Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 декабря 2011 г. N 13АП-16913/11

г. Санкт-Петербург

07 декабря 2011 г.

Дело N А56-15329/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 01 декабря 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 декабря 2011 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Будылевой М.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: Куписок А.Г.

при участии:

от истца (заявителя): Галныкин Э.Н. по доверенности от 10.03.2010, Дзимистаришвили М.О.протокол N 1/11 от 09.09.2011, генеральный директор, Царикова Л.Е. по доверенности N 108 от 30.11.11., Калинин В.Н. по доверенности N 107 от 30.11.11

от ответчика (должника): Занько Ю.М.(Управление ФНС) по доверенности от 24.12.10 N 11-06/52056, Газиева Н.В. по доверенности от 29.12.10 N 11-11/52674, Семенова А.М. по доверенности от 02.11.11 N 11-11/52700

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-16913/2011) Межрайонной ИФНС России N 6 по Ленинградской области на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 25.07.2011 по делу N А56-15329/2011 (судья ПаськоО.В.), принятое

по заявлению ЗАО "Тихвинский лимонадный завод "Воды-Лагидзе"

к Межрайонной ИФНС России N 6 по Ленинградской области

о признании недействительным решения

установил:

Закрытое акционерное общество "Тихвинский лимонадный завод - "Воды Лагидзе" (ОГРН N 1044701850830, место нахождения: Ленинградская обл, Тихвинский р-н, Тихвин г, Шведский проезд, 7, далее - Общество, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 6 по Ленинградской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 16.02.2011 N 03-05/517 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:

доначисления НДС в сумме 3 309 548 руб., налога на прибыль в сумме 7 097 892 руб.;

привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 345 561 руб., за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 492 114 руб.;

доначисления пени по НДС в сумме 1 173 293 рубля, по налогу на прибыль в сумме 2 124 400 рублей.

Решением суда первой инстанции от 25.07.2011 заявленные Обществом требования удовлетворены.

В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда отменить и отказать налогоплательщику в удовлетворении требований, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

В судебном заседании представители инспекции доводы по жалобе поддержали, настаивали на ее удовлетворении.

Представитель Общества с доводами жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве, просил решение суда оставить без изменения.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты налогов за период 2007 - 2008 года. По результатам проверки составлен акт N 03-05/32 от 31.12.2010. На акт проверки представлены возражения.

По итогам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика, инспекцией принято решение N 03-05/517 от 16.02.2011 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль, НДС в виде штрафа в сумме 882 253 рубля, по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 319 621 рубль. Указанным решением Обществу доначислены НДС в сумме 3 309 548 рублей, пени в сумме 1 173 293 рубля, налог на прибыль в сумме 7 320 785 рублей, пени в сумме 2 190 869 рублей, НДФЛ в сумме 184 983 рубля, пени в сумме 24 461 рубль, уменьшена сумма убытка за 2007 год в размере 1 055 787 рублей, предложено удержать НДФЛ в размере 1 413 126 рублей.

Решением Управления ФНС РФ по Ленинградской области от 11.04.2011 N 16-21-15/05476 решение инспекции отменно в части предложения удержать НДФЛ в размере 1 413 126 рублей и привлечения Общества к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 282 625 рублей. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Общество, считая, что решение налогового органа не соответствует требованиям налогового законодательства и нарушает права и законные интересы хозяйствующего субъекта в экономической сфере деятельности, обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в части.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика указал, инспекцией в нарушение требований ст. 31 НК РФ при отсутствии первичных документов налогоплательщика не применил расчетный метод определения налоговых обязательств, установив суммы налогов по неполным и неподтвержденным первичным и учетным данным, а также одновременно применил кассовый метод и метод начисления.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции подлежащим частичной отмене.

Как следует из материалов дела, в ходе проверки Обществом не представлены первичные и учетные документы по 2007 году и 1 кварталу 2008 года в связи с их утратой в результате пожара, произошедшего 05.05.2008.

