Организация учета материально-производственных запасов (И.А. Киселева, "Консультант бухгалтера", N 6, июнь 2007 г.)

Организация учета материально-производственных запасов

Материально-производственные запасы с позиции проведения аудита или налоговой проверки предприятий являются одной из значимых статей бухгалтерского и налогового учета. Поэтому ошибки, допускаемые в учете материально-производственных запасов, могут привести к неправильному формированию налоговой базы и искажению финансового результата.

Операции по учету материально-производственных запасов (далее - МПЗ) относятся к операциям с повышенным уровнем риска еще и по следующим причинам:

1. Очень высока вероятность санкционированного списания МПЗ под несуществующие заказы и объемы выпуска в целях увеличения себестоимости выпуска и снижения налогов на прибыль;

2. Большой риск хищения (в большей степени это относится, например, к материалам, полученным после ремонта или разборки, ликвидации основных средств, которые далеко не всегда приходуются как запчасти, материалы для повторного использования);

3. Значительный объем операций и, соответственно, большой поток первичной учетной документации, следствием чего могут стать отсутствие некоторых оправдательных документов или списание МПЗ по документам при отсутствии всех реквизитов, придающих документам юридическую силу, а также утеря бумаг;

4. Искажение фактов списания МПЗ из-за неправильного формирования стоимости (как при оприходовании, так и при списании) и технических ошибок при подсчете и измерении совершаемых операций на стадии сбора и регистрации информации.

Первые два вида рисков относятся к организации системы внутреннего контроля движения материально-производственных запасов на конкретном предприятии. Поэтому в данной статье они рассматриваться не будут. Так как на этот процесс вряд ли можно повлиять.

А вот порядок оформления первичной учетной документации одинаков для всех предприятий вне зависимости от объемов, видов собственности и других индивидуальных характеристик предприятия. Результаты аудиторских заключений и выводы по актам налоговых проверок по типичным ошибкам, которые допускаются налогоплательщиками, позволяют сделать некоторые выводы и рекомендации.

Определения

В бухгалтерском учете под материально-производственными запасами понимаются активы в виде (пункт 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утв. Приказом Минфина РФ от 9 июня 2001 г. N 44н):

сырья, материалов для производства продукции (работ, услуг) для управленческих нужд организации (счет 10 "Материалы"),

готовой продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг) (счет 40 "Выпуск продукции", 43 "Готовая продукция"),

товаров, предназначенных для продажи (счет 41 "Товары").

В налоговом учете как таковое определение материально-производственных запасов, в том числе готовой продукции и товаров отсутствует. Поэтому провести аналогию между бухгалтерским и налоговым учетом не представляется возможным. Их можно рассмотреть лишь по отдельным статьям.

В статье 254 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) материальные расходы классифицируются следующим образом:

сырье, материалы, используемые в производственном процессе, для упаковки и иной подготовки (подпункты 1-4 пункта 1 статьи 254 НК РФ),

расходы на приобретение топлива, воды и энергии всех видов на технологические цели (подпункт 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ),

работы и услуги производственного характера (подпункт 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ),

расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иного имущества природоохранного назначения (подпункт 7 пункта 1 статьи 254 НК РФ).

Таким образом, в налоговом учете материальные расходы - это не только сырье и материалы, но и работы и услуги производственного (не общехозяйственного!) характера.

Единицей измерения материально-производственных запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.д. Самой распространенной единицей измерения является, конечно, номенклатурный номер. Однако в некоторых отраслях (видах деятельности) удобнее использовать другие единицы измерения. Например, в строительных организациях, на предприятиях оптовой торговли одеждой или обувью товары часто измеряются партиями или однородной группой.

Следует помнить, что в случаях, если материал (например, листовое железо) поступает в одной единице измерения (по весу, партии), а расходуется в другой (по счету, штуке), то его оприходование, хранение и отпуск должны отражаться в документах и аналитических регистрах одновременно в двух единицах измерения.

Документальное оформление

В соответствии с требованиями законодательства в области бухгалтерского и налогового учета к исполнению (отражению в учете) могут приниматься лишь надлежащим образом оформленные документы.

Для оформления операций с материально-производственными запасами применяются унифицированные формы первичных документов, утвержденные Постановлением от 30 октября 1997 г. N 71а, а также, в отдельных случаях, формы, разработанные самой организацией.

