Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12 декабря 2011 г. N 09АП-31507/11

Москва

12 декабря 2011 г.

Дело N А40-40146/11-90-171

Резолютивная часть постановления объявлена 07 декабря 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 12 декабря 2011 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Р.Г. Нагаева

Судей Н.О. Окуловой, В.Я. Голобородько

при ведении протокола судебного заседания секретарем И.С. Забабуриным

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России

N 23 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 07.10.2011

по делу N А40-40146/11-90-171, принятое судьей И.О. Петровым

по заявлению ИП Данги Н.М. (ОГРНИП 304770000601084; 109451, г. Москва, ул. Братиславская, д. 14, кв. 204)

к ИФНС России N 23 по г. Москве (ОГРН 1047723040640; 109386, г. Москва, ул. Таганрогская, д. 2)

о признании недействительным решения в части,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Захаров Ю.В. по дов. N б/н от 03.03.2011, Медведева Е.Н. по дов. N 77 АА 3223497 от 06.09.2011;

от заинтересованного лица - Брызгалова В.В. по дов. N 7 от 11.01.2011.

УСТАНОВИЛ:

ИП Данги Н.М. (далее - предприниматель, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к ИФНС России N 23 по г. Москве (далее - инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании решения от 15.11.2010 г.. N 26/134-1 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (с учетом решения УФНС России по г. Москве от 04.02.2011 г.. N 21-19/010576) недействительным в части доначисления НДФЛ в сумме 18.476.263 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, ЕСН в сумме 2.897.031 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, НДС в сумме 28.095.813 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

Решением суда от 07.10.2011 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в дело доказательства, заслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки по вопросам соблюдения предпринимателем правильности исчисления и уплаты (удержания, перечисления) всех видов налогов за период с 01.01.2006 г.. по 31.12.2008 г.. вынесено решение N 26/134-1 от 15.11.10г. "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому; налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в размере 6 957 136 руб., за неуплату ЕСН в размере 494 021 руб. Итого 7 451 157 руб.; предпринимателю начислены пени по состоянию на 15.11.2010 г.. по НДФЛ в размере 3 005 156 руб., по НДС в размере 8 257 201 руб., по ЕСН в размере 663 590 руб. Итого 11 925 946 руб.; налогоплательщику предложено уплатить недоимку по НДФЛ в размере 18 476 263 руб., по ЕСН в размере 2 904 915 руб., по НДС в размере 28 106 912 руб. Итого 49 488 090 руб.

Заявитель не согласился с вынесенным решением и обжаловал его в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по г. Москве. УФНС по г. Москве решением от 04.02.2011 N 21-19/010576 утвердило обжалуемое решение налогового органа.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в дело доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что решение суда не соответствует пп. 3 п.1 ст. 270 АПК РФ, поскольку довод о фиктивности хозяйственных операций в связи с отсутствием товарно-транспортных накладных документов не заявлялся налоговым органом ни в решении, ни в отзыве, ни в письменных пояснениях.

Указанный довод отклоняется, поскольку противоречит материалам дела.

Так, в решении налогового органа содержится вывод о том, что в связи с отсутствием у налогоплательщика товаросопроводительных документов, подтверждающих доставку товара от комитента, комиссионер ИП Данги Н.М. не подтверждает исполнение обязательств перед ООО "Астера".

Соответственно с учетом указанного в решении основания по выявлению налоговым органом незаконной налоговой выгоды и вывода об отсутствии хозяйственных операций по передаче товара суд исследовал и дал соответствующую оценку.

Суд первой инстанции правильно указал, что само по себе отсутствие у заявителя товарно-транспортных документов (накладных) не является основанием для признания расходов в виде передаваемой ООО "Астера" выручки необоснованной налоговой выгодой и не свидетельствует об отсутствии реальных хозяйственных операций с указанным контрагентом по приемке товара.

Инспекция указывает, что судом первой инстанции не был учтен довод налогового органа о фиктивности заключенной с ООО "Астера" сделки, поскольку сомневается в реальности совершенных хозяйственных операций.

Данный довод подлежит отклонению в связи со следующим.