В нарушение требований ст. 17 ФЗ "О бухгалтерском учете", ст. 23 НК РФ налогоплательщик не обеспечил сохранности и восстановления документов первичного бухгалтерского учета и налоговых регистров. Налоговая проверка (2007, 1 квартал 2008 года) проведена на основании данных о налогоплательщике, имеющихся в налоговом органе, выписок по расчетным счетам, ответов покупателей и поставщиков, поступивших по запросам инспекции, восстановленных Обществом документов по начислению и выплате заработной платы. Проверка за период 2, 3, 4 кварталы 2008 года проведена на основании представленных Обществом по требованию документов.

Налог на прибыль.

В декларации налогоплательщика за 2007 год заявлен убыток в размере 1 055 787 рублей.

В ходе проверки инспекцией произведено доначисление налога на прибыль за 2007 год в размере 4 637 325 рублей.

Основанием для доначисления налога на прибыль явился вывод налогового органа о занижении внереализационных доходов на сумму 14 516 559 рублей (ООО "Необалт") и неподтверждение заявленных в декларации расходов в размере 5 861 418 рублей (в декларации расходы 7 263 410 рублей, документально подтверждены 1 401 992 рубля).

Материалами дела установлено, что Обществом 15.10.2007 с ООО "НЕобалт" заключен договор N 5, согласно условий которого Общество (агент) за вознаграждение осуществляет закуп дикорастущих ягод, которые передает принципалу.

Условиями договора предусмотрено, что принципал в течение календарного месяца частями или полностью перечисляет на расчетный счет агента денежные средства на закупку ягод. По итогам закупа Агент направляет принципалу отчет за календарный месяц с указанием затрат на закуп. По мере поступления ягод сторонами составляется акт приема передачи закупленного товара. Агентское вознаграждение определено в размере 5,5% от суммы перечисленных в течение месяца на закупки ягод.

За период с октября по декабрь 2007 года на расчетный счет Общества принципалом перечислены денежные средства в размере 14 516 559 рублей. В платежных поручениях в назначении платежа указано "перечисление денежных средств по агентскому договору от 15.10.2007 N 5, без НДС".

Поскольку в ходе проверки налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие закуп ягод и их передачу принципалу, акты приема, переда, отчеты агента о произведенных расходах, инспекцией сделан вывод о безвозмездном получении Обществом денежных средств, которые квалифицированы в качестве внереализационного дохода.

Требование инспекции, направленное в адрес ООО "Необалт" оставлено контрагентом без исполнения.

Апелляционный суд считает необоснованным включение налоговым органом во внереализационный доход налогоплательщика денежных средств в сумме 14 516 559 рублей, полученной в счет исполнения агентского договора. Налоговым органом не доказано, что полученные денежные средства на расчетный счет налогоплательщика от принципала - ООО "Необалт" являются безвозмездно полученным имуществом.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии со ст. 248 НК РФ к доходам относятся:

доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации);

внереализационные доходы, определяемые в порядке статьи 250 НК РФ.

Согласно пункту 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившие комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение (подпункт 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ).

Согласно статье 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре (статья 1006 ГК РФ).

По смыслу перечисленных норм у агента не возникает права собственности на товары (денежные средства, перечисленные принципалом агенту для приобретения товаров) ни в момент их приобретения, ни в момент реализации.

В соответствии со статьей 1008 ГК РФ документами, служащими основанием для расчетов в рамках посреднических договоров, являются отчеты поверенного (агента), подтверждающие факт исполнения поручения доверителя или совершения агентом юридических действий.

Материалами дела подтверждено, что Общество документально не подтвердило выполнение им обязательств в соответствии с условиями агентского договора, а именно отсутствуют документы о закупе ягод, не представлены отчеты о произведенных расходах, акты приема-передачи ягод принципалу, а также иные документы, подтверждающие исполнение Обществом обязательств по агентскому договору.

Более того, в ходе проверки установлено, что принципал не перечислил агенту агентское вознаграждение.

Поскольку у агента в силу требований Гражданского кодекса РФ не возникает права собственности на денежные средства, перечисленные принципалом в счет исполнения обязательств агента по приобретению товара, у Общества перед ООО "Необалт" возникает кредиторская задолженность, которую принципал вправе потребовать к возврату.