Какие же ошибки при оформлении документов по учету материально-производственных запасов приводят к штрафным санкциям? Наиболее распространенными ошибками являются следующие:

1) унифицированные формы заполнены с отступлениями от правил, установленных вышеуказанным постановлением;

2) самостоятельно разработанные формы не содержат всех обязательных реквизитов.

Напомним, что реквизиты, перечисленные ниже, обязательны для отражения в первичных документах (пункт 2 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"):

а) наименование документа;

б) дата составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления,

ж) личные подписи указанных лиц.

Особое внимание обратите на пункт "е". При проверке поступающего для обработки документа важна именно та трактовка, которая изложена в этом пункте. Зачастую вместо должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, применяют формулировку, как и в счете-фактуре - "руководитель". Поскольку при проверке налоговики используют официальные указания (в данном случае - Закон "О бухгалтерском учете"), следует использовать тот же подход. На первый взгляд это формальный подход, но лучше сразу исключить возможные недоразумения с налоговыми инспекторами и судебные разбирательства.

Кроме реквизитов документа, необходимо иметь весь пакет документов по оформлению той или иной операции. Чтобы упростить порядок проверки наличия всего комплекта документов, желательно иметь график документооборота. График может быть сформирован как "от документа", так и "от операции".

Пример составления графика документооборота по приходу
материально-производственных запасов, поступивших по договору
купли-продажи "от документа"

N

Основание

Документ

Проверка документа

Отражение в учете

Коли- чество экзем- пляров

Ответ- ствен- ный за выпис- ку

Ответ- ствен- ный за оформ- ление

Срок офор- мления

Ответ- ствен- ный за испол- нение

Кто пред- став- ляет

Порядок представ- ления

Срок представ- ления

Кто визи- рует

Регистр бухуче- та

Регистр налого- вого учета

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

1

Договор

2

юрист

юрист

1 день после заявки

экспе- дитор

юрист

при под- писании

до подпи- сания и после ис- полнения

Руко- води- тель

-

-

2

Журнал учета договоров

1

юрист

юрист

после визиро- вания

юрист

юрист

по запро- су

в день запроса

-

-

-

3

Доверенность М-2 (или М-2а)

1

бух- галтер

бух- галтер

в день получе- ния то- вара от постав- щика

экспе- дитор

экс- педи- тор

при под- писании, после доставки товара

в момент подписа- ния и после по- лучения товара

руко- води- тель, глав- бух

-

-

4

Журнал учета довереннос- тей

1

бух- галтер

бух- галтер

в день выписки

бух- галтер

бух- гал- тер

при выпи- ске дове- ренности

по запро- су

глав- бух

-

-

5

Накладная по форме ТОРГ-12 (или М-15)

2

пос- тавщик

пос- тавщик

в день прием- ки-пе- редачи

экспе- дитор

экс- педи- тор

в момент сдачи- приемки товара

в момент доставки товара

экс- педи- тор

-

-

6

Приходный ордер М-4 (или штамп)

1

кла- довщик

кла- довщик

в день приемки

бух- галтер МПЗ

кла- дов- щик

при пере- даче до- кументов

1-3 дня после приемки

бух- гал- тер МПЗ

Дт 10, 41 Кт 60

регистр приоб- ретения имущес- тва

7

Справка по услугам, связанным с приобретени- ем МПЗ (% посредника и т.п.)

1

бух- галтер по ус- лугам

бух- галтер по ус- лугам

при по- лучении доку- ментов

бух- галтер по ус- лугам

бух- гал- тер по уcлу- гам

в момент передачи бухгалте- ру МПЗ

после о- формления справки

глав- бух

Дт 10, 41 Кт 60

регистр приоб- рете- ния*

8

Сертификаты и проч. тех- ническая до- кументация

1

пос- тавщик

пос- тавщик

в день приемки

экспе- дитор

экс- педи- тор

в момент приемки товара

при пере- даче то- вара на склад

руко- води- тель под- раз- деле- ния

-

-

9

Инвентарная карточка у- чета матери- алов

1

бух- галтер МПЗ

бух- галтер МПЗ

в день приемки на ба- ланс

бух- галтер МПЗ

бух- гал- тер МПЗ

после приемки товара

в день приемки товара

бух- гал- тер по МПЗ

-

-

Форма договора, журнала учета договоров и доверенностей, а также справка по услугам, связанным с приобретением МПЗ, законодательством не установлены. Остальные формы - унифицированные, т.е. разработаны, установлены и обязательны для применения всеми предприятиями.

