Вопрос: Организация находится на УСНО с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". Учитываются ли при исчислении налоговой базы по единому налогу средства, удержанные из оплаты труда увольняемого работника за неотработанные им дни отпуска? ("Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2007 г.)

Организация находится на УСНО с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". Учитываются ли при исчислении налоговой базы по единому налогу средства, удержанные из оплаты труда увольняемого работника за неотработанные им дни отпуска?

Согласно ст. 20 ТК РФ работником признается физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем. В соответствии со ст. 15 ТК РФ трудовыми являются отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по определенной специальности, квалификации или должности), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

В статье 122 ТК РФ установлено, что оплачиваемый отпуск должен предоставляться работнику ежегодно. Право на использование отпуска за первый год работы возникает у него по истечении шести месяцев его непрерывной работы в данной организации. По соглашению сторон оплачиваемый отпуск может быть предоставлен работнику до того, как истекут 6 месяцев.

На основании ст. 80 ТК РФ работник вправе расторгнуть трудовой договор, предупредив об этом работодателя в письменной форме за две недели. По истечении данного срока сотрудник может прекратить работу. В последний день работы работодатель обязан выдать ему трудовую книжку, другие документы, связанные с работой, по письменному заявлению работника и произвести с ним окончательный расчет.

Согласно ст. 137 ТК РФ удержания из заработной платы работника для погашения его задолженности работодателю могут производиться:

- для возмещения неотработанного аванса, выданного работнику в счет заработной платы;

- для погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного аванса, выданного работнику в связи со служебной командировкой или переводом на другую работу в другую местность, а также в других случаях;

- для возврата сумм, излишне выплаченных работнику вследствие счетных ошибок, или в случае признания органом по рассмотрению индивидуальных трудовых споров вины работника в невыполнении норм труда (ч. 3 ст. 155 ТК РФ) или простое (ч. 3 ст. 157 ТК РФ);

- при увольнении работника до окончания того рабочего года, в счет которого он уже получил ежегодный оплачиваемый отпуск, за неотработанные дни отпуска. Удержания за эти дни не производятся, если работник увольняется по основаниям, указанным в п. 1 и 2, пп. "а" п. 3 и п. 4 ст. 81, п. 1, 2, 5, 6 и 7 ст. 83 ТК РФ.

В случаях, предусмотренных абз. 2, 3 и 4 ч. 2 ст. 137 ТК РФ, работодатель вправе принять решение об удержании из заработной платы работника не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для возврата аванса, погашения задолженности или неправильно исчисленных выплат, и если работник не оспаривает оснований и размеров удержания.

Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, находящиеся на УСНО, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые на основании ст. 250 НК РФ. При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ, согласно первому абзацу которой к внереализационным относятся доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ как доходы от реализации.

На основании пп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик, выбравший объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", уменьшает полученные доходы на расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством РФ. При этом в силу п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы учитываются в целях налогообложения при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ. Кроме того, расходы на оплату труда производятся в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций ст. 255 НК РФ.

На основании п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные. Согласно ст. 255 НК РФ к первой группе расходов относятся затраты на оплату труда, включающие любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Расходами на оплату труда являются, в частности, затраты на оплату труда, сохраняемую работниками на время их отпусков.

Таким образом, принимая во внимание, что расходы организации-работодателя, понесенные в связи с предоставлением работнику ежегодного оплачиваемого отпуска, учитываются при формировании налогооблагаемой базы по единому налогу, доходы в виде удержания за неотработанные дни отпуска из оплаты труда работника в связи с его увольнением необходимо учесть в составе внереализационных доходов.

Ю.Г. Кувшинов

главный редактор журнала "Упрощенная система налогообложения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

1 августа 2007 г.

"Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2007 г.