Согласно пункту 18 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Таким образом, исходя из фактических обстоятельств (перечисление денежных средств ООО "Необалт" в счет исполнения агентского договора осуществлено в октябре - декабре 2007 года, отсутствие доказательств исполнения агентом поручения по закупу ягод и дальнейшей передаче принципалу) у Общества обязанность по включению полученных на расчетный счет денежных средств в сумме 14 516 559 рублей в состав внереализационных доходов возникает при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 год.

Поскольку у налогового органа отсутствовали основания для включения денежных средств в размере 14 516 559 рублей в состав внереализационных доходов, решение инспекции в указанной части правомерно признано недействительным.

Пункт 8 ст. 250 НК РФ не относится к рассматриваемым правоотношениям, поскольку устанавливает порядок оценки доходов при получении имущества безвозмездно. Кроме того, спорные денежные средства перечислены комитентом в счет исполнения обязательств по агентскому договору, что прямо указано в платежных поручениях, что исключает квалификацию денежных средств в качестве безвозмездно полученного имущества.

В налоговой декларации Обществом отражены доходы в размере 6 207 623 рубля, расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль за 2007 год в размере 7 263 410 рублей.

Исходя из данных расширенных выписок движения денежных средств по расчетным счетам и документов, представленных 3 покупателями, инспекцией не установлено расхождение по сумму дохода.

В связи с отсутствием документов размер расходов по налогу на прибыль определен инспекцией на основании расширенных выписок о движении денежных средств, документов, представленных контрагентами по запросам, документов, представленных налогоплательщиком в камеральный отдел в период до начала проверки (имеющихся в распоряжении налогового органа).

По итогам проверки документально подтверждены расходы в размере 1 401 992 рубля, в том числе: 258 817 рублей (налоги), 848 894 рубля (заработная плата), 294 281 рубль (расходы, связанные с реализацией).

Расходы в размере 5 861 418 рублей, указанные налогоплательщиком в декларации документально не подтверждены, в связи с утратой документов в пожаре.

Общество в обоснование произведенных расходов ссылается на расширенные выписки, согласно которым в 2007 году налогоплательщиком произведены расходы на сумму 1 284 874,91 рублей, в том числе по Сбербанку - 242 752 рубля, по Рускобанку - 1 042 122,91 рубль.

Расходы в сумме 4 576 543,09 рублей в 2007 году Обществом путем безналичного перечисления денежных средств через расчетные счета не оплачивались.

Общество по причине пожара утратило документы, подтверждающие правомерность исчисления налогоплательщиком налога за 2007 год.

Налоговый орган в силу указанного обстоятельства исчислил суммы налогов, подлежащие уплате обществом с налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, указанной налогоплательщиком в налоговой декларации и частично подтвержденной покупателями ООО "Кафе Логидзе", ООО "Столичная торговая компания Северо-Запад", ЗАО "Атоматпроизводство Александровское", частично приняв расходы, связанные с уплатой налогов, выплатой заработной платы, оплаты поставщикам ООО "Модуль", ООО "Региональный технический экспертный центр энергетики", ООО "Технополис", ЗАО "СПб Образцовая типография", ЗАО "Ростек-Псков".

Апелляционный суд считает такой подход к определению налогового бремени налогоплательщика не соответствующим требованиям налогового законодательства.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации определяет, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Согласно пункту 7 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В рассматриваемом случае, утрата налогоплательщиком первичной документации, а также регистров налогового учета, книг покупок, книг продаж, сравнима с неведением налогоплательщиком налогового учета и невозможностью (более 2-х месяцев) предоставить налоговому органу бухгалтерские документы, за проверяемый период.

Материалами дела установлено, что из имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщика невозможно сделать вывод об объемах выручки и расходов за 2007 год.

Доход по декларации 6 207 623 рубля, за 2007 год на расчетный счет поступили денежные средства в размере 7 545 385,30 рублей, в том числе НДС, 1 150 990,09 рублей, в декларациях по НДС налогоплательщиком с реализации товаров исчислен НДС в размере 1 884 261 рубль.

