Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 декабря 2011 г. N 14АП-7927/11

г. Вологда

22 декабря 2011 г.

Дело N А05-5867/2011

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Журавлева А.В. и Смирнова В.И.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Твороговой И.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 03 октября 2011 года по делу N А05-5867/2011 (судья Калашникова В.А.),

установил

общество с ограниченной ответственностью "Машенька" (ОГРН 1062904007121; далее - общество, ООО "Машенька") обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН 1042901307602; далее - инспекция, налоговый орган) от 16.07.2010 N 11-06/11213.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 03.10.2011 по делу N А05-5867/2011 заявленные требования удовлетворены.

Инспекция с судебным актом не согласилась и обратилась в суд апелляционной инстанции с жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт. В обоснование жалобы указывает, что налог на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), пени по этому налогу, а также штраф за непредставление налоговой декларации по данному налогу начислены обществу правомерно, срок, предусмотренный частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) для обжалования ненормативного правого акта инспекции, заявителем пропущен.

Общество в отзыве на жалобу с изложенными в ней доводами не согласился.

Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителей в суд не направили, в связи с этим дело рассматривается в их отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 АПК РФ.

Исследовав письменные доказательства по делу, изучив доводы жалобы, проверив законность и обоснованность обжалуемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход (далее - ЕНВД) за 4-й квартал 2008 года, по результатам которой составлен акт от 18.06.2010 N 11-06/7382 и внесено решение от 16.07.2010 N 11-06/11213.

Указанным решением ООО "Машенька" привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций за 2008 год в размере 17 625 руб. 20 коп., по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредоставление налоговой декларации по указанному налогу в размере 38 766 руб. 75 коп. Кроме того, доначислено 70 485 руб. налога на прибыль, 10 864 руб. 09 коп. пеней.

Решение налогового органа мотивировано тем, что осуществляемые обществом в проверяемом периоде операции по реализации хлебобулочной продукции собственного производства на основе договоров поставки контрагентам: обществу с ограниченной ответственностью "Бриг" (далее - ООО "Бриг") и обществу с ограниченной ответственностью "Котласский ЛДК" (далее - ООО "Котласский ЛДК") подлежали учету по общеустановленной системе налогообложения.

К таким выводам инспекция пришла на основании сведений и документов, полученных от названных организаций в ходе проверки.

Поскольку жалоба налогоплательщика на указанное решение инспекции 02.03.2011 оставлена вышестоящим налоговым органом без удовлетворения, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа от 16.07.2010 N 11-06/11213.

С утверждением инспекции о том, что заявителем пропущен срок для обжалования данного решения, суд апелляционной инстанции не может согласиться.

Так, согласно статье 138 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд.

Частью 4 статьи 198 АПК РФ установлен трехмесячный срок для подачи заявления об оспаривании ненормативного правового акта, действия (бездействия) должностного лица, исчисляемый со дня, когда заявителю стало известно о нарушении его прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом.

При этом в соответствии с пунктом 5 статьи 101.2 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.

Согласно пункту 9 статьи 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение. В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном статьей 101.2 названного Кодекса, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.

Между тем пунктами 2 и 3 статьи 101.2 НК РФ предусмотрено обжалование решения инспекции в вышестоящий налоговый орган как в апелляционном порядке (в случае если это решение не вступило в законную силу), так и в общем порядке (в случае если это решение вступило в законную силу).

Как усматривается в материалах дела, оспариваемое решение ответчика получено обществом 23.07.2010. Жалоба на это решение в вышестоящий налоговый орган направлена заявителем 08.02.2011, решение вышестоящим налоговым органом, которым названная жалоба оставлена без удовлетворения, вынесено 02.03.2011.

Таким образом, учитывая положения, закрепленные в пункте 2 статьи 139, статье 101.2 НК РФ, следует признать, что в данном случае жалоба в вышестоящий налоговый орган направлена налогоплательщиком на вступившее в законную силу решение инспекции от 16.07.2010 N 11-06/11213 и рассмотрена этим налоговым органом в общем порядке.

Согласно положениям, установленным в абзаце третьем пункта 2 статьи 139 НК РФ, апелляционная жалоба на решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подается до момента вступления в силу обжалуемого решения.

В то же время в абзаце четвертом пункта 2 статьи 139 НК РФ закреплено, что жалоба на вступившее в законную силу решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, подается в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения.

Поскольку жалоба в вышестоящий налоговый орган заявителем направлена 08.02.2010, то следует признать, что общество обратилось с жалобой в этот налоговый орган в пределах срока, установленного абзацем четвертым пункта 2 статьи 139 НК РФ.

Из системного толкования норм, закрепленных пунктом 5 статьи 101.2 НК РФ, предусматривающих обязательный досудебный порядок обжалования решения инспекции в вышестоящем налоговом органе, а также положений, содержащихся в пункте 2 статьи 139 НК РФ, следует, что трехмесячный срок, установленный частью 4 статьи 198 АПК РФ, должен применяться с учетом положений НК РФ и исчисляться с даты получения налогоплательщиком решения вышестоящего налогового органа, вынесенного по результатам рассмотрения жалобы.

В данном случае решение вышестоящим налоговым органом вынесено 02.03.2011 и получено заявителем 09.03.2011, в суд общество обратилось 10.06.2011, в связи с этим срок для обжалования оспариваемого решения налогового органа в данном случае заявителем не пропущен.