Проанализируйте вышеперечисленный перечень документов по приходу МПЗ на вашем предприятии. При этом особое внимание рекомендуем обратить на наличие в вашем документообороте приходного ордера по форме М-4. Именно про него часто забывают бухгалтера-материалисты и именно его отсутствие дает право налоговикам не принимать материальные расходы в состав себестоимости и налоговой базы.

Оценка МПЗ

В бухгалтерском учете МПЗ, в т.ч. товары принимаются по фактической себестоимости (пункт 5 ПБУ 5/01; пункт 222 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утв. Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н) и представляют собой сумму оплаты, установленную соглашением сторон в возмездном договоре непосредственно за материалы (пункт 69 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ). Кроме того, в стоимость материалов включаются все расходы, связанные с приобретением материалов.

                         /----------------------\

                         |   Цена по бухучету   |

                         \----------------------/

        /----------------------------------------------------\

/---------------\ /-------------\ /-------------\ /---------------------\

|Договорная цена| |   Пошлины   | |     ТЗР     | |Расходы по подготовке|

\---------------/ \-------------/ \-------------/ \---------------------/

                         /---------------+-----------------\

                  /------------\ /----------------\ /------------\

                  |  Погрузка  | |   Проценты по  | |   Потери   |

                  |            | |кредитам, займам| |            |

                  \------------/ \----------------/ \------------/

                         | /-------------------\

                         \-| Содержание склада |

                           \-------------------/

                                     | /---------------\

                                     | |Командировочные|

                                     \-|    расходы    |

                                       \---------------/

                                               | /--------------\

                                               \-| Комиссионные |

                                                 \--------------/

                        /-----------------------\

                        |  Цена в налог. учете  |

                        \-----------------------/

            /-----------------------|

  /-----------------\ /-----------------------\

  | Договорная цена | |Затраты на приобретение|

  \-----------------/ \-----------------------/

                 /------------------+-------------------\

        /----------------\ /-----------------\ /----------------\

        |  Комиссионные  | | Транспортировка | |     Пошлины    |

        \----------------/ \-----------------/ \----------------/

В налоговом учете в стоимость материалов включаются цена приобретения и некоторые дополнительные расходы, связанные с приобретением (пункт 2 статьи 254 НК РФ).

Как видно из приведенных выше схем, при наличии тех видов расходов, которые перечислены в первой, но не перечислены во второй схеме, первоначальная стоимость в бухгалтерском и налоговом учете будет разной.

Основные отличия в формировании стоимости МПЗ
в бухгалтерском и налоговом учете

Вид МПЗ	Бухгалтерский учет	Налоговый учет
Материал получен от демонтажа основных средств	рыночная цена	в виде налога от рыночной цены
Материал получен от демонтажа объектов, не являющимися основными средствами	рыночная цена	не прописано
Материал в виде излишков получен после инвентаризации	рыночная цена	в виде налога от рыночной цены
Материал получен после ремонта	не прописано	не прописано
Материал получен безвозмездно	рыночная цена	не прописано
Материал получен от учредителя	рыночная цена	не прописано
Материал - продукция собственного производства	фактические затраты	прямые затраты
Готовая продукция	фактические затраты	прямые затраты
Оптовая скидка поставщика	включается в цену	включается во внереализационные расходы (доходы)

Все те позиции, по которым порядок формирования стоимости в НК РФ не прописан, в целях налогового учета приниматься не будут. Другими словами, в бухгалтерском учете материалы, полученные безвозмездно, от учредителя, после ремонта и от демонтажа объектов, не являющимися основными средствами, будут отражены по рыночной цене. А в налоговом учете - по нулевой стоимости.

По материалам, которые получены от демонтажа основных средств или в виде излишков после инвентаризации, будут определены в размере суммы налога с рыночной стоимости. Распространенной ошибкой в этом случае является отсутствие документального подтверждения рыночной стоимости материалов.

На практике бухгалтерия, как правило, подтверждает рыночную цену бухгалтерской справкой. Однако этого недостаточно: информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально сторонней организацией или путем проведения независимой оценки. Это условие предусмотрено пунктом 8 статьи 250 НК РФ.

Ниже перечислены расходы по формированию стоимости приобретенных МПЗ, при отражении которых на практике также допускаются ошибки:

1) информационные и консультационные услуги, которые бухгалтер-материалист, как правило, "не видит", т.к. документы по этим услугам отражаются на других участках учета. Как правило, не могут определить эти расходы и многие проверяющие;

2) вознаграждения посреднику. В этом случае ситуация аналогична описанной в пункте 1;

3) затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию. К ним относятся:

затраты по доставке МПЗ сторонним автотранспортом, как правило, включаются в стоимость ТМЦ, а собственные не распределяются между видами сырья, материалов, продукции и оптом списываются на счет производственных затрат (счет 20). В бухгалтерском учете существует несколько вариантов распределения транспортно-заготовительных расходов на стоимость МПЗ, а также товаров в неторговых организациях (пункт 228 Методических указаний по учету материально-производственных запасов). В налоговом же учете транспортные расходы, относящиеся к приобретаемым материалам, должны быть сразу отнесены в их стоимость. В отношении реализуемых товаров порядок списания транспортных расходов подробно описан в статье 320 НК РФ;

затраты по содержанию заготовительно-складского подразделения организации. Для того чтобы распределить эти расходы, предварительно следует детально изучить штатное расписание компании и определить виды расходов, связанных и с оплатой труда складских работников, и с организацией их работы. Таким образом, если склад на предприятии есть, значит при наличии на нем материалов, готовой продукции и товаров эти расходы должны распределяться в определенной пропорции между всеми видами запасов. При этом выбранный порядок учета и распределения заготовительно-складских расходов следует зафиксировать в Учетной политике предприятия. Это на практике практически не встречается, а, значит, искажается и стоимость материально-производственных запасов;

начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит). Зачастую путают коммерческий кредит с банковским. При формировании стоимости МПЗ законодатель имеет ввиду коммерческий кредит. Банковский кредит целевого назначения (например, приобретение материалов) в последние годы не предоставляется. Поэтому необходимо провести анализ договоров с поставщиками на предмет наличия процентов;

затраты организации по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг. Пример: в цемент добавляют специальные добавки, улучшители вязкости. Следовательно, ФОТ (и ЕСН) рабочих, занимающихся этой работой, как и стоимость самих добавок должны быть включены в стоимость цемента. На практике эти расходы, как правило, относятся напрямую на счета производственных затрат.

Рассмотрим более подробно порядок формирования стоимости материалов с учетом некоторых дополнительных расходов в бухгалтерском и налоговом учете.

Распределение расходов по доведению материалов до состояния
готовности в бухгалтерском учете

Распределение этих расходов законодательством не регламентировано.

Расходы на упаковку

Пример 1

Для упаковки готовой продукции А требуется 200 часов на партию, продукции Б - 600 часов на партию. Всего в месяц затрачивается 20 000 часов, на основании которых рассчитывается оплата труда рабочих.

Таким образом, на каждую партию продукции А относится 1% прямых расходов на оплату труда, связанного с упаковкой: 200 час. / 20 000 час. х 100% = 1%.

На каждую партию продукции Б относится 3% прямых расходов на оплату труда, связанного с упаковкой: 600 час. / 20 000 час. х 100% = 3%.

В январе 2007 г. расходы на оплату труда предприятия составили 10 млн. руб. Следовательно, в стоимость продукции А будут включены расходы в размере 100 тыс. руб., в стоимость продукции Б - 300 тыс. руб.

Расходы по контролю качества

Пример 2

Расходы по контролю качества на фабрике за январь 2007 г. составили 100 часов. 1 час таких работ стоит 1000 руб. В соответствии с Учетной политикой для целей бухгалтерского учета они относятся на стоимость материально-производственных запасов по видам продукции в зависимости от фактического количества часов, потраченных на контроль данной продукции. Последний показатель рассчитывается в такой же пропорции, что и количество часов, потраченное на упаковку продукции.

В январе 2007 г. на выпуск продукции А было потрачено 200 часов (1% от всех упаковочных работ), продукции Б - 600 часов (3% от всех работ).

Следовательно, стоимость продукции А увеличится на 100 тыс. руб. ((1000 руб. х 100 часов) х 1%), продукции Б - на 300 тыс. руб.

Расходы на аренду цеха

Пример 3

Расходы на аренду на фабрике за январь 2007 г. составили 310 000 руб. В соответствии с Учетной политикой для целей бухгалтерского учета они относятся на стоимость материально-производственных запасов по видам продукции в зависимости от фактического количества дней выпуска той или иной продукции.

1-й вариант: Продукция А в январе 2007 г. выпускалась 21 день, продукция Б - 3 дня. Других видов продукции не выпускалось.