Указанные суммовые показатели свидетельствуют о наличии расхождений между данными, указанными в декларациях по налогу на прибыль и НДС, а также не соответствуют поступившим на расчетный счет средствам. При этом, в ходе проверки налоговый орган в качестве налоговой базы по налогу на прибыль принял показатель, указанный в декларации налогоплательщика.

Без первичных документов и регистров налогового учета, книг покупок и книг продаж невозможно достоверно определить налоговую базу по налогу на прибыль, установить налог подлежащий уплате налогоплательщиком, применяющим метод начисления.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 НК РФ, в целях главы 25 Кодекса при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств.

В силу пункта 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.

Исходя из указанных требований налогового законодательства определение доходов и расходов на основании расширенных выписок о движении денежных средств по расчетным счетам является неправомерным.

Основания, установленные п. 1 ст. 273 НК РФ, для применения к налогоплательщику кассового метода определения доходов и расходов отсутствуют.

Согласно пункту 2 статьи 87 Налогового кодекса РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах. Пунктом 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Пунктом 1 статьи 17 Налогового кодекса РФ определено, что налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.

Таким образом, фактически законодательством о налогах и сборах установлено, что при проведении выездных налоговых проверок налоговые органы должны определить правомерность исчисления и уплаты налогоплательщиком налога, при том, что для определения суммы налога к уплате установления налоговой базы без учета налоговым органом порядка определения налога, установленного законодательством (применение расходов) недостаточно, а, следовательно, неправомерно.

Кроме того, необходимо отметить и то обстоятельство, что инспекция в ходе проверки не установила факт правомерного определения налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку взяла суммовые значения налоговой базы из налоговых деклараций общества, частично подтвержденные ответами на запросы инспекции 3 покупателей.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что при доначислении обществу налогов, налоговый орган не использовал данные по аналогичным налогоплательщикам и произвел расчет налогов только на основании имевшихся у него налоговых деклараций налогоплательщика, ответов трех покупателей, 5 поставщиков и расширенных выписок движения денежных средств по расчетным счетам, то есть, не проверил как правильность определения обществом налоговой базы по налогу на прибыль, так и обоснованность применения им соответствующих расходов.

Таким образом, судом первой инстанции правомерно признано недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль за 2007 год в размере 4 637 325 рублей, соответствующих пени и налоговых санкций.

В ходе проверки инспекцией произведено доначисление налога на прибыль за 2008 год в размере 2 683 460 рублей.

Налогоплательщиков в ходе проверки представлены документы за период с мая 2008 по декабрь 2008 года. Первичные документы, регистры бухгалтерского учета за период с 01.01.2008 по 30.04.2008 Обществом не представлены в связи с утратой в результате пожара и не восстановлением до начала проверки.

Основанием доначисления налога на прибыль за 2008 год явился вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком доходов от реализации на сумму 8 241 659 рублей, который сделан на основании выписок по расчетным счетам, встречных проверок, деклараций по налогу на прибыль, по НДС, первичных документов. Расчет дохода представлен инспекцией в Приложении N 1 (л.д. 65-68 т. 1).

Согласно декларации по налогу на прибыль Обществом заявлен доход в размере 6 656 000 рублей. Инспекцией определен доход в размере 14 897 659 рублей.

Инспекция в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год приняла в качестве доказательства получения дохода следующие показатели:

- данные о дебиторской задолженности согласно баланса налогоплательщика по состоянию на 01.01.2008, 01.04.2008, 01.07.2008, 01.10.2008;

- данные о реализации товаров в счет ранее поступивших авансов, согласно деклараций по НДС за 2008 год;

- выручка от реализации товара, согласно счетам-фактурам, полученным в ходе встречных мероприятий налогового контроля в отношении покупателей (3 996 496 рублей без НДС);

- денежные средства, поступившие на расчетные счета Общества в период с 01.01.2008 по 31.12.2008 (8 087 330 рублей);

- данные о дебиторской задолженности согласно баланса налогоплательщика по состоянию на 31.03.2008, 30.06.2008, 30.09.2008, 31.12.2008.