Налоговым органом в отношении ООО "Астера" установлено, что данная организация имеет признаки фирмы "однодневки": "адрес массовой регистрации", "массовый учредитель, руководитель, заявитель". В результате проведения контрольных мероприятий инспекцией установлено, что ООО "Астера" не предоставляет налоговые декларации с 4 квартала 2006 г.. Последняя налоговая отчетность предоставлена за 3 квартал 2006 г.. с нулевыми показателями. Доход от реализации - 158 тыс. руб. за 2006 год, сумма НДС подлежащая уплате - 0 за 3 кв. 2006 год. Согласно акту осмотра помещения по адресу местонахождения ООО "Астера" не обнаружено.

Также в ходе выездной налоговой проверки направлен запрос в УФНС по г. Москве на который налоговым органом получен ответ, о том, что, в соответствии с протоколом допроса б/и от 18.02.2009 г.., проведенного специалистом 2 разряда ОКП N 9 МИФНС России N 48 по г. Москве Леоновым Н.Д. гр. Куликов А.В. не являлся и не является учредителем (руководителем) ООО "Астера". Никаких документов от имени данной организации не подписывал.

Согласно информационной базе данных налоговых органов указанный контрагент налогоплательщика не представляет налоговую отчетность, не располагает трудовыми ресурсами, не имеет собственных или арендованных складских помещений.

По мнению налогового органа, указанные обстоятельства свидетельствуют: о невозможности реального осуществления контрагентом финансово-хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; об отсутствии необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; об учете для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций.

Налоговым органом сделан вывод, что заключая сделки с комитентом ИП Данги Н.М. должен был исходить из того, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия. Избрав в качестве партнера недобросовестного налогоплательщика - ООО "Астера", вступая с ним в правоотношения ИП Данги Н.М. был свободен в выборе и поэтому должен был проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений. Негативные последствия выбора недобросовестного партнера не могут быть переложены на бюджет.

Таким образом, налоговым органом в качестве дохода, полученного заявителем было признано не комиссионное вознаграждение, а выручка, полученная им от реализации товара, переданного ему по договору комиссии. Налоговый орган посчитал, что налогоплательщик получал товар безвозмездно, не передавая денежные средства комитенту.

Суд первой инстанции, правомерно сделал вывод о том, что признание в качестве дохода полученной заявителем выручки от реализации товара по договору комиссии в полном объеме неправомерно, а указанных налоговым органом обстоятельств недостаточно для доначисления НДФЛ, ЕСН, НДС ввиду следующего.

В соответствии с п.1 ст. 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

При этом, согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах. В отношении ЕСН п. 3 ст. 237 НК РФ налоговая база индивидуальных предпринимателей, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

Согласно договору комиссии N 14-6 от 25.12.2006 г.. заключенному с ООО "Астера" (Комитент) ИП Данги Н.М. (Комиссионер) принимает на себя обязанность по реализации продукции и товаров Комитента от своего имени, но за счет Комитента. В свою очередь Комитент обязуется выплатить Комиссионеру вознаграждение за оказанную услугу. По каждой партии поставляемых товаров Комиссионеру от Комитента представляются товаросопроводительные документы (счета-фактуры и накладные) с указанием цены продаж товара третьим лицам. Вознаграждение Комиссионера устанавливается в размере 500 000 руб. в месяц.

Таким образом, суд первой инстанции, исследовав фактические обстоятельства дела, сделал правильный вывод, что налоговой базой по НДФЛ, ЕСН, НДС является сумма комиссионного вознаграждения, поскольку именно комиссионное возражение является налоговой базой по указанным видам налогов.

Также, суд первой инстанции указал, что налоговый орган не доказал получение заявителем налоговой выгоды и указал основания которые он исследовал и которые заключаются в следующем.

Налоговый орган не доказал отсутствие реальности хозяйственных операции заявителя ООО "Астера" и реального несения расходов в виде выплаты комитенту, полученной выручки от реализации. Заявитель осуществлял розничную торговлю детскими игрушками, получаемыми по товарным накладным по форме ТОРГ-12, по договору комиссии N 14-6 от 25.12.2006 г.. В решении налоговый орган не оспаривает факт реальной реализации полученного товара и получении заявителем выручки. Налоговый орган лишь указывает, что заявителем не подтвержден возврат комитенту денежной выручки, поскольку из объяснений, взятых у генерального директора Куликова А.В. он отказывается от подписи документов от имени ООО "Астера".