2-й вариант: Продукция А в январе 2007 г. выпускалась 21 день, продукция Б - 22 дня.

Арендная плата, приходящаяся на те дни, когда продукция не выпускалась, относится в состав общих (накладных) расходов текущего периода. Распределение арендной платы будет осуществлено следующим образом:

1-й вариант:

310 000 руб. : 31 день = 10 000 руб. в день

10 000 руб. х 21 день = 210 000 руб. - расходы на продукцию А

10 000 руб. х 3 дня = 30 000 руб. - расходы на продукцию Б

310 000 руб. - (210 000 руб. + 30 000 руб.) = 70 000 руб. - включаются в общие расходы

2-й вариант:

21 день / (21 день + 22 дня) = 49% - доля дней, когда фактически выпускалась продукция А

22 дня / (21 день + 22 дня) = 51% - доля дней, когда фактически выпускалась продукция Б

31 день - 22 дня = 9 дней - количество дней, когда фабрика не работала

310 000 руб. - (310 000 руб. : 31 день х 9 дней) = 220 000 руб. - количество рабочих дней

220 000 руб. х 49% = 107 800 руб. - доля арендной платы, которая относится к продукции А

220 000 руб. х 51% = 112 200 руб. - доля арендной платы, которая относится к продукции Б.

90 000 руб. (за 9 нерабочих дней) будут включены в общие расходы.

Расходы, которые напрямую невозможно распределить
между видами продукции

Пример 4

Продукция фабрики проходит термообработку. Затраты за январь 2007 г. составили 200 000 руб. В соответствии с Учетной политикой для целей бухгалтерского учета они относятся на стоимость продукции в пропорции от продажной цены.

Продукция А продается по цене 25 руб. за штуку, продукция Б - по цене 75 руб. за штуку.

Следовательно, на продукцию А будет отнесено 200 000 руб. х (25 / (25 + 75)) = 50 000 руб., на продукцию Б - 150 000 руб. (200 000 руб. - 50 000 руб.).

Порядок учета стоимости МПЗ в налоговом учете

Расходы, связанные с доведением материально-производственных запасов до состояния готовности, в целях налогового учета могут быть признаны в качестве косвенных расходов и, таким образом, будут включены в налоговую базу по мере их образования, а не по мере списания материалов на производственные и управленческие нужды. Поэтому на большинстве предприятий стоимость материально-производственных запасов должна быть различной в бухгалтерском и налоговом учете.

В связи с этим появляется необходимость разработки порядка учета формирования стоимости МПЗ в целях налогового учета.

Пример 5

В строительной организации ОАО "Строитель" в первом квартале 2007 г. произведено несколько операций по оприходованию материалов.

По накладной N 5 от 01 марта 2007 г. оприходованы 100-метровая труба по цене 100 руб. за 1 м и 100 штук кирпича по цене 5 руб. за 1 шт. Расходы по хранению материалов на временном складе железнодорожной станции в расчете на единицу продукции составили: 20 руб. по трубе и 2 руб. по кирпичу. Транспортные расходы составили соответственно 10 руб. (труба) и 2 руб. (кирпич).

По акту-накладной N 9 от 31 марта 2007 г. при разборке здания производственного цеха оприходовано 200 штук кирпича, при разборке здания бассейна - 300 штук. Рыночная цена кирпича документально подтверждена и зафиксирована в размере 2 руб.

По акту приема-передачи N 2 от 14 января 2007 г. от фирмы-арендодателя безвозмездно получены офисные стулья в количестве 10 штук. Рыночная цена стула с учетом износа составляет 100 руб. По акту N 3 от 15 января 2007 г. получены стулья от учредителя организации. Рыночная цена стула составляет 200 руб.

ОАО "Строитель" имеет производственное подразделение по изготовлению кирпичей. В текущем отчетном периоде организация произвела 5000 кирпичей, фактическая себестоимость по данным бухгалтерского учета которых составляет 4 руб., прямые расходы (ФОТ и ЕСН производственных рабочих, амортизация оборудования и сырье для изготовления кирпичей) - 3 руб. за единицу.