Указанные обстоятельства изложены в пояснениях к приложению N 1 (л.д. 159-160 т. 3), Приложении к решению инспекции (л.д. 65-68 т. 1).

Представленные в ходе проверки книги покупок, продаж налоговым органом не использованы при определении объема полученного в 2008 году дохода.

Апелляционный суд считает такой подход к определению налогового бремени налогоплательщика не соответствующим требованиям налогового законодательства.

В рассматриваемом случае, утрата налогоплательщиком первичной документации, а также регистров налогового учета, книг покупок, книг продаж, сравнима с неведением налогоплательщиком налогового учета и невозможностью (более 2-х месяцев) предоставить налоговому органу бухгалтерские документы, за проверяемый период.

В соответствии с НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год. Отсутствие документов, подтверждающих доход в период с января по апрель 2008 года, не позволяет достоверно определить налоговую базу за налоговый период.

Согласно пункту 2 статьи 87 Налогового кодекса РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах. Пунктом 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Пунктом 1 статьи 17 Налогового кодекса РФ определено, что налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.

Таким образом, фактически законодательством о налогах и сборах установлено, что при проведении выездных налоговых проверок налоговые органы должны определить правомерность исчисления и уплаты налогоплательщиком налога, при том, что для определения суммы налога к уплате установления налоговой базы без учета налоговым органом порядка определения налога, установленного законодательством (применение расходов) недостаточно, а, следовательно, неправомерно.

Кроме того, анализ поступлений денежных средств на расчетные счета налогоплательщика, а также счетов-фактур, полученных инспекцией в ходе встречных мероприятий налогового контроля, свидетельствует о следующем:

Денежные средства в размере 32 818,97 рублей, поступившие на расчетный счет Общества в 2008 году имеют в назначении платежа указание на оплату счетов фактур 2007 года, в связи с чем не могли быть учтены в качестве доходной части 2008 года;

Денежные средства, поступившие на расчетный счет Общества от покупателя ЧП Чайковского в размере 692 918 рублей учтены в составе доходов инспекции наряду с полученными по встречной проверке с/ф на сумму 672 034 рубля, что свидетельствует о повторности учета одной и той же суммы дохода повторно;

Денежные средства в размере 1396,25 рублей, поступившие на расчетный счет от покупателя ООО "Столичная торговая компания Северо-Запад" с назначением платежа "частичная оплата с/ф N 25 от 08.10.2008" учтены одновременно с полученной по встречной проверке с/ф N 25 от 08.10.2008 на сумму 3736 рублей, и т. д.

Произведенный анализ свидетельствует о имевшем место учете в составе дохода как сумм по выставленным счетам-фактурам, так и поступившей оплаты по этим же счетам-фактурам повторно.

Указанные выводы не позволяют сделать вывод о правильном определении инспекцией налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что при доначислении обществу налогов, налоговый орган не использовал данные по аналогичным налогоплательщикам и произвел расчет налогов только на основании имевшихся у него налоговых деклараций налогоплательщика, ответов трех покупателей, 5 поставщиков и расширенных выписок движения денежных средств по расчетным счетам, то есть, не проверил как правильность определения обществом налоговой базы по налогу на прибыль, так и обоснованность применения им соответствующих расходов.

Таким образом, судом первой инстанции правомерно признано недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль за 2008 год в размере 2 683 460 рублей, соответствующих пени и налоговых санкций.

Налог на добавленную стоимость.

Материалами дела установлено, что налогоплательщик в налоговых декларациях по НДС за 2007 год исчислил НДС с реализации в размере 1 884 261 рубль. В декларациях Обществом отражены налоговые вычеты в размере 1 798 869 рублей.

В ходе проверки Обществом представлены документы, обосновывающие правомерное применение налоговых вычетов по НДС за 2007 год в размере 217 130 рублей.

Поскольку применение налоговых вычетов по НДС в размере 1 581 739 рублей налогоплательщиком в ходе выездной проверки не подтверждено, инспекцией произведено доначисление НДС в сумме 1 581 739 рублей.

