Вопрос: Часть прибыли Общества была направлена на выплату доходов в виде дивидендов учредителям. Все три учредителя были уведомлены причитающихся им доходах. Одним из учредителей начисленные дивиденды на сегодняшний день не востребованы, в связи с чем нашим Обществом, налог по ставке 9% не начислялся и в бюджет не перечислялся. Насколько правомерны наши действия в части не начисления и не перечисления налога в бюджет по невостребованным дивидендам? Каким образом следует учитывать в бухгалтерском и налоговом учете данную сумму дивидендов в дальнейшем, если она так и останется не востребованной учредителем? (ООО "Аудит-новые технологии", июнь 2007 г.)

ООО просит дать разъяснения по вопросу о невостребованных учредителями дивидендах:

- по результатам 2006 г. согласно выписке из протокола собрания, часть прибыли Общества была направлена на выплату доходов в виде дивидендов учредителям.

Все три учредителя (юридические лица) были уведомлены в письменном виде о причитающихся им доходах. Одним из учредителей начисленные дивиденды на сегодняшний день не востребованы, в связи с чем нашим Обществом, выступающим в роли налогового агента, налог по ставке 9% не начислялся и в бюджет не перечислялся.

1. Насколько правомерны наши действия в части не начисления и не перечисления налога в бюджет по невостребованным дивидендам?

2. Каким образом следует учитывать в бухгалтерском и налоговом учете данную сумму дивидендов в дальнейшем, если она так и останется не востребованной учредителем?

1. В соответствии со ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества.

В общем случае часть прибыли общества, предназначенная для распределения между его участниками, распределяется пропорционально их долям в уставном капитале общества*(1).

В соответствии с п. 1 ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

Таким образом, часть чистой прибыли Общества, распределенная между его участниками пропорционально их долям в уставном капитале общества, признается для целей налогообложения выплатой дивидендов.

Российская организация, выплачивающая дивиденды, выступает в роли налогового агента по налогу на прибыль (п. 2 ст. 275 НК РФ) либо НДФЛ (п. 2 ст. 214 НК РФ).

В рассматриваемом случае участниками Общества являются юридические лица, соответственно Общество является налоговым агентом в отношении налога на прибыль.

Особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, в случае, когда источником дохода налогоплательщика является российская организация, признанная налоговым агентом, установлены п. 2 и п.3 ст. 275 НК РФ.

При этом срок уплаты в бюджет налоговым агентом налога, удержанного при выплате доходов в виде дивидендов, определен п. 4 ст. 287 НК РФ, в соответствии с которым:

"По доходам, выплачиваемым налогоплательщикам в виде дивидендов, а также процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, налог, удержанный при выплате дохода, перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, в течение 10 дней со дня выплаты дохода".

Таким образом, налог на прибыль с начисленных участникам дивидендов удерживается налоговым агентом только при их фактической выплате и перечисляется в бюджет в течение 10 дней со дня такой выплаты.

Другими словами, пока доход (дивиденды) не выплачен участникам, у Общества не возникает обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению налога.

Учитывая вышеизложенное, Общество в ситуации, указанной в Запросе, правомерно не удерживает и не перечисляет налог на прибыль с дивидендов, начисленных участнику, фактически не получившему указанные дивиденды.

Вывод

Налог на прибыль с начисленных участникам дивидендов удерживается налоговым агентом только при их фактической выплате и перечисляется в бюджет в течение 10 дней со дня такой выплаты.

Таким образом, если дивиденды не были выплачены, то у организации не возникает обязанности по удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль.

2. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций*(2) распределение прибыли между участниками общества отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-2 "Расчеты по выплате доходов" (указанная запись производится на основании Решения общего собрания участников).

Удержание налога на прибыль с выплачиваемого участникам Общества доходов (дивидендов) отражается записью по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Соответственно перечисление в бюджет налога отражается по дебету счета 68 и кредиту счета 51 "Расчетные счета".

Учитывая вывод, сделанный в п. 1 настоящей Консультации, в случае, если дивиденды участнику фактически не выплачивались, то в учете у Общества будет числиться кредиторская задолженность в размере суммы дохода, причитающегося участнику Общества на основании Решения общего собрания участников, т.е. суммы до удержания налога (числящейся по кредиту счета 75).

В соответствии с п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации*(3) суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, подлежат списанию.

В соответствии со ст. 196 ГК РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года.

В данном случае следует отметить, что каких-либо специальных сроков исковой давности для требований по выплате начисленного участникам дохода ни ГК РФ, ни Законом N 14-ФЗ не установлено.

Таким образом, в целях бухгалтерского учета невостребованные участниками дивиденды (кредиторская задолженность) по истечении срока исковой давности в три года подлежат списанию.

Списанные суммы невостребованных дивидендов относятся к прочим доходам организации (п. 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации" *(4)).

В соответствии с п. 10.4 ПБУ 9/99 кредиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, включается в доход организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации. Таким образом, не востребованные участником дивиденды списываются в сумме, числящейся по кредиту счета 75, т.е. в размере дохода, причитающегося участнику на основании Решения общего собрания участников, (т.е. суммы дохода до удержания налога на прибыль).

Списание производится на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации (п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ).

Списание невостребованных дивидендов отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 75 в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Касательно "судьбы" невостребованных дивидендов в налоговом учете сообщаем следующее.

В соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных пп. 21 п. 1 ст. 251 НК*(5) РФ, в целях исчисления налога на прибыль относятся к внереализационным доходам.

Положения п. 18 ст. 250 НК РФ не распространяются на списание ипотечным агентом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами облигаций с ипотечным покрытием. Каких либо иных сумм списанной кредиторской задолженности, не попадающей под действие п. 18 ст. 250 НК РФ, Налоговым кодексом не установлено.

Таким образом, из формального прочтения п. 18 ст. 250 НК РФ следует, что суммы не востребованных участниками дивидендов, которые являются для Общества кредиторской задолженностью, при их списании по истечении срока исковой давности (три года) в общем порядке подлежат включению в состав внереализационных доходов.

Следует отметить, что аналогичное мнение по рассматриваемом вопросу высказано Минфином РФ в Письме от 14.12.2006 г. N 03-03-04/1/110.

В данном случае возникает вопрос: в какой сумме следует признавать в налоговом учете в составе внереализационных доходов списанные по истечению срока исковой давности невостребованные дивиденды.

Как уже было отмечено выше, если дивиденды не были востребованы участниками, то у организации - налогового агента не возникает обязанности по удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль, и, соответственно, в учете будет числиться кредиторская задолженность в сумме дохода, причитающегося участнику на основании Решения общего собрания участников, (т.е. суммы дохода до удержания налога на прибыль).

Таким образом, по нашему мнению, в состав внереализационных доходов следует включать всю сумму начисленных (на основании Решения общего собрания участников), но не выплаченных дивидендов (т.е. в сумме числящейся кредиторской задолженности).

Вывод

Не востребованные участниками Общества дивиденды по истечении срока исковой давности в три года подлежат списанию.

В целях бухгалтерского учета суммы списанных дивидендов относятся к прочим доходам, а в налоговом учете включаются в состав внереализационных доходов.

15 июня 2007 г.

ООО "Аудит-новые технологии", июнь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Уставом общества при его учреждении или путем внесения в устав общества изменений по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно, может быть установлен иной порядок распределения прибыли между участниками общества. Изменение и исключение положений устава общества, устанавливающих такой порядок, осуществляются по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно.

*(2) утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н

*(3) Утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н

*(4) Утверждено Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. N 32н

*(5) Суммы кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации