Порядок исчисления суммы налога и сумм авансовых платежей по налогам (Т.С. Фролова, "Горячая линия бухгалтера", N 16, август 2007 г.)

Порядок исчисления суммы налога и сумм авансовых платежей по налогам

В ст. 382 НК РФ определен порядок исчисления суммы налога и сумм авансовых платежей по налогу на имущество.

Сумма налога исчисляется по итогам налогового периода, как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период.

В конце года, т.е. по итогам налогового периода сумма налога, подлежащая к уплате в бюджет, определяется как разница между начислением по итогам отчетного налогового периода и авансовыми платежами.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации. При этом каждое обособленное подразделении организации должно иметь самостоятельный баланс, в отношении каждого недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации.

Авансовые платежи исчисляются по итогам каждого отчетного периода из расчета 1/4 произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период в соответствии с п. 4 ст. 376 НК РФ.

Законодательный орган субъекта РФ при установлении налога вправе предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода.

Налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов РФ.

В течение налогового периода налогоплательщики уплачивают авансовые платежи по налогу, если законом субъекта РФ не предусмотрено иное. По истечении налогового периода налогоплательщики уплачивают сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 382 Кодекса.

Налог на имущество и авансовые платежи по налогу подлежат уплате в бюджет по местонахождению указанной организации с учетом особенностей, предусмотренных ст. 384 и 385 Кодекса.

По объектам недвижимого имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения в соответствии с Федеральным законом от 31 марта 1999 г. N 69-ФЗ "О газоснабжении в РФ", налог перечисляется в бюджеты субъектов РФ пропорционально стоимости этого имущества, фактически находящегося на территории соответствующего субъекта РФ.

Иностранные организации, которые осуществляют свою деятельность в РФ через постоянные представительства, в отношении имущества постоянных представительств уплачивают налог и авансовые платежи по налогу в бюджет по месту постановки указанных постоянных представительств на учет в налоговых органах.

В отношении объектов недвижимого имущества иностранной организации, указанных в п. 2 ст. 375 Кодекса РФ, налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате в бюджет по местонахождению объекта недвижимого имущества.

Если в организации имеются обособленные подразделения, которые имеют самостоятельный баланс, то авансовые платежи, налог организация уплачивает по местонахождению каждого обособленного подразделения в отношении имущества, признаваемого объектом налогообложения (ст. 374 НК РФ).

Организация, учитывающая на балансе объекты недвижимого имущества, находящиеся вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из указанных объектов недвижимого имущества. Сумма, определяется как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта РФ, на которой расположены эти объекты недвижимого имущества, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период в соответствии со ст. 376 НК РФ, в отношении каждого объекта недвижимого имущества.

Что касается земельного налога, то по нему сумма налога исчисляется предприятиями самостоятельно по истечении налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, если иное не предусмотрено п. 15 и 16 ст. 396.

Как и по налогу на имущество авансовые платежи по земельному налогу уплачиваются каждый отчетный период в части соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

Если в течение налогового периода у налогоплательщика возникает или прекращается право собственности на земельный участок, то исчисление налога, авансового платежа в отношении таких участков производится с учетом коэффициента. Он определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился в собственности налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде, если иное не предусмотрено в ст. 396 НК РФ.

При этом если возникновение (прекращение) указанных прав произошло до 15-го числа соответствующего месяца включительно, за полный месяц принимается месяц возникновения указанных прав. Если возникновение (прекращение) указанных прав произошло после 15-го числа соответствующего месяца, за полный месяц принимается месяц прекращения указанных прав.

Законодательные органы при установлении налога могут предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода.

Налогоплательщики, имеющие право на налоговые льготы, должны представить документы, подтверждающие такое право, в налоговые органы по месту нахождения земельного участка, признаваемого объектом налогообложения в соответствии со ст. 389 Кодекса РФ.

Налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга).

При этом срок уплаты налога для налогоплательщиков - организаций или физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, не может быть установлен ранее срока, предусмотренного п. 3 ст. 398 НК РФ.

Способ, которым предприятие отражает в бухучете авансовые платежи по земельному налогу, зависит от его учетной политики. Данные суммы либо включаются в расходы по обычным видам деятельности, либо в прочие операционные расходы. В первом случае налог показывают по дебету счетов учета затрат. Во втором же - по дебету счета 91 субсчет "Прочие расходы" по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

В налоговом же учете плата за землю является прочими расходами, связанными с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом весь авансовый платеж учитывают в том отчетном (налоговом) периоде, за который он внесен. Это следует из ст. 318 НК РФ.

Рассмотрим уплату авансовых платежей на примерах:

Коммерческое предприятие в феврале 2007 г. приобрело за 33 840 000 руб. (в том числе НДС 5162 034 руб.) здание. Зданию требуется реконструкция. Здание предназначено для производственно-хозяйственной деятельности. Свидетельство о регистрации права собственности на недвижимое имущество получено в марте 2007 года. Работы по реконструкции здания начаты в феврале 2007 г. и завершены в середине июня 2007 г. Здание начинает эксплуатироваться с июня 2006 г. Сумма фактических затрат организации на реконструкцию составляет 18250 руб. (в том числе НДС 2 783 898 руб.). В каком периоде предприятию надо учесть стоимость приобретенного здания для исчисления налога на имущество и как надо правильно отразить в учете предприятия начисление и уплату авансового платежа по налогу на имущество за 1 полугодие 2007 г.?

Предположим, что остаточная стоимость остального имущества организации, признаваемого в соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество, составляет по состоянию на 01.01.2007 - 59 920 000 руб., на 01.02.2007 - 59 480 000 руб., на 01.03.2007 - 59 040 000 руб., на 01.04.2007 - 58 600 000 руб., на 01.05.2007 - 58 160 000 руб., на 01.06.2007 - 57 720 000 руб., на 01.07.2007 - 57 280 000 руб. Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли организация определяет методом начисления.

Объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (п. 1 ст. 374 НК РФ). Объекты основных средств учитываются на счете 01 "Основные средства" и 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

В нашем примере фирма приобретает здание, предназначенное для использования в производственной деятельности, т.е. подлежащее принятию к учету в качестве объекта основных средств (п.п. 4, 5 ПБУ 6/01). В соответствии Плана счетов затраты фирмы в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, отражаются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Но по условиям нашего примера приобретенное здание нуждается в реконструкции.

Минфин России в Письмах от 26.04.2006 N 03-06-01-04/93 и от 29.05.2006 N 03-06-01-04/107 (п. 1 Письма) разъясняет, что в случае, если приобретенные объекты недвижимости нуждаются в реконструкции, они не могут быть приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств.

Только в середине июня 2007 года по завершении реконструкции предназначенное для использования в производственной деятельности здание может отражаться в составе объектов основных средств. На основании п. 8 ПБУ 6/01 первоначальная стоимость данного объекта формируется из суммы, уплаченной поставщику и подрядчику, за исключением предъявленных ими сумм НДС.

Таким образом, остаточная стоимость имущества предприятия, являющегося объектом налогообложения по налогу на имущество, по состоянию на 01.07.2007 увеличивается на стоимость здания и составляет 101 423 977 руб. (57 280 000 руб. + 33 840 000 руб. - 5 162 034 руб. + 18 250 000 руб. - 2 783 898 руб.).

Как уже не раз говорилось, налоговая база по налогу на имущество, определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения по налогу на имущество. Она определяется за налоговый (отчетный) период, как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу (п. 1 ст. 375, п. 4 ст. 376 НК РФ).