При этом налоговый орган не указывает иных доводов, необходимых для подтверждения получения заявителем необоснованной налоговый выгоды.

Так, согласно постановлению ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как: невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Инспекцией в ходе проверки не было установлено ни одного из перечисленных обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности предпринимателя. Следовательно, вывод о недостоверности документов, подписанных лицом, не значащимся в учредительных документах комитента в качестве руководителя этого общества, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания взаимоотношений фиктивными, а следовательно получением предпринимателем необоснованной налоговой выгоды.

Налоговый орган не оспаривает факт получения товара от комитента, его реализацию, фактически налоговый орган ставит под сомнение несение заявителем расходов.

Как указывалось в письменных пояснениях, и протоколе опроса, передача денежных средств комитенту осуществлялась в помещении, арендованном заявителем для осуществления торговой деятельности. Часть полученной торговой денежной выручки инкассировалась КБ "НАЦПРОМБАНК", в котором у заявителя открыт расчетный счет. С расчетного счета в интересах комитентов осуществлялись платежи поставщикам за поставленные товары, что подтверждается выписками с расчетного счета в банке. Оставшаяся часть наличных денежных средств хранилась в арендованном помещении и по мере накопления регулярно выплачивалась комитенту. Факт передачи денежных средств подтверждается квитанциями к приходному кассовому ордеру, полученными от комитента.

При этом налоговому органу было разъяснено, что отсутствие чеков ККТ обусловлено тем, что при передаче наличных денег комитенту отсутствуют операции по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, поскольку комитент принимает деньги, принадлежащие ему по договору комиссии.

Комитент принимает деньги путем оформления приходного кассового ордера. Отсутствие необходимости в проведении операций по возврату денежных средств через ККТ и выдаче чека подтверждается разъяснениями ФНС РФ и Минфина РФ, например Письмом ФНС РФ N 22-3-11/1115ТГг 20.06.05г

Довод о недобросовестности ООО "Астера", в связи с непредставлением последним налоговой отчетности и неисполнением налоговых обязательств, был исследован судом первой инстанции и ему дана надлежащая правовая оценка.

Возложение на налогоплательщика обязанности по осуществлению проверки контрагента, не предусмотренной действующим законодательством, противоречит позиции КС РФ, который в определении от 16.10.2003 г.. N 329-0 разъяснил, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

В налоговом праве действует презумпция добросовестности налогоплательщика.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 10 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Заявитель не является ни взаимозависимым, ни аффилированным с комитентом лицом. Налоговым органом не представлено доказательств того, что налогоплательщик на момент заключения договора с комитентом знал или должен был знать о том, что данное юридическое лицо окажется, по мнению налогового органа, недобросовестным налогоплательщиком (будет находиться по юридическому адресу массовой регистрации фирм, не будет сдавать отчетность и др.).

Заключая договора, налогоплательщик обоснованно полагал, что комитент является добросовестным налогоплательщикам, так как воля организации на заключение сделки была изъявлена, договор, накладные подписаны и скреплены печатью.

Контроль за исполнением контрагентами законодательства о налогах и сборах возложен на налоговые органы, а не на налогоплательщиков. Неисполнение комитетами налоговых обязанностей является основанием для применения к ним мер налоговой ответственности, но не может быть причиной отказа в принятии расходов и применении налоговых вычетов. В противном случае нарушается основополагающий принцип - персонифицированность ответственности, поскольку отказ в принятии расходов и отказ в вычетах является мерой ответственности налогоплательщика за действия контрагента.

Налогоплательщик проявил должную осмотрительность и осторожность при выборе комитента, запросив у него устав, протокол о назначении генерального директора.

Таким образом, сам по себе факт получения от комитента регистрационных документов является подтверждением того, что налогоплательщик проявил разумную осмотрительность и осторожность и убедился в правомочиях генерального директора на подписание первичных документов. Данная позиция согласуется с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 27.05.2010 г.. N ВАС-6416/10.

Судом первой инстанции были установлены фактические обстоятельства, связанные с выбором комитента, а также что взаимоотношения с ним возникли после знакомства с их деятельностью на выставке "Мир детства", проведенной в Экспоцентре 19-22 октября 2004 года, в результате обмена контактами была получена визитка на имя Куликова А.В. как генерального директора ООО "Астера".

