Исключение должника из ЕГРЮЛ по признакам недействующего юридического лица как основание списания убытков (В. Цыганков, "Финансовая газета", N 34, август 2007 г.)

Исключение должника из ЕГРЮЛ по признакам недействующего
юридического лица как основание списания убытков

Пунктом 2 ст. 265 НК РФ установлено, что к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

НК РФ предусматривает четыре основания, по которым долги признаются безнадежными: истечение срока исковой давности; прекращение обязательства из-за невозможности его исполнения; наличие акта государственного органа; ликвидация организации. Если задолженность отвечает критериям безнадежного долга, установленным ст. 266 НК РФ, то она может быть учтена в составе внереализационных расходов в соответствии со ст. 265 НК РФ.

Налоговый орган своим решением вправе исключить недействующую организацию из ЕГРЮЛ при условии, что она не отчитывается и не пользуется банковскими счетами (Федеральный закон от 2.07.05 г. N 83-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" и в статью 49 Гражданского кодекса Российской Федерации").

Вправе ли кредиторы такой организации списать ее долги как безнадежные к взысканию?

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России в письме от 27.07.05 г. N 03-01-10/6-347 по данному вопросу разъяснил следующее.

Согласно ст. 266 НК РФ исключение организации из ЕГРЮЛ не является основанием для отнесения долга такой организации к безнадежным долгам (долгам, не реальным к взысканию). Следовательно, в случае исключения недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ кредитор не вправе учитывать его долги во внереализационных расходах как убытки (п.п. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ) (письмо Минфина России от 27.07.05 г. N 03-01-10/6-347).

Позиция специалистов Минфина России не бесспорна, и буквальное толкование ими норм налогового законодательства в итоге приводит к неверным выводам по рассматриваемому вопросу.

Согласно п. 3 ст. 49 ГК РФ правоспособность юридического лица (т.е. его способность иметь гражданские права и нести определяемые его деятельностью обязанности) возникает в момент его создания и прекращается в момент внесения записи о его исключении из ЕГРЮЛ.

Статьей 21.1 Федерального закона от 8.08.01 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (с изм. и доп. от 19.07.07 г.) установлен специальный порядок прекращения юридического лица, которое в течение последних двенадцати месяцев, предшествующих моменту принятия регистрирующим органом соответствующего решения, не представляло документы отчетности, предусмотренные законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, и не осуществляло операций хотя бы по одному банковскому счету. Такое юридическое лицо признается фактически прекратившим свою деятельность (недействующее юридическое лицо) и может быть исключено из ЕГРЮЛ.

При наличии одновременно всех указанных признаков недействующего юридического лица регистрирующий орган принимает решение о предстоящем исключении юридического лица из ЕГРЮЛ.

Пленум ВАС РФ в постановлении от 20.12.06 г. N 67 указал, что процедура исключения недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ является специальным основанием прекращения юридического лица, а в силу п. 1 ст. 61 ГК РФ прекращение юридического лица без перехода прав и обязанностей в порядке правопреемства к другим лицам является его ликвидацией.

Налоговым законодательством не определено, каким способом юридическое лицо должно быть ликвидировано для возможности отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов, предусмотренных ст. 265 НК РФ, важно следующее: юридическое лицо (должник) должно быть исключено из ЕГРЮЛ без перехода прав и обязанностей в порядке правопреемства к другим лицам и у кредитора (налогоплательщика) отсутствуют легитимные способы для взыскания образовавшихся сумм задолженности.

Как показывает судебная практика, сложившаяся в настоящее время по данной категории дел, судебные инстанции отходят от буквального толкования норм налогового законодательства, а оценивают все предоставленные доказательства и возникшие обстоятельства в совокупности, определяя безнадежность долга прежде всего его нереальностью к взысканию (постановление ФАС Поволжского округа от 17.01.07 г. N А57-19237/05-7, постановление ФАС Поволжского округа от 11.05.06 г. N А57-11860/04-28, постановление ФАС Московского округа от 18.04.06 г. N КА-А40/2978-06, постановление ФАС Северо-Западного округа от 1.09.05 г. N А66-11319/2004).