Среднегодовая стоимость имущества за полугодие в выбранном примере равна 69 914 842 руб. ((59 920 000 руб. + 59 480 000 руб. + 59 040 000 руб. + 58 600 000 руб. + 58 160 000 руб. + 57 720 000 руб. + 101 423 977 руб.) / (6 мес. + 1)).

Сумма авансового платежа по налогу на имущество исчисляется по итогам текущего отчетного периода, в нашем случае полугодия 2007 г. в размере 1/4 произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества (п. 4 ст. 382, п. 2 ст. 379 НК РФ).

Основываясь на то, что предприятие уплачивает налог на имущество в соответствии с законом субъекта РФ по налоговой ставке, равной 2,2% (п. 1 ст. 380 НК РФ), сумма авансового платежа в данном случае будет равна 384 532 руб. (1 / 4 х 2,2% х 69 914 842 руб.).

Начисленная сумма авансового платежа по налогу на имущество отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции со счетом учета затрат на производство (расходов на продажу) или счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы". Это будет зависеть от учетной политики предприятия. Налог на имущество может быть как в составе расходов по обычным видам деятельности или операционных расходов (п. 5, 7, 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Данный расход признается в периоде начисления авансового платежа по налогу на имущество (п. 16 ПБУ 10/99).

Бухгалтерские записи должны быть следующими:

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Начислен авансовый платеж по налогу на имущество за полу- годие 2007 г.	20 "Основное про- изводство", (26 "Общехозяйственные расходы", 91-2 "Прочие доходы и расходы")	68 "Расчеты по налогам и сбо- рам"	384 532	Бухгалтерская справка -расчет
Уплачен авансовый платеж по налогу на имущество за полу- годие 2007 г.	68	51 "Расчетные счета"	384 532	Выписка банка по рас- четному счету

Организация имеет в своем подчинении обособленное подразделение. Данное подразделение на отдельный баланс не выделено. В обособленном подразделении все имущество движимое.

Остаточная стоимость основных средств головной организации по данным бухгалтерского учета на 01.01.2007 составляет 375 000 руб., на 01.02.2007 - 368 000 руб., на 01.03.2007 - 360 000 руб., на 01.04.2007 - 340 000 руб.

Остаточная стоимость основных средств обособленного подразделения, не выделенного на отдельный баланс, по данным бухгалтерского учета на 01.01.2007 составляет 75 000 руб., на 01.02.2007 - 70 000 руб., на 01.03.2007 - 65 000 руб., на 01.04.2007 - 60 000 руб.

Ставка налога на имущество организаций по месту нахождения организации установлена - 2,2%.

В каком порядке организация должна начислить и уплатить авансовые платежи по налогу на имущество организаций за первый квартал 2007 г. и как начисленный налог отразить в бухгалтерском учете?

Согласно учетной политики предприятия, доходы и расходы для целей налогообложения прибыли организация определяет методом начисления.

В рассматриваемом примере организация имеет обособленное подразделение, не выделенное на отдельный баланс, следовательно, организация определяет налоговую базу по налогу на имущество организаций в целом по организации и уплачивает исчисленный налог в бюджет по месту своего нахождения.

В данном случае среднегодовая стоимость имущества по итогам I квартала равна 428 250 рулей.

(375 000 руб. + 75 000 руб. + 368 000 руб. + 70000 руб. + 360000 руб. + 65000 руб. + 340000 руб. + 60 000 руб.) / (3 + 1). Соответственно, сумма авансового платежа по налогу на имущество организаций за данный период составит 2355 руб. (1/4 х (428250 руб. х 2,2%)).

Бухгалтерские проводки таковы:

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.
Начислен авансовый платеж по налогу на иму- имущество организаций по итогам первого квар- тала	20 (26, 44, 91-2)	68 "Расчеты по на- логам и сборам"	2 355
Уплачен авансовый платеж по налогу на имущест- во организаций в бюджет по месту нахождения организации	68	51 "Расчетные сче- та"	2 355

Предприятие 21.04.2007 г. ввело в эксплуатацию энергетическое сооружение. При этом бухгалтер предприятия переводит данное основное средство на счет 01. Ранее этот объект находился во временной эксплуатации. Первоначальная стоимость данного объекта основных средств составляет 6000 000 руб. Сумма ежемесячной амортизации по данному объекту в период постоянной эксплуатации составляет 25 432 руб., сумма же амортизации, начисленная в период временной эксплуатации, - 100 000 руб. Как правильно отразить в учете организации начисление и уплату налога на имущество предприятий за полугодие 2007 г. по данному объекту основных средств, исходя из условия. Для упрощения, предположим, что в предприятии нет других объектов обложения налогом на имущество?

В нашем примере гидравлическое сооружение, начиная с 21.04.2007, учитывается на счете 01 "Основные средства", и, следовательно, является объектом налогообложения по налогу на имущество организаций.

На основании Письма Минфина России и п. 22 Положения о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве, утвержденного Госпланом СССР, Минфином СССР, Госбанком СССР, Госкомцен СССР, Госкомстатом СССР, Госстроем СССР 29.12.1990 N ВГ-21-Д/144/17-24/4-73 (N ВГ-9-Д), амортизация по объектам капитального строительства, находящимся во временной эксплуатации и учтенным на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", начисляется в общеустановленном порядке.

Налоговая база по налогу на имущество предприятий так же определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается так же по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (п. 1 ст. 375 НК РФ).

Согласно Письму Минфина России N 03-06-01-04/107 суммы амортизации, начисленные в период временной эксплуатации объекта, учитываются при расчете остаточной стоимости основных средств для целей исчисления налога на имущество организаций после перевода этих объектов в состав основных средств.

Таким образом, в нашем примере при определении налоговой базы по налогу на имущество следует определять остаточную стоимость энергетического сооружения с учетом амортизации, начисленной в период временной эксплуатации.

В данном случае среднегодовая стоимость имущества за полугодие 2007 г. составит 2 517672 руб. ((0 + 0 + 0 + 0 + (6000 000 руб. - 100 000 руб.) + (6 000 000 руб. - 100 000 руб. - 25 432руб.) + (6 000 000 руб. - 100 000 руб. - 25 432 руб. х 2 мес.)) / (6 + 1)).

А согласно п. 4 ст. 382 НК РФ сумма авансового платежа по налогу на имущество исчисляется по итогам каждого отчетного периода. В данном случае - полугодия 2007 г. в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период в соответствии с п. 4 ст. 376 НК РФ.

Итак, в рассматриваемой ситуации сумма авансового платежа по налогу на имущество за полугодие 2007 г. составит 13 848 руб. (1 / 4 х (2 517 672руб. х 2,2%)). Сумма налога на имущество (авансового платежа по налогу), рассчитанная в установленном порядке, отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". В нашем примере налог на имущество признается расходом по обычным видам деятельности на дату начисления (п. 5, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Письмо Минфина России от 05.10.2005 N 07-05-12/10). Поэтому налог на имущество организаций отражается по дебету счета 20 "Основное производство".

Налог и авансовые платежи по налогу на имущество подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов РФ (п. 1 ст. 383 НК РФ). Уплата авансового платежа по налогу на имущество предприятий отражается по дебету счета 68 в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета".