Апелляционный суд считает, что решение инспекции в части доначисления НДС за 2007 год основано на правильном применении норм налогового законодательства.

Нормами Налогового Кодекса РФ установлен порядок исчисления НДС исходя из налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса, то есть налоговой базы, возникающей у налогоплательщика в результате реализации им товаров (работ, услуг), и не зависящей от налоговых вычетов, право на применение которых налогоплательщик имеет согласно статьям 171, 172 Кодекса.

В пункте 7 статьи 166 Кодекса законодатель предусмотрел возможность исчисления расчетным путем НДС, причитающегося к уплате по операциям, подлежащим налогообложению у налогоплательщика. Поскольку сумма налоговых вычетов не влияет на определение налоговой базы по НДС, то положение пункта 7 названной статьи Кодекса в отношении налоговых вычетов не применимо.

Вместе с тем пунктом 1 статьи 171 Кодекса определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. При этом, как следует из статьи 173 Кодекса, сумма налоговых вычетов, право на применение которых имеет налогоплательщик, влияет на сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет. Неосновательное применение налоговых вычетов влечет занижение суммы НДС, подлежащего уплате в бюджет.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм НДС к вычету в порядке, установленном Кодексом.

Анализ изложенных норм в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам, при приобретении товаров (работ, услуг) лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.

Следовательно, на обществе лежала обязанность представить документы, обосновывающие заявленный им налоговый вычет. При утрате в результате пожара первичных бухгалтерских документов такими документами могли служить копии счетов-фактур, а также иных документов, подтверждающих сумму НДС, предъявленную к оплате по счетам-фактурам контрагентами общества при расчетах за поставленные товары (работы, услуги).

Таким образом, вывод суда первой инстанции об обязанности инспекции в данном случае определить расчетным путем сумму налоговых вычетов по НДС, предъявленную к оплате по счетам-фактурам за 2007 год, является ошибочным.

Указанная правовая позиция изложена в Постановлениях ВАС РФ N 14473/10 от 09.03.2011, N 6961/10 от 09.11.2010, N 8686/07 от 30.10.2007.

Поскольку общество не подтвердило надлежащими документами налоговые вычеты по НДС, заявленные в налоговых декларациях за 2007 год, инспекция правомерно отказа в их принятии и произвела доначисление НДС за 2007 год в размере 1 581 739 рублей.

Решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения инспекции по доначислению НДС за 2007 год, соответствующих пени и налоговых санкций подлежит отмене.

В ходе проверки налоговым органом произведено доначисление НДС за 2008 год в сумме 1 727 749 рублей. Основанием доначисления явился вывод налогового органа о занижении НДС с реализации товаров за 2008 год в сумме 1 483 031 рубль, а также не подтверждение налогоплательщиком правомерности применения налоговых вычетов в сумме 244 778 рублей.

Апелляционный суд считает правильным вывод суда первой инстанции об отсутствии у инспекции правовых оснований для доначисления НДС за 2008 год в размере 1 483 031 рубль по следующим основаниям.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Пунктом 1 статьи 166 Кодекса предусмотрен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, исходя из которого сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Согласно пункту 7 статьи 166 Кодекса в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

Как следует из материалов дела, налоговым периодом по НДС в 2008 году являлся квартал. Обществом документы, подтверждающие обоснованность исчисления налоговой базы по НДС и налоговых вычетов за 1 квартал 2008 года, частично 2 квартал 2008 года в инспекцию не представлены в связи с их утратой в результате пожара.

В налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2008 года Обществом исчислен НДС с реализации в размере 263 676 рублей, за 2 квартал 2008 года - 662 161 рубль. В ходе проверки инспекцией произведено доначисление НДС с реализации за 1 квартал 2008 года в размере 2798 рублей, 2 квартал 2008 года - 608 196 рублей.

Поскольку порядок применения расчетного метода определения сумм налога на добавленную стоимость с реализации, установленный п. 7 ст. 166 НК РФ, инспекцией не соблюден (не использованы данные по иным налогоплательщикам), доначисление НДС с реализации за 1 квартал, 2 квартал 2008 года противоречит требованиям НК РФ.