Учитывая изложенное, доводы инспекции были рассмотрены и оценены судом первой инстанции и по ним сделан правильный вывод, который опровергает факт получения заявителем необоснованной налоговой выгоды, поскольку налоговым органом не доказана вся совокупность условий, содержащихся в постановлении ВАС РФ N 52 "Об оценке налоговой выгоды".

Налоговый орган указывает, что в 2007 году произошло занижение дохода от предпринимательской деятельности, а, следовательно, налоговой базы для расчета НДФЛ за 2007 год в размере 41 415 991 руб., вследствие чего подлежит уплате и начислению НДФЛ в размере 5 395 033 руб., занижение налоговой базы по ЕСН в размере 43 136 403 руб., вследствие чего доначислен ЕСН в размере 847 802 руб., доначислен НДС в размере 8 874 145 руб. Основанием для доначисления послужило то основание, что, по мнению налогового органа, заявителем неверно определена сумма полученного дохода.

Между тем, при расчете суммы дохода налоговый орган не учел следующего.

Общая сумма дохода, принимаемая инспекцией, составляет 51 504 974 руб. без НДС и состоит из: 1) Комиссионного вознаграждения ООО "ТД Комиссионер" в сумме 1 100 000 руб. (без НДС 932 203.38 руб.), 2) Комиссионного вознаграждения ООО "Евро-групп" в сумме 8 400 000 руб. (без НДС 1 281 355.93 руб.). Однако по учетным данным заявителя и согласно фактическим обстоятельствам дела, указанная налоговым органом сумма неверна, в действительности сумма комиссионного вознаграждения по данным актов о выполненных работах в 2007 году по ООО "Евро-групп" составила 10 800 000 руб. 3) Дохода, полученного в виде поступления на расчетный счет в сумме 1 917 051, 48 руб. Эта сумма выручки, полученная на расчетный счет от покупателей в результате реализации товаров комитента, не может являться доходом, поскольку никаких других товаров, кроме товаров комитента, у комиссионера не было, а по договору комиссии денежные средства, полученные в наличной и безналичной форме за реализованный товар, являются выручкой Комитента, что и нашло отражение в Актах комиссионера.

По мнению налогового органа, разница между полученной выручкой по кассе и суммой, возвращенной комитенту, составляет 49 345 213 руб., и представляет собой доход заявителя. Впоследствии указанная сумма была уточнена и в жалобе указана сумма 41 817 977 руб., поскольку в инспекцию не представлены подтверждающие документы.

Между тем, налоговый орган не доказал доначисление налогов по этому основанию, поскольку проверить, откуда налоговый орган выявил указанную сумму, не представляется возможным, а описи представленных и подтверждающих документов и документов, которые не представлены налоговый орган не представил.

Кроме того, по правилам бухгалтерского учета, разница между полученными активами (в данном случае выручкой, полученной комиссионером) и суммой выплат контрагенту за эти активы (в данном случае выплатами комитенту) образует кредиторскую задолженность заявителя перед комитентом. Кредиторская задолженность может представлять собой доход заявителя лишь в строго определенных НК РФ случаях, например, при истечении срока исковой давности, прощении долга и т.п.

В данном случае налоговый орган не указал причин, позволяющих перевести кредиторскую задолженность в доход заявителя. Кроме того, при расчете указанной суммы налоговым органом не учтено, что кредиторская задолженность образуется в результате всех выплат, сделанных комиссионером в интересах комитента, а также учета комиссионного вознаграждения комиссионера.

По данным заявителя выручка от реализации товаров, работ, услуг по кассовым операциям с применением контрольно-кассовой техники и по безналичному расчету с ООО "Евро-групп" составляет 186 885 365, 15 руб. в т.ч. НДС. Алгоритм расчета кредиторской задолженности заявителя по договору должен быть следующий: (выручка) (выплачено комитенту) - (оплачено поставщику по поручению комитента) - (удержанное комиссионное вознаграждение), т.е. (186 885 365,15) - (75 105 000) - (93 695 646,25) (10 800 000) = 7 284 718, 90 руб.