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.
Начислен авансовый платеж по налогу на имущество организаций за полугодие 2007 г.	20	68	13 848
Уплачен авансовый платеж по налогу на имущество организаций за полугодие 2007 г.	68	51	13 848

Коммерческое предприятие в двадцатых числах апреля 2007 г. приобрело земельный участок. Право собственности на него было зарегистрировано в установленном порядке. Кадастровая стоимость этого земельного участка по состоянию на 01.01.2007 составила 10 600 000 руб. Данный земельный участок расположен на территории двух муниципалитетов. Основная часть земельного участка (3/5) находится на территории одного муниципального образования, где ставка земельного налога установлена 1.5%. Остальная часть (2/5) находится на территории другого муниципального образования и налоговая ставка там установлена равной 1%. Для усложнения примера, предположим, что у предприятия на праве постоянного бессрочного пользования еще находится земельный участок, кадастровая стоимость которого не определена. Как в этой ситуации надо правильно рассчитать и отразить в учете начисление авансового платежа по земельному налогу, причитающегося к уплате по истечении второго квартала 2007 г. ?

Рассматривать данный пример начнем по порядку.

Так, согласно п. 1 ст. 65 Земельного кодекса РФ использование земли в РФ является платным. Земельный налог является одной из форм платы за использование земли. Налогоплательщиками земельного налога признаются предприятия, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения (п. 1 ст. 388 НК РФ).

Как уже мы знаем, налоговым периодом по земельному налогу признается календарный год, а отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (п.п. 1, 2 ст. 393 НК РФ).

Налоговая же база определяется в отношении каждого земельного участка, признаваемого объектом налогообложения в соответствии с п. 1 ст. 389 НК РФ, как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п. 1 ст. 390, п. 1 ст. 391 НК РФ). Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством РФ (п. 2 ст. 390 НК РФ).

В рассматриваемом примере предприятие обладает одним из земельных участков на праве постоянного бессрочного пользования. Кадастровая стоимость этого земельного участка не определена. Пунктом 13 ст. 3 ФЗ от 25.10.2001 N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса РФ" установлено, что в случаях, когда кадастровая стоимость земли не определена, для целей налогообложения надо применять нормативную цену земли.

Однако налоговая база по местным налогам устанавливается исключительно НК РФ (п. 2 ст. 53 НК РФ). Учитывая приведенную норму, а также и то, что работы по определению кадастровой стоимости земельных участков должны были быть завершены в 2006 г.

Минфин России придерживается мнения что в 2007 г. по земельным участкам, кадастровая стоимость которых не определена, земельный налог взиматься не будет (Письмо Минфина России от 29.03.2006 N 03-06-02-04/43). Однако в отношении таких земельных участков налогоплательщик обязан представить в налоговые органы по истечении налогового (отчетного) периода "нулевую" Налоговую декларацию по земельному налогу (Налоговый расчет по авансовым платежам по земельному налогу). В случае если кадастровая стоимость земельного участка будет определена и доведена до налогоплательщика в течение года, налогоплательщик обязан в соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ представить уточненную Налоговую декларацию по земельному налогу (Налоговые расчеты по авансовым платежам по земельному налогу) за соответствующий налоговый (отчетный) период с уплатой сумм земельного налога (авансовых платежей по земельному налогу). При этом если налог (авансовые платежи по налогу) налогоплательщиком не уплачен в установленные сроки по не зависящим от него причинам (не утверждена, не доведена кадастровая стоимость земельного участка), то начисление пени за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (авансовых платежей по налогу) не должно производиться (абз. 9, 13 Письма Минфина России от 06.06.2006 N 03-06-02-02/75).

Следовательно, в рассматриваемом примере предприятие является плательщиком земельного налога только по земельному участку, приобретенному в апреле 2007. При этом следует учитывать, что приобретенный земельный участок находится на территории различных муниципальных образований.

Согласно положениям НК РФ как уплата авансовых платежей по земельному налогу (земельного налога), так и представление Налогового расчета по авансовым платежам по земельному налогу (Налоговой декларации по земельному налогу) осуществляются по месту нахождения земельных участков (п. 3 ст. 397, п.п. 1, 2 ст. 398 НК РФ).

Что касается земельных участков, расположенных на территории различных муниципальных образований, то в п. 1 Письма Минфина России от 27.12.2005 N 03-06-02-02/108, Письме Минфина России от 28.04.2006 N 03-06-02-04/64 говорится следующее: "Налоговая база в отношении земельных участков, находящихся на территории различных муниципальных образований, должна определяться в отношении площади земельного участка, находящейся на территории соответствующего муниципального образования, как доля кадастровой стоимости земельного участка, пропорциональная доле площади, занимаемой земельным участком, на территории соответствующего муниципального образования. Для такого земельного участка земельный налог исчисляется отдельно в отношении площади земельного участка, находящейся на территории соответствующего муниципального образования. Исчисленная в таком порядке сумма земельного налога подлежит зачислению в бюджет соответствующего муниципального образования".

Согласно п.п. 1, 2 ст. 396 НК РФ сумма налога исчисляется налогоплательщиками-организациями самостоятельно по истечении налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Сумма земельного налога в данном случае должна определяться как произведение налоговой базы, рассчитанной для соответствующей площади земельного участка, и налоговой ставки, установленной на территории муниципального образования, где расположена данная площадь земельного участка.

Налогоплательщики - предприятия, в отношении которых отчетный период определен как квартал, исчисляют суммы авансовых платежей по налогу самостоятельно. А именно, по истечении первого, второго и третьего квартала текущего налогового периода как одну четвертую соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п. 6 ст. 396 НК РФ). В рассматриваемой нашей ситуации для определения авансового платежа по земельному налогу, подлежащему уплате в соответствующий местный бюджет, вместо кадастровой стоимости земельного участка следует взять в расчет кадастровую стоимость, определенную для доли площади земельного участка, находящейся на территории соответствующего муниципального образования.

В случае возникновения у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности на земельный участок исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении данного земельного участка производится с учетом коэффициента. Он определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился в собственности налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде. При этом если возникновение указанного права произошло после 15-го числа соответствующего месяца, месяц возникновения права не включается в расчет (п. 7 ст. 396 НК РФ).

В данном случае при расчете авансовых платежей по земельному налогу, причитающихся к уплате в соответствующие местные бюджеты по истечении второго квартала 2007 г., получаем суммы 7 950 руб. (1/4 х 1,5% х 10 600 000 руб. х 3/5 х 2 мес. / 6 мес.) и 3 534 руб. (1/4 х 1% х 10 600 000 руб. х 2/5 х 2 мес. / 6 мес.)

В рассматриваемой ситуации авансовый платеж по земельному налогу, подлежащий уплате по итогам второго квартала 2007 г., может быть включен в состав расходов по обычным видам деятельности или прочих операционных расходов. Это будет зависеть от учетной политике организации. Отражен платеж будет по дебету счетов учета затрат на производство 20 (расходов на продажу счет 41) или по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", а по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов БУ, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Уплата налога отражается по дебету счета 68 и кредиту счета 51 "Расчетные счета".

Для целей налогообложения прибыли, начисленные в соответствии с законодательством РФ налоги, в том числе земельный налог, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Датой осуществления расходов в виде налогов признается дата начисления налогов (подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Торговое предприятие увеличило товарооборот. В связи с этим оно 16.04.2007 и 16.06.2007 приобрело два нежилых помещения в многоквартирных домах. Данные помещения были оборудованы под магазины. Права собственности на них зарегистрировало в установленном порядке. Кадастровая стоимость земельного участка, на котором расположен первый приобретенный объект, не определена. Кадастровая стоимость земельного участка, на котором расположен второй приобретенный объект, по состоянию на 01.01.2007 составляет 6 500 000 руб. Доля в праве общей собственности на земельный участок, принадлежащая предприятию, составляет 1/135. Как надо правильно рассчитать и отразить в учете начисление авансового платежа по земельному налогу за полугодие 2007 г.?