Налоговый регистр формирования стоимости
материально-производственных запасов

N	Бух. счет	Наимено- вание материа- лов	Количе- ство	Реквизиты накладной	Вид расходов, связанных с приобретением				Ставка налога на при- быль (%)	Сумма до- хода: 4 х 9 х 10	Итого цена по налого- вому учету
					цена по наклад- ной, акту по бухучету	прочие расхо- ды	собст- венные расходы и ТЗР	всего
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12
1	Сырье и материалы, в том числе
1.1	покупные
	10.1	труба	100 м	5 от 1.03.07	100	20	10	130	х	х	130
	10.1	кирпич	1000 шт.	5 от 1.03.07	5	2	2	9	х	х	9
1.2	полученные от демонтажа или при инвентаризации
	10.1	кирпич (цех)	200 шт.	9 от 31.03.07	2	-	х	2	24	96	0,48
	10.1	кирпич (бас- сейн)	300 шт.	9 от 31.03.07	2	-	х	2	24	144	0
1.3	безвозмездно				100			0
	10.9	стул	10 шт.	2 от 14.01.07	100	-	-	100	24	240	0
	10.9	стул	50 шт.	3 от 15.0.07	200	-	-	200	-	-	0
1.4	произведенные на предприятии***
	10.1	кирпич	5000 шт.	54 от 20.02.07	4	-	3	-	-	-	3
2	Готовая продукция				х	х
3	Товары
	Использование информа- ции									Регистр доходов	Карточка учета материа- лов

Как видно из таблицы, стоимость материалов в бухгалтерском и налоговом учете совпадает лишь по одной позиции - по покупным материалам. Во всех остальных случаях бухгалтеру-материалисту придется вести две карточки по одному и тому же материалу, т.к. при формировании налоговой базы по налогу на прибыль стоимость материалов по данным бухгалтерского учета использовать не представляется возможным.

По покупным материалам стоимость совпадает, так как в Учетной политике предприятия в стоимость покупных материалов включаются и расходы по хранению материалов на временном складе железнодорожной станции, которые классифицируются в ОАО "Строитель" как расходы по приобретению материально-производственных запасов (пункт 2 статьи 254 НК РФ).

При формировании и распределении прочих расходов (графа 7) между полученными в данном отчетном периоде материально-производственными запасами на практике, скорее всего, придется делать в отдельной таблице. Порядок распределения был рассмотрен выше.

Показатели по графе 8 предусматривают собственные и транспортные расходы. Формирование собственных расходов предприятия актуально для заполнения строки 1.4 таблицы. При этом расходы формируются в специальном налоговом регистре готовой продукции, где систематизируется информация по расходам на оплату труда производственных рабочих, занятых производством этой готовой продукции (ЕСН, ПФР), амортизацию производственного оборудования и материалам, которые используются для изготовления продукции по правилам налогового учета (статьи 318, 319 НК РФ). Эти расходы, признаваемые для целей налогового учета прямыми, собираются по разным участкам и формируются лицом, ответственным за свод налоговой базы на предприятии. Поэтому бухгалтер-материалист при заполнении этой строки в качестве подтверждающего документа должен иметь именно такой налоговый регистр.

Транспортные расходы, связанные с доставкой материалов до склада предприятия, могут быть осуществлены сторонней организацией или собственным автотранспортом предприятия. В целях налогового учета работы, услуги, используемые как промежуточные для создания готовой продукции или доставки материалов до собственного склада от поставщика, рассчитываются по правилам, установленным в статьях 318 и 319 НК РФ. Другими словами, в этом случае используется тот же принцип учета прямых расходов, который был рассмотрен в предыдущем абзаце. Такой расчет естественно легче произвести в отдельной таблице, форма которой утверждается в приложении к учетной политике предприятия для целей налогообложения.

На основании данных налогового регистра по учету и формированию стоимости материально-производственных запасов аналитический учет материально-производственных запасов в бухгалтерской программе может быть организован следующим образом:

Счет	Субсчет	Аналитика 1-го уровня	Аналитика 2-го уровня	Аналитика 3-го уровня
10	Основные материалы	Покупные ТМЦ	бухучет	номенклатурный номер
			налоговый учет	количество
				цена
		ТМЦ в виде излишков при инвентаризации	бухучет	номенклатурный номер
			налоговый учет*	количество
				цена
		Безвозмездно полученные ТМЦ	бухучет	номенклатурный номер
			налоговый учет	количество
				цена
		ТМЦ, полученные от учреди- теля	бухучет	номенклатурный номер
				количество
			налоговый учет	цена
		Произведенные ТМЦ	бухучет	номенклатурный номер
			налоговый учет	количество
				цена

И.А. Киселева

"Консультант бухгалтера", N 6, июнь 2007 г.