФНС России N 25 по г.Москве от 24.12.2010 г.. N 14-17/42/1 в указанной части не соответствует требованиям ст.ст. 106, 108, 109, 120, 122, 170-172, 236 НК РФ, нарушает права и законные интересы заявителя.

Решение УФНС России по г. Москве по апелляционной жалобе от 28.02.2011 г.. N 21-19/018422 в указанной части, в силу статей 32, 101.2, пункта 2 статьи 140 НК РФ также является незаконным.

Доводы 2-го ответчика о том, что решение УФНС не нарушает права заявителя, судом не принимаются по следующим основаниям.

Согласно ст.140 НК РФ по итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе:

1) оставить жалобу без удовлетворения;

2) отменить акт налогового органа;

3) отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;

4) изменить решение или вынести новое решение.

Таким образом, вышестоящий налоговый орган имеет полномочия отменить или изменить решение нижестоящей инспекции в случае его неправомерности и восстановить нарушенное право заявителя во внесудебном порядке.

Однако в данном случае УФНС сочло доводы инспекции правомерными, в удовлетворении жалобы отказано, неправомерное решение вступило в законную силу и налогоплательщик вынужден был обратиться в суд за защитой нарушенного права.

С учётом изложенных обстоятельств,суд апелляционной инстанции оснований к отмене решения не усматривает.

На основании статьей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 110, 266,267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 22.09.2011 по делу N А40-51601/11-129-222 оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

В.Я.Голобородько

Судьи

Н.О.Окулова Р.Г.Нагаев