Необходимо отметить, что всем собственникам помещений в многоквартирном жилом доме принадлежит на праве общей долевой собственности так же и земельный участок, на котором расположен данный дом, с элементами озеленения и благоустройства. Границы и размер земельного участка, на котором расположен многоквартирный дом, определяются в соответствии с требованиями земельного законодательства и законодательства о градостроительной деятельности (п. 1 ст. 36 Жилищного кодекса РФ).

Следовательно, согласно п. 4 ст. 35 Земельного кодекса РФ, п. 1 ст. 38, п. 2, 3 ст. 37 ЖК РФ при приобретении в собственность помещения в многоквартирном доме к приобретателю переходит и доля в праве общей собственности на земельный участок, на котором данный дом расположен.

А все права собственности и другие вещные права на недвижимое имущество и сделки с ним, в том числе права на земельные участки и сделки с ними, подлежат Государственной регистрации (п. 1 ст. 130, п. 1 ст. 131, п. 1 ст. 164, п. 1 ст. 551 ГК РФ, п. 1 ст. 25 ЗК РФ, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ ("О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним"). В случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает только с момента такой регистрации, если иное не установлено законом (п. 2 ст. 223 Гражданского кодекса РФ).

Так что при приобретении помещений в многоквартирных домах следует учитывать, что государственная регистрация возникновения, перехода, ограничения (обременения) или прекращения права на жилое или нежилое помещение в многоквартирном доме одновременно является государственной регистрацией неразрывно связанного с ним права общей долевой собственности на общее имущество (в том числе на земельный участок, на котором дом расположен) (п. 2 ст. 23 Федерального закона N 122-ФЗ).

Однако по условиям нашего примера в предприятии имеется участок, кадастровая стоимость которого неизвестна.

И все вышесказанное не относится к таким земельным участкам. Такие участки становятся общей долевой собственностью собственников помещений в многоквартирном доме только после проведения их государственного кадастрового учета (п. 3, 5 ст. 16 ФЗ от 29.12.2004 N 189-ФЗ "О введении в действие Жилищного кодекса РФ"). Как следует из положений законодательства, регулирующего правоотношения по поводу приобретения доли в праве собственности на земельный участок, расположенный под многоквартирным домом и иными входящими в состав такого дома объектами недвижимого имущества, приобретение такого права не является безвозмездно полученным имуществом или имущественным правом в целях налогообложения прибыли. Следовательно, его стоимость налоговую базу по налогу на прибыль организаций не увеличивает. (Письмо Минфина России от 25.05.2006 N 03-03-04/1/476 (ответ на частный запрос налогоплательщика)).

Согласно п. 1 ст. 65 Земельного кодекса РФ использование земли в нашем государстве является платным. Плательщиками земельного налога признаются предприятия, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного пользования или праве пожизненного наследуемого владения (п. 1 ст. 388 НК РФ).

Налоговым периодом по земельному налогу признается календарный год, а отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (п. 1, 2 ст. 393 НК РФ). Таким образом, в данной ситуации во втором квартале предприятие является плательщиком земельного налога только по земельному участку, приобретенному 16.06.2006, в отношении которого кадастровый учет проведен и земельный участок зарегистрирован. Другой же земельный участок будет включаться в состав объектов налогообложения земельным налогом только с момента присвоения ему кадастрового номера (Письмо Минфина России от 28.04.2006 N 03-06-02-04/63, от 03.05.2006 N 03-06-02-04/67).

Налоговая база должна определяться в отношении каждого земельного участка, признаваемого объектом налогообложения в соответствии с п. 1 ст. 389 НК РФ, как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п. 1 ст. 390, п. 1 ст. 391 НК РФ). Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством РФ (п. 2 ст. 390 НК РФ).

В нашем случае особенностью определения налоговой базы в отношении земельного участка, находящегося в общей долевой собственности, является то, что налоговая база определяется налогоплательщиком пропорционально его доле в общей долевой собственности, то есть пропорционально размеру общей площади приобретенного нежилого помещения (п. 2 ст. 391, п. 1 ст. 392 НК РФ, п. 1 ст. 37 ЖК РФ).

Основываясь на п.п. 1, 2, 6 ст. 396 НК РФ сумма налога исчисляется налогоплательщиками самостоятельно по истечении налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Налогоплательщики, в отношении которых отчетный период определен как квартал, исчисляют суммы авансовых платежей по налогу самостоятельно по истечении первого, второго и третьего квартала текущего налогового периода как одну четвертую соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

В случае возникновения у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности на земельный участок исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении данного земельного участка производится с учетом коэффициента. Он определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился в собственности налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде. При этом если возникновение указанного права произошло до 15-го числа соответствующего месяца включительно, за полный месяц принимается месяц возникновения указанного права (п. 7 ст. 396 НК РФ).

Учитывая все это и исходя из условия, что налоговые ставки установлены нормативным правовым актом представительного органа муниципального образования равными ставкам, определенным в п. 1 ст. 394 НК РФ, в данном случае при расчете авансового платежа по земельному налогу по истечении второго квартала 2007 г. получим сумму к уплате 30 руб. (1 / 4 х 1,5% х 6 500 000 руб. х 1 / 135 х 1 мес. / 6 мес.) (подп. 2 п. 1 ст. 394 НК РФ). Как и налог, авансовые платежи подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, установленные нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований. В течение налогового периода предприятия уплачивают авансовые платежи по налогу, если нормативным правовым актом представительного органа муниципального образования не предусмотрено иное. А по истечении налогового периода налогоплательщики уплачивают сумму налога, определяемую как разница между суммой налога, исчисленной в соответствии с п. 1 ст. 396 НК РФ, и суммами подлежащих уплате в течение налогового периода авансовых платежей по налогу (п.п. 1, 2 ст. 397, п. 5 ст. 396 НК РФ).

В рассматриваемом примере авансовый платеж по земельному налогу, исчисленный по истечении второго квартала 2007 г., может быть включен в состав расходов по обычным видам деятельности или прочих операционных расходов. И в соответствии с учетной политикой организации, может быть отражен по дебету счета 44 "Расходы на продажу" или по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". (Инструкция по применению Плана счетов БУ, п. 4, 5, 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Уплата налога отражается по дебету счета 68 и кредиту счета 51 "Расчетные счета".

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Начислен авансовый платеж по земельному налогу	44, (91-2)	68	30	Бухгалтерская справка-расчет
Уплачен авансовый платеж по земельному налогу	68	51	30	Выписка банка по расчетному счету

Предприятие продает здание, расположенное на земельном участке, принадлежащем ему на праве собственности. Государственная регистрация перехода права собственности на здание к покупателю произведена 14.04.2007, а переход права собственности на земельный участок, на котором расположено здание, зарегистрирован 16.05.2007. Как в этом случае рассчитать и отразить в учете начисление авансового платежа по земельному налогу по истечении второго квартала 2007 г.?

Кадастровая стоимость земельного участка по состоянию на 01.01.2007 составляет 800 000 руб.

Согласно п. 4 ст. 35 Земельного кодекса РФ отчуждение здания, строения, сооружения, находящихся на земельном участке и принадлежащих одному лицу, продается вместе с земельным участком.

В разъяснениях Минфина России и ФНС России видно, что плательщиками земельного налога являются фактические землепользователи земельных участков. То есть с момента государственной регистрации перехода права собственности на здание плательщиком земельного налога признается организация - покупатель объектов недвижимости (Письмо Минфина России от 13.02.2006 N 03-06-02-04/19, Письмо ФНС России от 11.01.2006 N 21-4-04/2 "О земельном налоге")

Поэтому в нашем примере предприятие - продавец здания является плательщиком земельного налога только за период с 01.01.2007 г. по 14.04.2007 г.