Указанная налоговым органом сумма не является доходом, а кредиторская задолженностью комиссионера перед комитентом в размере 7 284 718,90 руб. была погашена в 2008 г..

Таким образом, налоговый орган ошибочно посчитал доходом сумму 51 504 974 руб. без НДС, поскольку указанная сумма не учитывает в полном объеме выплаты комиссионера в интересах комитента, и может образовывать лишь задолженность комиссионера перед комитентом, а не его доход. Доходом заявителя в указанном налоговом периоде является сумма в размере 10 084 745,72 (932 203,38 руб. комиссионное вознаграждение от ООО "ТД Комиссионер" + 9 152 542,34 руб. комиссионное вознаграждение от ООО "Евро-групп").

По мнению налогового органа в 2008 году произошло занижение дохода от предпринимательской деятельности, а, следовательно, налоговой базы для расчета НДФЛ за 2008 год в размере 78 137 552 руб., вследствие чего подлежит начислению и уплате НДФЛ в размере 10 157 882 руб., ЕСН в размере 1 590 271 руб., НДС в размере 14 595 217 руб.

Основанием для доначисления послужило то основание, что, по мнению налогового органа, заявителем неверно определена сумма полученного дохода. Предельное значение дохода, установленное для применения УСН в 2008 г.. составляет 37 648 961 руб. Проверкой установлено, что доход за 2008 год составил 91 096 039 руб., таким образом, по мнению налогового органа, заявитель утратил право на применение упрощенной системы налогообложения в 2008 году и подлежит переводу на общий режим налогообложения.

Указанные доводы отклоняются в связи со следующим.

Общая сумма дохода, принимаемая инспекцией, составляет 91 096 039 руб. без НДС, что не соответствует фактическим обстоятельствам, а также данным бухгалтерского и налогового учета, так как единственным доходом у налогоплательщика в 2008 году являлось комиссионное вознаграждение, которое составило 14 463 384 руб. Указанный размер дохода позволяет применять заявителю УСН в 2008 году.

По мнению налогового органа, ИП Данги Н.М. в 2008 году внес в кассу комитента 84 770 000 руб. Указанная налоговым органом сумма является ошибочной, проверить откуда взялась такая сумма, не представляется возможным, поскольку согласно фактическим обстоятельствам и данным бухгалтерского и налогового учета в кассу комитентов внесено в 2008 году 85 090 000 руб., что подтверждается квитанциями к приходно-кассовым ордерам.

Общая сумма дохода, принимаемая инспекцией, составляет 91 096 039 руб. без НДС и состоит из: 1) Комиссионного вознаграждения ООО "Евро-Групп" в сумме 2 880 000 (НДС не облагается), однако по учетным данным заявителя и согласно фактическим обстоятельствам дела, указанная налоговым органом сумма неверна, в действительности сумма комиссионного вознаграждения по данным актов о выполненных работах в 2008 г году по ООО "Евро-групп" составила 7 575 000 руб. 2) Комиссионного вознаграждения ООО "Техноторг" свыше 6 980 584 руб. (НДС не облагается). Однако по учетным данным заявителя и согласно фактическим обстоятельствам дела, указанная налоговым органом сумма невена в действительности сумма комиссионного вознаграждения по данным актов о выполненных работах в 2007 (2008 г) году по ООО "Евро-групп" (ООО "Техноторг") составила 10 800 000 руб. (688 384 руб.). 3) Доход, полученный согласно выпискам банка в размере 609 195 руб.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод, что указанная сумма не должна присутствовать в доходе заявителя, так как это выручка комитента, полученная заявителем от покупателей, приобретших товар как за наличный, так и за безналичный расчет и учтена при расчетах с Комитетом (возвращена в качестве выручки от реализации товара), соответственно не может являться доходом заявителя.

Выявленная разница возвращенной выручки комитенту и полученной выручки по кассе в размере (без НДС) 80 716 260 руб. (180 015 187-84 770 000) (152 555 243 71 838 983).

Указанная сумма неправомерно определена налоговым органом, как доход заявителя, в связи со следующим.

По правилам бухгалтерского учета, разница между полученными активами (в данном случае выручкой, полученной комиссионером) и суммой выплат контрагента за эти активы (в данном случае выплатами комитенту) образует кредиторскую задолженность заявителя перед комитентом. Кредиторская задолженность может представлять собой доход заявителя лишь в строго определенных НК РФ случаях, например, при истечении срока исковой давности, прощении долга и т.п. В данном случае налоговый орган не указал никаких причин, позволяющих перевести кредиторскую задолженность в доход заявителя.

Кроме того, при расчете указанной суммы налоговым органом не учтено, что кредиторская задолженность образуется в результате всех выплат, сделанных комиссионером в интересах комитента, а также учета комиссионного вознаграждения комиссионера.

Согласно фактическим обстоятельствам, бухгалтерскому и налоговому учету выручка от реализации товаров, работ, услуг по кассовым операциям с применением контрольно-кассовой техники и по безналичному расчету с комитентами в 2008 году составляет 178 016 574,56 руб. в т.ч. НДС. Алгоритм расчета кредиторской задолженности по договору должен быть следующий: (задолженность на начало года) + (выручка) - (выплачено комитенту) (оплачено поставщику по поручению комитента) (удержанное комиссионное вознаграждение), то есть (7 284 718,90) + (178 016 574,56) - (85 090 000,00) - (81 033 721.49) - (14 463 384,00) = 4 714187,97 руб.

Указанная налоговым органом сумма не является доходом, а кредиторская задолженностью комиссионера перед комитентом в размере 4 714 187,97 руб. была погашена в 2009 г..

Доходом заявителя в указанном налоговом периоде является сумма в размере 14 463 384 руб. (7 575 000 - Комиссионное вознаграждение ООО "Евро-Групп" + 6 888 384 - Комиссионное вознаграждение ООО "Техноторг").

Таким образом, доначисление заявителю дохода, произошло из-за не учета сумм, которые направлялись по поручениям комитентов на приобретение товаров с расчетного счета комиссионера.

Основанием для доначисления послужило, как указывает налоговый орган в апелляционной жалобе, отсутствие у заявителя первичных документов, обосновывающих получение комитента выручки не в полном объеме. В связи с этим налоговый орган признал доходом суммы перечисленных комиссионером (заявителем) от имени Комитентов для приобретения товаров.

В рамках проведения выездной налоговой проверки выставлялись требования об истребовании документов N 26-10/033283 от 06.05.10г., N 26-10/056991 от 18.08.10г., N 5018 от 06.09.10г., в которых налоговый орган не требовал от заявителя представления каких-либо документов, обосновывающих передачу выручки комитентам не в полном объеме.

Иными словами, налоговый орган признал в качестве дохода разницу, сложившуюся в результате полученной заявителем выручки за минусом комиссионного вознаграждения и за минусом денежных средств, переданных комитентам по приходно-кассовым ордерам.

Судом первой инстанции правильно установлено, что налоговый орган не истребовал первичные документы, подтверждающие понесенные комиссионером в рамках исполнения договоров комиссий расходы, соответственно заявителем в материалы дела представлены платежные поручения и выписка из банка об их исполнении, поскольку такое представление документов в суд не противоречит пункту 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-0, части 4 статьи 200 АПК РФ.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа о правомерности начисления НДФЛ, ЕСН и НДС в связи с отсутствием первичных документов подтверждающих расходы, также отклоняется апелляционным судом в связи со следующим.

Между тем, неполучение выручки комитентами от комиссионера в полном объеме не может повлечь для заявителя налоговых последствий в виде признания этих сумм его доходом, поскольку в соответствии с пп.9 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя.

В апелляционной жалобе налоговый орган не ссылается на неправильное применение судом первой инстанции указанной нормы, которая в принципе исключает возможность признания за комиссионером дохода, поскольку указанные денежные средства всегда будут являться доходом комитента.

Кроме того, следует учесть, что налоговый орган не опровергает факт получения и отражения полученного дохода самими комитентами в меньшем размере, а также не ставит под сомнение факт уплаты ими налогов с полученной от заявителя выручки за минусом понесенных расходов, размер которых находил ежемесячное отражение в актах взаимозачета.

Таким образом, приведенные в апелляционной жалобе доводы не могут являться основанием к отмене принятого судом решения. Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Оснований для отмены решения суда не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 07.10.2011 по делу N А40-40146/11-90-171 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Р.Г. Нагаев

Судьи

В.Я. Голобородько Н.О. Окулова