Исключая юридическое лицо из ЕГРЮЛ в соответствии со ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ уполномоченный орган констатирует отсутствие предпринимательской деятельности у хозяйствующего субъекта, т.е. прекращение его деятельности. Как показывает практика, недействующие юридические лица в подавляющем большинстве случаев не имеют ни имущества, ни долгов, у них отсутствуют трудовой коллектив и исполнительный орган, а учредители (участники) таких организаций утратили интерес к их деятельности или вообще имели номинальный статус.

Кредиторы, чьи права и законные интересы затрагиваются в связи с исключением недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ, вправе в течение трех месяцев со дня публикации о предстоящем исключении должника из реестра подать заявление, в котором должны быть представлены доказательства наличия требований к юридическому лицу, что влечет переход к процедуре банкротства отсутствующего должника.

В случае направления заявлений решение об исключении недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ не принимается и такое юридическое лицо может быть ликвидировано в установленном гражданским законодательством порядке.

Публикации о предстоящем исключении недействующего юридического лица осуществляются в журнале "Вестник государственной регистрации", который в силу специфики своего распространения без преувеличения можно назвать источником информационного вакуума. Данный журнал не поступает в свободную продажу, периодичность выхода - не реже одного раза в месяц, тираж издания издательством не определен. Способ его распространения - редакционная подписка или подписка на электронную версию журнала в формате PDF (Вестник государственной регистрации. - 2006. - С. 273).

По мнению автора, обременительно, неразумно и экономически неоправданно компании, имеющей одного-двух должников, оформлять дорогостоящую подписку на журнал или его электронную версию и отслеживать на его страницах информацию о них.

Довод специалистов Минфина России о том, что кредиторы имеют возможность остановить процесс исключения должника из ЕГРЮЛ путем подачи заявления, а в случае пропуска трехмесячного срока - обжаловать исключение недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ в течение года со дня, когда они узнали или должны были узнать о нарушении своих прав, отклоняется в силу того, что обращение кредиторов с заявлением о приостановлении исключения недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ - это их право, а не обязанность. Также кредитор вправе самостоятельно определить целесообразность обращения в арбитражный суд с заявлением о признании должника (недействующего юридического лица) банкротом. В данной ситуации следует констатировать бессмысленность обращения в судебную инстанцию с заявлением о признании должника банкротом, поскольку, как показывает практика, недействующие юридические лица в действительности не обладают даже минимальным уставным капиталом, установленным Законом, а конкурсная масса таких юридических лиц равна нулю.

В постановлении ВАС РФ N 67 указано, что исключение недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа допускается даже в тех случаях, когда указанное лицо имеет задолженность по налогам, сборам, пеням и санкциям перед бюджетами разных уровней. Решение вопроса о целесообразности обращения в арбитражный суд с заявлением о признании должника банкротом при условии наличия достаточной вероятности погашения в деле о банкротстве задолженности по обязательным платежам относится к компетенции уполномоченных органов в делах о банкротстве.

По мнению С. Сарбаша (Хозяйство и право. - 2005. - N 11), хотя законодатель не предусмотрел изменения ГК РФ в части положений о прекращении обязательств (ст. 419), очевидно, что обязательство прекращается не только ликвидацией юридического лица, но и его исключением из ЕГРЮЛ, поскольку согласно изменениям, внесенным в ст. 49 ГК РФ, правоспособность юридического лица возникает в момент его создания и прекращается в момент внесения записи о его исключении из ЕГРЮЛ.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что кредиторы вправе списать долги организации, исключенной из ЕГРЮЛ, по признаку недействующего юридического лица как безнадежные к взысканию.

В. Цыганков,

налоговый юрист МКА "Адвокаты Столицы"

"Финансовая газета", N 34, август 2007 г.