В ходе проверки налоговым органом установлено занижение Обществом выручки от реализации товаров за 2008 год (сумма 8 241 659 рублей), что явилось основанием для доначисления НДС, в том числе за 3 квартал 2008 года в сумме 811 835 рублей, за 4 квартал 2008 года - 60 202 рубля.

Объем реализации основанный на расширенных выписках о движении денежных средств по расчетному счету, первичных документах, представленных Обществом в инспекцию за период май-декабрь 2008 года, сведений, полученных от отдельных покупателей, балансов, деклараций по НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено этой статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

В силу пункта 4 статьи 166 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, дата реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 указанной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила), предусмотрено, что покупатели и продавцы оформляют счета-фактуры, ведут журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книгу покупок и книгу продаж, а также оформляют дополнительные листы книги покупок и дополнительные листы книги продаж.

Согласно абз. 2 п. 16 Правил в книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость (с учетом положений статей 2 и 3 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ), в том числе при отгрузке (передаче) товаров (выполнении работ, оказании услуг), имущественных прав, при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при получении средств, увеличивающих налоговую базу, при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, при передаче товаров, выполнении работ, оказании услуг для собственных нужд, при возврате принятых на учет товаров, а также при исполнении обязанностей налоговых агентов и при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения).

Материалами дела установлено, что Обществом в ходе проверки представлены в инспекцию книги продаж за период с мая по декабрь 2008 года (Приложение: Том материалов дела N 5).

Выручка от реализации товаров в период с мая по декабрь 2008 года, отраженная в книгах продаж соответствует выручке, указанной Обществом в декларациях по НДС за соответствующие периоды. Полученные от покупателей в ходе контрольных мероприятий первичные документы отражены в книгах продаж.

Доказательств неполного отражения налогоплательщиком счетов-фактур в книге продаж и, соответственно, не отражение данной реализации в налоговых декларациях, в материалы дела не представлено.

Движение денежных средств по расчетному счету не является доказательством занижения Обществом выручки от реализации и основанием для доначисления НДС.

При таких обстоятельствах, судом первой инстанции правомерно признано недействительным решение инспекции в части доначисления Обществу НДС за 2008 год в размере 1 483 031 рублей, соответствующих пени и налоговых санкций.

При этом, Апелляционный суд считает решение инспекции в части доначисления налогоплательщику НДС за 2008 год в размере 244 778 рублей правомерным.

Из анализа положений подпункта 3 пункта 1 статьи 23, статей 146, 166, 169, 171, 172 НК РФ следует, что право на применение налоговых вычетов у налогоплательщика возникает при условии принятия на учет приобретенных товаров, наличия счетов-фактур поставщика, оформленных надлежащим образом и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщикам.

Следовательно, на обществе лежала обязанность представить документы, обосновывающие заявленный им налоговый вычет. При утрате в результате пожара первичных бухгалтерских документов такими документами могли служить копии счетов-фактур, а также иных документов, подтверждающих сумму НДС, предъявленную к оплате по счетам-фактурам контрагентами общества при расчетах за поставленные товары (работы, услуги).

Таким образом, вывод суда первой инстанции об обязанности инспекции в данном случае определить расчетным путем сумму налоговых вычетов по НДС за 2008 год, является ошибочным.

Поскольку общество не подтвердило надлежащими документами налоговые вычеты по НДС, заявленные в налоговых декларациях за 2008 год, инспекция правомерно отказа в их принятии и произвела доначисление НДС за 2008 год в размере 244 778 рублей.

Решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения инспекции по доначислению НДС в размере 244 778 рублей за 2008 год, соответствующих пени и налоговых санкций подлежит отмене.

Руководствуясь ст. 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 25.07.2011 по делу N А56-15329/2011 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 6 по Ленинградской области от 16.02.2011 N 03-05/517 в части доначисления НДС в размере 1 826 517 рублей, в том числе за 2007 год - 1581 739 рублей, за 2008 год - 244 778 рублей, начисления соответствующих пени и налоговых санкций.

В указанной части в удовлетворении требований отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

М.В. Будылева Л.П. Загараева