Налоговым периодом по земельному налогу, как уже было отмечено в ранее приведенных примерах, признается календарный год, а отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (п. 1, 2 ст. 393 НК РФ).

Налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка, признаваемого объектом налогообложения в соответствии с п. 1 ст. 389 НК РФ, как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п. 1 ст. 391 НК РФ). А кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством РФ (п. 2 ст. 390 НК РФ).

В случаях, когда у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности на земельный участок прекращаются, исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении данного земельного участка производится с учетом коэффициента. Данный коэффициент определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился в собственности налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде. При чем, если прекращение указанного права произошло после 15-го числа соответствующего месяца включительно, то за полный месяц принимается месяц прекращения указанного права. Об этом четко сказано в п. 7 ст. 396 НК РФ.

Учитывая вышеизложенное и исходя из условия, что налоговые ставки установленные нормативным правовым актом представительного органа муниципалитета, равны максимальным ставкам, определенным в п. 1 ст. 394 НК РФ, при расчете авансового платежа по земельному налогу по истечении второго квартала 2007 г. получаем сумму 1500 руб. (1/4 х 1,5% х 800 000 руб. х 3 мес. / 6 мес.) (п. 2 п. 1 ст. 394 НК РФ).

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Начислен авансовый платеж по земельному налогу	20 "Основное произ- водство" (26 "Обслу- живающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу", 91-2 "Прочие доходы и расходы")	68 "Расчеты по налогам и сборам"	1 500	Бухгалтерская справ- ка-расчет
Уплачен авансовый платеж по земельному налогу	68	51 "Расчетные счета"	1 500	Выписка банка по расчетному счету

Налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований.

Очевидно, что при продаже налогоплательщиком земельного участка в течение налогового периода сумма авансовых платежей по земельному налогу в течение налогового периода превышает подлежащую уплате по итогам налогового периода сумму земельного налога. Данная переплата подлежит зачету или возврату в порядке, установленном ст. 78 НК РФ.

Рассмотрим пример, когда участок куплен или продан среди года.

В данном случае, основываясь на ст. 396 НК РФ налогоплательщик должен принимать в расчет коэффициент, который определяется так. Берется количество месяцев в текущем году, в которых плательщик обладал правами на земельный участок. И делят на общее число месяцев в календарном году, то есть на 12.

За тот месяц, в котором было получено свидетельство о праве собственности, налог платится следующим образом.

Если свидетельство оформлено до 15-го числа включительно, то земельный налог за полный месяц оплачивает покупатель, а продавец этот месяц в расчет не берет.

Если же покупка или продажа участка состоялась после 15-го числа, то покупатель текущий месяц в расчет не принимает. А продавцу придется платить налог за полный месяц. Необходимо знать, что продажа земельных участков НДС не облагается (подп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ).

А как правильно применять коэффициент правообладания земельным участком, если предприятию следует уплатить авансовые платежи по земельному налогу в текущем году?

Обязанность по уплате земельного налога, как и авансовых платежей, возложена на налогоплательщика в соответствии с Налоговым кодексом РФ. По итогам отчетных периодов уплачивается фиксированная сумма авансового платежа, исчисленная в размере одной четвертой соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Исчисление же суммы авансовых платежей производится по истечении I, II и III кварталов текущего налогового периода.

Если, например, кадастровая стоимость земельного участка составляет 1 500 000 руб., а налоговая ставка установлена в размере 1,5%, то сумма земельного налога, которую следует уплатить по истечении налогового периода, составит: 1500 000 руб. х 1,5% = 22 500 руб.

Авансовые платежи по итогам отчетных периодов составят:

1) за I квартал - (1 500 000 руб. х 1,5%) / 4 = 5625 руб.;

2) за 6 мес. - (1 500 000 руб. х 1,5%) / 4 = 5 625 руб.;

3) за 9 мес. - (1 500 000 руб. х 1,5%) / 4 = 5 625 руб.

Всего в течение налогового периода надо уплатить сумму авансовых платежей в размере: 5 625 х 3 = 16 875 руб.

И если земельный участок использовался предприятием в течение всего отчетного периода (I квартал, 6 мес., 9 мес.), то сумма исчисленного авансового платежа за отчетный период определяется как одна четвертая от произведения налоговой базы и налоговой ставки. Если же земельный участок предприятием использовался не весь отчетный период, то сумма исчисленного авансового платежа за отчетный период будет определяться как одна четвертая от произведения налоговой базы, налоговой ставки и коэффициента К2.

Например, земельный участок предоставлен фирме 14 марта 2007 г. Его кадастровая стоимость составляет 2000000 руб. Налоговая ставка установлена в размере 1,5%. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, составит (К2 = 10 мес. / 12 мес. = 0,83 : 2 000 000 руб. х 1,5% х 0,83 = 24 900 руб.).

Для исчисления суммы авансового платежа, подлежащей уплате в бюджет за I квартал, 6 мес. и 9 мес., К2 определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых земельный участок находится в пользовании, к числу календарных месяцев в отчетном периоде и составит:

1) за I квартал - 1мес. / 3 мес. = 0,33;

2) за 6 мес. - 4 мес. / 6 мес. = 0,67;

30 за 9 мес. - 7 мес. / 9 мес. = 0,78.

Авансовые платежи, подлежащие уплате, по итогам отчетных периодов составят:

1) за I квартал - (2 000 000 руб. х 1,5% х 0,33) / 4 = 2475 руб.;

2) за 6 мес. - (2 000 000 руб. х 1,5% х 0,67) / 4 = 5025 руб.;

3) за 9 мес. - (2 000 000 руб. х 1,5% х 0,78) / 4 = 5850 руб.

Всего в течение налогового периода предприятие должно уплатить сумму авансовых платежей в размере: 2475 руб. + 5025 руб. + 5850 руб. = 13 350 руб. Исчисленная сумма налога, подлежащая к уплате в бюджет за налоговый период, составит: 24 900 руб. - 13 350 руб. = 11 550 руб.

Предприятие приняло решение продать здание, расположенное на земельном участке, принадлежащем ему на праве собственности. Государственная регистрация перехода права собственности на здание к покупателю произведена 14.04.2007, переход права собственности на земельный участок, на котором расположено здание, зарегистрирован 16.06.2007 г. Как в этой ситуации рассчитать и отразить в учете начисление авансового платежа по земельному налогу по истечении второго квартала 2007 г.?

Кадастровая стоимость земельного участка по состоянию на 01.01.2007 составляет 1 550 000 руб.

Согласно п. 4 ст. 35 Земельного кодекса РФ продажа здания, находящегося на земельном участке и принадлежащего одному лицу, проводится вместе с земельным участком. Использование земли в России является платным, и, следовательно, обладатели земли становятся налогоплательщиками земельного налога.

Из разъяснений Минфина России и ФНС России можно сделать вывод, что плательщиками земельного налога являются фактические землепользователи земельных участков. Причем, только с момента государственной регистрации перехода права собственности на здание плательщиком земельного налога признается организация - покупатель объектов недвижимости (Письмо Минфина России о 13.02.2006 г. N 03-06-02-04/19, Письмо ФНС России от 11.01.2006 г. N 21-4-04/2 "О земельном налоге")

Таким образом, в данном случае предприятие - продавец здания является плательщиком земельного налога только за период с 01.01.2007 по 14.04.2007 г.

Налоговым периодом по земельному налогу признается календарный год, а отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (п. 1, 2 ст. 393 НК РФ).

Налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка, признаваемого объектом налогообложения в соответствии с п. 1 ст. 389 НК РФ, как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п. 1 ст. 391 НК РФ). Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством РФ (п. 2 ст. 390 НК РФ).