Кроме того, в данном случае фактически суд первой инстанции принял к производству заявление общества, рассмотрел его по существу и удовлетворил требования заявителя, что в любом случае свидетельствует о восстановлении срока на обжалование ненормативного правового акта ответчика. Такой подход соответствует одной из задач судопроизводства в арбитражном суде - обеспечению доступности правосудия и согласуется с нормами Конвенции о защите прав человека и основных свобод от 04.11.1950, ратифицированной Российской Федерацией, запрещающей отказ в правосудии и закрепляющей положение о том, что заинтересованное лицо должно иметь возможность добиться рассмотрения своего дела в суде.

Таким образом, в данном случае у суда отсутствуют основания для вывода о том, что требования заявителя не подлежат удовлетворению по причине пропуска обществом срока, установленного частью 4 статьи 198 АПК РФ.

Апелляционная инстанция также считает, что суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования общества.

Порядок проведения камеральной проверки предусмотрен статьей 88 НК РФ, согласно которой такая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся в распоряжении у налогового органа.

Выводы проверяющих об осуществлении обществом операций, подлежащих учету по общей системе налогообложения, основаны на сведениях, полученных от контрагентов заявителя (ООО "Бриг" и ООО "Котласский ЛДК").

Действительно, как обоснованно ссылается инспекция, право налогового органа на истребование документов у контрагентов налогоплательщика предусмотрено пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ.

Однако ответчиком не учтено следующее.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиками, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Из изложенного следует, что при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль должны учитываться расходы налогоплательщика. В случае, если размер расходов не определен, начисление налога на прибыль с дохода налогоплательщика не будет свидетельствовать о доказанности действительной обязанности налогоплательщика по уплате этого налога.

В данном случае, как следует из оспариваемого решения, при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль расходы налогоплательщика не были учтены. Следовательно, начисление спорных сумм по проверке не может считаться обоснованным.

Податель жалобы ссылается на отсутствие у него документов, подтверждающих расходы налогоплательщика.

Между тем возможность получения таких документов в ходе камеральной проверки ограничивается нормами НК РФ и целями проведения соответствующей проверки.

Нормы, закрепленные в пункте 1 статьи 93 НК РФ, предусматривают право инспекции истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы. В то же время эти положения подлежат применению с учетом норм, установленных пунктом 7 статьи 88 НК РФ.

Пункт 7 статьи 88 НК РФ запрещает налоговому органу в ходе камеральной проверки налоговой декларации налогоплательщика истребовать у него дополнительные сведения и документы, если это не предусмотрено настоящей статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено настоящим Кодексом.

По смыслу норм, закрепленных в пункте 3 статьи 88 НК РФ, налоговый орган в ходе проверки вправе направить налогоплательщику требование о представлении необходимых пояснений или внесении соответствующих исправлений только в случае выявления ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявления несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля.

Таким образом, учитывая приведенные положения, инспекция вправе требовать у налогоплательщика необходимые пояснения или внесение соответствующих исправлений в случаях выявления ошибок или противоречий в сведениях, содержащихся в расчетах (декларации) и иных документах.

В то же время действия проверяющих, производимые в ходе проверки, должны соответствовать целям проведения данной проверки.

Поскольку в данном случае осуществлялась камеральная проверка налоговой декларации по ЕНВД, то инспекция вправе была предъявить требования, установленные пунктом 3 статьи 88 НК РФ, только в отношении правильности исчисления данного налога.

В силу вышеприведенных положений НК РФ у общества в рамках проводимой проверки также отсутствовала обязанность по представлению документов, подтверждающих расходы, которые подлежат учету при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Таким образом, законодательно установлены ограничения, не позволяющие в рамках проведения камеральной проверки налоговой декларации по одному налогу, проверять правомерность действий налогоплательщика, связанных с начислением других налогов, имеющих иной объекта налогообложения, определять его размер и предлагать его к уплате в бюджет.

Кроме того, анализ статьи 88 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что целью проведения камеральных налоговых проверок является проверка правильности исчисления соответствующих налогов и своевременности уплаты налогов. Камеральная проверка направлена на выявление ошибок, допущенных при заполнении налоговых деклараций, и противоречий между сведениями в представленных налогоплательщиком документах.

Таким образом, камеральная налоговая проверка является счетной проверкой представленных документов, которая не должна подменять собой выездную проверку.

Истребование у налогоплательщика первичных документов означает превращение камеральной проверки в выездную.

Вместе с тем такая подмена налоговых проверок приводит к несоблюдению установленных НК РФ гарантий для налогоплательщиков, которые связаны с процедурой проведения выездной налоговой проверки, которая регламентируется статьями 89 и 100 названного Кодекса.

В связи с этим следует признать, что начисление налога на прибыль, пеней и штрафа в спорных суммах в рамках камеральной проверки налоговой декларации по ЕНВД за 4-й квартал 2008 года не является законным как по праву, так и по размеру.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что спор разрешен в соответствии с требованиями действующего законодательства, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы общества не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Архангельской области от 03 октября 2011 года по делу N А05-5867/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.В. Мурахина

Судьи

А.В. Журавлев В.И. Смирнов