Согласно п. 1, 2, 6 ст. 396 НК РФ сумма налога исчисляется налогоплательщиками-предприятиями самостоятельно по истечении налогового периода. Предприятия, в которых отчетный период определен как квартал, исчисляют суммы авансовых платежей по налогу самостоятельно по истечении первого, второго и третьего квартала текущего налогового периода как одну четвертую соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

Если наступает прекращение у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности на земельный участок, то исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении данного земельного участка производится с учетом коэффициента. Он определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился в собственности налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде. При этом если прекращение указанного права произошло после 15-го числа соответствующего месяца включительно, за полный месяц принимается месяц прекращения указанного права (п. 7 ст. 396 НК РФ).

Учитывая изложенное и исходя из условия, что налоговые ставки установлены нормативным правовым актом представительного органа муниципального образования равными максимальным ставкам, определенным в п. 1 ст. 394 НК РФ, в данном случае при расчете аванс 2906 руб. (1/4 х 1,5% х 1 550 000 руб. х 3 мес. / 6 мес.)

В соответствии с учетной политикой предприятия, авансовый платеж по земельному налогу, исчисленный по истечении второго квартала 2007 г., может быть включен либо в состав расходов по обычным видам деятельности либо в состав прочих операционных расходов (п. 4, 5, 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. N 33н.) Он может быть отражен по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) или по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов БУ).

Уплата земельного налога отражается по дебету счета 68 и кредиту счета 51 "Расчетный счет".

Для целей обложения налогом на прибыль, начисленные в соответствии с законодательством РФ налоги, в том числе земельный налог, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Датой осуществления расходов в виде налогов признается дата начисления налогов (подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Начислен авансовый платеж по земельно- му налогу	20 (26, 44, 91-2)	68	2906	Бухгалтерская справка- расчет
Уплачен авансовый платеж по земельному налогу	68	51	2906	Выписка банка по рас- четному счету

ОАО "Стройсервис" в январе 2007 г. приобрело в Романовском районе г. Москвы участок для строительства офисного здания. Ставка земельного налога установлена 1,5%. Право собственности на эту землю было зарегистрировано 20 января 2006 г и внесена запись в Единый государственный реестр земель.

Кадастровая стоимость участка на 1 января 2007 г. составляла 2 000000 руб.

Чтобы рассчитать сумму авансового платежа за I квартал 2007 г., бухгалтер ОАО "Стройсервис" должен вычислить коэффициент. Так как в данном примере январь за полный месяц не считается, коэффициент равен 0,1667 (2 мес. / 12 мес.).

Сумма авансового платежа по этому земельному участку получилась такой:

2 000 000 руб. х 1,5% х 0,1667 = 5 001 руб.

11 мая 2007 г. ОАО "Стройсервис" продает другой свой участок, расположенный в Береговом районе г. Москвы, который также облагается по ставке 1,5%. Кадастровая стоимость этой земли по состоянию на 1 января 2007 г. составила 4 000 000 руб.

Рассчитывая авансовый платеж по участку, расположенному в Береговом районе за полугодие 2007 г., бухгалтер май в расчет не должен брать. В связи с этим коэффициент составит 0,0833 (1 мес. / 12 мес.).

Сумма авансового платежа по проданному участку должна быть рассчитана следующим образом:

4 000 000 руб. х 1,5% х 0,0833 = 4 998 руб.

Порядок заполнения налоговой декларации по земельному налогу для
Российской организации.

Налоговая декларация по земельному налогу заполняется всеми предприятиями-налогоплательщиками в соответствии с гл. 31 НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, осуществляющими уплату земельного налога.

Декларация состоит из двух разделов и титульного листа.

Мы не будем останавливаться на заполнении титульного листа, а остановимся на разделах декларации.

Раздел 1.
"Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет"

Раздел 1. Заполняется налогоплательщиком по всем земельным участкам, находящимся в пределах соответствующих муниципальных образований в соответствующих блоках строк.

1. Код строки 001. В нем указывается наименование соглашения о разделе продукции (для участков недр, предоставленных в пользование на условиях соглашения о разделе продукции).

2. В каждом блоке строк 010 - 040 Раздела 1 указывается:

1) код строки 010 - код бюджетной классификации (КБК) в соответствии с законодательством РФ о бюджетной классификации. По нему подлежит зачислению сумма налога, указанная в строке с кодом 030 данного блока строк;

2) код строки 020 - код административно-территориального образования, на территории которого осуществляется уплата налога, в соответствии с ОКАТО, по которому подлежит уплата суммы налога, указанная в строке с кодом 030 данного блока строк. Если код ОКАТО менее 11 знаков, то данный код следует отражать в отведенном для него поле Декларации, начиная с первой ячейки. А в ячейках, оставшихся пустыми, указываются нули (00);

3) код строки 030. Отражается сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения земельного участка, по соответствующему коду КБК и ОКАТО.

Значение строки с кодом 030 с соответствующими кодами по КБК и ОКАТО. Определяется как разница между исчисленными суммами налога, подлежащими уплате в бюджет, указанными в строке с кодом 280 всех представленных Разделов 2 с соответствующими кодами по КБК и ОКАТО, и суммами авансовых платежей по налогу, подлежащих уплате в бюджет в течение налогового периода, указанных в строке с кодом 290, всех представленных Разделов 2 с соответствующими кодами по КБК и ОКАТО.

В случае если подсчитанное значение отрицательно, то код строки 030 указываются нули;

4) код строки 040. Отражается сумма налога, исчисленная к уменьшению по итогам налогового периода. Она определяется как разница между исчисленными суммами налога, подлежащими уплате в бюджет, указанными код строки 280 всех представленных Разделов 2 с соответствующими кодами по ОКАТО и КБК, и суммами авансовых платежей по налогу, подлежащих к уплате в течение налогового периода, указанных код строки 290 всех представленных Разделов 2 с соответствующими кодами по ОКАТО и КБК.

В случае если подсчитанное значение отрицательно, то код строки 040 указывается данное значение без знака "-", а если положительно, то код строки 040 указываются нули.

3. Сведения, указанные в Разделе 1 Декларации, в строке "Достоверность и полноту сведений, указанных на данной странице, подтверждаю" подтверждаются подписями руководителя и главного бухгалтера организации (с учетом положений п. 5 настоящего Порядка) или подписью индивидуального предпринимателя и проставляется дата подписания декларации.

Раздел 2.
"Расчет налоговой базы и суммы налога"

1. Раздел 2 заполняется отдельно по каждому земельному участку (доле в праве на земельный участок), находящемуся на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения организации или физического лица, являющегося индивидуальным предпринимателем, в отношении земельных участков, используемых им в предпринимательской деятельности.

2. В Разделе 2 указывается:

1) код строки 010. Проставляется кадастровый номер земельного участка;

2) код строки 020. Проставляется код ОКАТО муниципального образования, на территории которого расположен земельный участок и по которому подлежит уплате сумма налога;

3) код строки 030 указывается код категории земель. Он определяется в соответствии с Приложением N 1 к настоящему Порядку;

4) код строки 040. Поставляется значение в отношении земельных участков, приобретенных в собственность индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства. Исключение составляет индивидуальное жилищное строительство, в течение трехлетнего срока проектирования и строительства и превышающего трехлетний срок проектирования и строительства объекта недвижимости. Соответствующий сроку проектирования и строительства объекта недвижимости квадрат - "3 года" или "свыше 3 лет" отметить знаком "V";

5) код строки 050. Проставляется кадастровая стоимость земельного участка;

6) код строки 060. Показывается доля налогоплательщика в праве на земельный участок. Она указывается в десятичных дробях с точностью до сотых долей. При этом, значение код строки 060 заполняется предприятиями и индивидуальными предпринимателями:

а) в отношении земельных участков, находящихся в общей долевой собственности;

б) в отношении земельных участков, находящихся в общей совместной собственности.

Данный показатель заполняется также и в том случае, если при приобретении здания, сооружения или другой недвижимости к приобретателю (покупателю), в соответствии с законом или договором перешло право собственности на ту часть земельного участка, которая занята недвижимостью и необходима для ее использования или если приобретателями (покупателями) здания, сооружения или другой недвижимости выступали несколько лиц;

7) код строки 070. Проставляется код налоговой льготы. Значение код строки 070 заполняется теми налогоплательщиками, для которых определен размер не облагаемой налогом суммы в соответствии с п. 2 ст. 387 НК РФ. Код налоговой льготы определяется в соответствии с Приложением N 2 к настоящему Порядку;

8) код строки 080. Показывается облагаемая налогом сумма, которая уменьшает величину налоговой базы, установленной в соответствии с п. 2 ст. 387 НК РФ;

9) код строки 090. Так же код налоговой льготы. Значение код строки 090 заполняется налогоплательщиками, для которых определен размер не облагаемой налогом суммы уже в соответствии с п. 5 ст. 391 НК РФ. Код налоговой льготы определяется в соответствии с Приложением N 2 к настоящему Порядку.

10) код строки 100. Отражается не облагаемая налогом сумма, уменьшающая величину налоговой базы, установленная в соответствии с п. 5 ст. 391 НК РФ.

При этом, если размер не облагаемой налогом суммы, указанной код строки 080 либо код строки 100, или сумма показателей, указанных по строкам с кодом 080 и кодом 100, превышает размер налоговой базы, определенной в отношении земельного участка, налоговая база принимается равной нулю и указывается код строки 210;

11) код строки 110. Код налоговой льготы, предоставленной в виде необлагаемой площади земельного участка в соответствии с пунктом 2 статьи 387 Кодекса. Код налоговой льготы определяется в соответствии с Приложением N 2 к настоящему Порядку.

12) код строки 120. В данной строке отражается доля необлагаемой площади земельного участка в общей площади земельного участка (в десятичных дробях с точностью до сотых долей). Значение код строки 120 заполняется в случае предоставления налогоплательщику льготы в виде необлагаемой площади земельного участка, установленной нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) (п. 2 ст. 387 НК РФ);

13) код строки 130 - код налоговой льготы, предоставленной в виде необлагаемой площади земельного участка в соответствии с п. 8 ст. 395 НК РФ. Код налоговой льготы определяется в соответствии с Приложением N 2 к настоящему Порядку;

14) код строки 140. Показывается доля необлагаемой площади земельного участка в общей площади земельного участка (в десятичных дробях с точностью до сотых долей). Значение код строки 140 заполняется в отношении земельных участков, находящихся под зданиями и сооружениями, используемых в целях научной (научно-исследовательской) деятельности научных организаций Российской академии наук, Российской академии медицинских наук, Российской академии сельскохозяйственных наук, Российской академии образования, Российской академии архитектуры и строительных наук, Российской академии художеств (п. 8 ст. 395 НК РФ);

15) код строки 150 - код налоговой льготы, предоставленной в виде освобождения от налогообложения в соответствии с п. 2 ст. 387 НК РФ. Код налоговой льготы определяется в соответствии с Приложением N 2 к настоящему Порядку.

16) код строки 160. Отражается значение с учетом коэффициента К1, значение которого указано код строки 200, налогоплательщиками, имеющими право на льготу, установленную в виде освобождения от налогообложения в соответствии с п. 2 ст. 387 НК РФ, т.е. (160 х (1 - 200));

17) код строки 170 - код налоговой льготы, предоставленной в виде освобождения от налогообложения в соответствии со ст. 395 НК РФ. Код налоговой льготы определяется в соответствии с Приложением N 2 к настоящему Порядку.

18) код строки 180. Отражается значение с учетом коэффициента К1, значение которого указано код строки 200, налогоплательщиками, имеющими право на льготу, установленную в виде освобождения от налогообложения в соответствии со ст. 395 НК РФ, т.е. (180 х (1 - 200));

19) код строки 190. Указывается количество полных месяцев использования налогоплательщиком налоговой льготы. Месяц возникновения права на налоговую льготу, а также месяц прекращения указанного права принимаются за полный месяц;

20) код строки 200. Проставляется коэффициент К1, Он определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых отсутствует налоговая льгота, к числу календарных месяцев в налоговом периоде. При этом месяц возникновения права на налоговую льготу, а также месяц прекращения указанного права принимается за полный месяц.

Значение код строки 200 приводится в десятичных дробях с точностью до сотых долей.

В случае если в течение всего налогового периода не возникало у налогоплательщика право на налоговую льготу, то код строки 190 указывается "0", а код строки 200 указывается "1";

21) код строки 210. Проставляется налоговая база, определяемая как кадастровая стоимость земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Рассчитывается следующим образом:

а) определяется как разность значений строки с кодом 050 и строки с кодом 080 или строки с кодом 100 при заполнении Раздела 2 организациями и индивидуальными предпринимателями. Условием будет являться право на льготу по земельному налогу. Льгота устанавливается в виде не облагаемой налогом суммы в соответствии с п. 2 ст. 387 НК РФ нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) и (или) в соответствии с п. 5 ст. 391 Кодекса, т.е. (050 - 080), (050 - 100) или (050 - (080 + 100));

б) определяется как разность значений строки с кодом 050 и строки с кодом 160 или строки с кодом 180 при заполнении Раздела 2 организациями и индивидуальными предпринимателями. Они должны иметь право на налоговые льготы по земельному налогу, установленные в соответствии с п. 2 ст. 387 НК РФ нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) и в соответствии со ст. 395 НК РФ в виде полного освобождения от налогообложения;

в) разность значения строки с кодом 050 и произведения (с округлением до целых единиц) значений строк с кодами 050, 120 и 200 или произведения (с округлением до целых единиц) значений строк с кодами 050, 140 и 200, т.е. (050 - (050 х 120 х (1 - 200))) или (050 - (050 х 140 х (1 - 200))). В случае заполнения Раздела 2 организациями и индивидуальными предпринимателями в отношении доли необлагаемой площади земельного участка;

г) разность произведения (с округлением до целых единиц) значений строк с кодами 050 и 060 и значений строк с кодами 080, 100, (120 х 200), (140 х 200), 160, 180, т.е.: (050 х 060) - 080 или (050 х 060) - 100, или (050 х 060) - (080 + 100), или (050 х 060) - 160, или (050 х 060) - 180, или (050 х 060) - ((050 х 060) х (120 х (1 - 200))), или (050 х 060) - ((050 х 060) х (140 х (1 - 200))) в случае заполнения Раздела 2 организациями и индивидуальными предпринимателями в отношении земельных участков, находящихся в общей долевой, общей совместной собственности, а также в случае если приобретателями (покупателями) здания, сооружения или другой недвижимости выступали несколько лиц, кроме того, в отношении земельных участков, находящихся под зданиями и сооружениями, используемых в целях научной (научно-исследовательской) деятельности научных организаций Российской академии наук, Российской академии медицинских наук, Российской академии сельскохозяйственных наук, Российской академии образования, Российской академии архитектуры и строительных наук, Российской академии художеств;

22) код строки 220. Указывается налоговая ставка. Причем ставка, применяемая налогоплательщиком в отношении данного земельного участка, установленная нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга);

23) код строки 230. Указывается количество полных месяцев владения земельным участком в течение налогового периода. При этом если возникновение (прекращение) у налогоплательщика в течение налогового периода права собственности (постоянного (бессрочного) пользования, пожизненного наследуемого владения) на земельный участок (его долю) произошло до 15-го числа соответствующего месяца включительно, за полный месяц принимается месяц возникновения указанных прав. Если возникновение (прекращение) указанных прав произошло после 15-го числа соответствующего месяца, за полный месяц принимается месяц прекращения указанных прав;

24) код строки 240 - коэффициент К2, который применяется для исчисления земельного налога в случае правообладания земельным участком в течение неполного налогового периода.

Данный коэффициент определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился в собственности (постоянном (бессрочном) пользовании, пожизненном наследуемом владении) налогоплательщика, указанных код строки 230, к числу календарных месяцев в налоговом периоде.

При этом значение код строки 240 приводится в десятичных дробях с точностью до сотых долей.

В случае если земельный участок использовался в течение всего налогового периода, то код строки 230 указывается "12", а код строки 240 указывается "1";

25) код строки 250. Отражается сумма исчисленного налога за налоговый период, рассчитанная как произведение налоговой базы, указанной код строки 210, налоговой ставки, указанной код строки 220, и коэффициента К2, указанного код строки 240, деленного на сто.

Если Декларация представляется налогоплательщиком в отношении земельных участков, приобретенных в собственность на условиях осуществления на них жилищного строительства, то код строки 250 отражается исчисленная сумма налога. Она определяется как произведение значений строк с кодами 210, 220 и 240, деленное на 100, и коэффициента 2, если код строки 040 соответствующий квадрат ("3 года") отмечен знаком "V", или коэффициента 4, если код строки 040 соответствующий квадрат ("свыше 3 лет") отмечен знаком "V";

26) код строки 260. Это опять код налоговой льготы, предоставленной в виде уменьшения исчисленной суммы налога и (или) в виде снижения налоговой ставки. Значение код строки 260 заполняется только в случае установления нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) для данной категории налогоплательщиков налоговой льготы (по п. 2 ст. 387 НК РФ). Код налоговой льготы определяется в соответствии с Приложением N 2 к настоящему Порядку;

27) код строки 270. Показывается сумма налоговой льготы.

Строка с кодом 270 заполняется в случае установления нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) для данной категории налогоплательщиков налоговой льготы, уменьшающей исчисленную сумму налога и (или) в виде снижения налоговой ставки (по п. 2 ст. 387 Кодекса). При этом значение суммы налоговой льготы в виде снижения ставки налога исчисляется как произведение значения по коду строки 210 на разницу значений полной ставки налога и пониженной ставки налога по формуле: значение код строки 270 = значение код строки 210 х (налоговая ставка - пониженная ставка) / 100;

28) код строки 280. Показывается исчисленная сумма налога, подлежащая к уплате в бюджет за налоговый период. Она определяется как разность значений строк с кодами 250 и 270;

29) код строки 290. Показывается сумма всех авансовых платежей, подлежащих уплате в бюджет за все отчетные периоды. Рассчитывается по формуле: значение код строки 290 = сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет за первый квартал отчетного года + сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет за первое полугодие отчетного года + сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет за девять месяцев отчетного года.

Заполнение налоговой декларации по налогу на имущество организаций
(налогового расчета по авансовому платежу)

Расчет состоит из титульного листа и пяти разделов. Рассмотрим заполнение раздела 1, 2, 4, и 5.

Раздел 1
"Сумма налога (сумма авансового платежа по налогу),
подлежащая уплате в бюджет по данным налогоплательщика"

Раздел 1 заполняется для представления по месту нахождения организации, месту нахождения обособленного подразделения организации и месту нахождения недвижимого имущества.

При заполнении раздела 1 в верхнем поле указывается ИНН организации и КПП.

В каждом блоке строк с кодами 010-040 раздела 1 указываются:

1) код строки 010. В ней проставляется КБК, по которому подлежит зачислению сумма налога (авансового платежа по налогу), указанная в строке с кодом 030 данного блока;

2) код строки 020. Проставляется код ОКАТО, по которому подлежит уплате сумма налога, указанная в строке 030 данного блока;

3) код строки 030 Показывается сумма налога (авансового платежа по налогу), подлежащая уплате (начисленная по состоянию на отчетную дату) в бюджет по месту представления налоговой декларации (налогового расчета по авансовому платежу) по КБК и коду по ОКАТО.

При представлении налогового расчета по авансовому платежу за отчетный период (квартал, полугодие, 9 месяцев) значение строки с кодом 030 раздела 1 с соответствующими кодами по ОКАТО и КБК равно сумме:

а) разностей значений строк с кодами 200 и 230 разделов 2 с соответствующими кодами по ОКАТО;

б) значений строки с кодом 090 разделов 3 с соответствующими кодами по ОКАТО;

в) разностей значений строк с кодами 220 и 250 разделов 4 с соответствующими кодами по ОКАТО.

При представлении налоговой декларации за налоговый период значение строки с кодом 030 раздела 1 определяется путем суммирования следующих величин всех представленных разделов:

а) разностей значений строк с кодами 190 и суммы значений строк с кодами 210 и 230 разделов 2 с соответствующими кодами по ОКАТО;

б) разностей значений строк с кодами 080 и 100 разделов 3 с соответствующими кодами по ОКАТО;

в) разностей значений строк с кодами 210 и суммы значений строк с кодами 230 и 250 разделов 4 с соответствующими кодами по ОКАТО (без отметки в строке с кодом 010 в случае КБК 1040210 и с отметкой в строке с кодом 010 в случае КБК 1040220).

В случае, если подсчитанное таким образом значение меньше нуля, то код строки 030 ставится прочерк;

4) код строки 040. Указывается сумма налога, исчисленная к уменьшению по итогам налогового периода, определяемая как разница между суммой налога, исчисленного за налоговый период, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода.

Строка с кодом 040 заполняется только при представлении налоговой декларации за налоговый период.

В случае если значение, подсчитанное по алгоритму, указанному в абзаце 3 пункта 3, отрицательно, то значение строки с кодом 040 соответствует модулю указанного отрицательного значения.

В случае если значение, подсчитанное по алгоритму, указанному в абзаце 3 пункта 3, положительно, то значение по строке 040 принимается равным нулю.

В строке "Достоверность и полноту сведений, указанных на данной странице, подтверждаю" заверяются подписью одного из тех лиц, который подтверждает достоверность сведений на первой странице, и проставляется дата подписания.

Раздела 2.
Расчет налоговой базы и суммы налога (авансового платежа по налогу)
в отношении подлежащего налогообложению имущества российских
организаций и иностранных организаций, осуществляющих деятельность
в Российской Федерации через постоянные представительства

1. Раздел 2 заполняется российскими организациями. Далее рассматривать будем только российские предприятия.

2. Раздел 2 заполняется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению по месту нахождения организации, отношении имущества каждого обособленного подразделения российской организации, имеющего отдельный баланс, в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне места нахождения российской организации, обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

3. Заполнение подраздела "Расчет среднегодовой, иначе стоимости имущества за налоговый (отчетный) период".

Значения граф 3-4 заполнять надо следующим образом:

1) если представляется налоговый расчет по авансовому платежу за первый квартал, то заполняются строки с кодами 010-040;

2) за полугодие, то заполняются строки с кодами 010-070;

3) за 9 месяцев, то заполняются строки с кодами 010-100;

4) за год заполняются строки с кодами 010-130.

При этом в соответствующих строках по графам 3-4 отражаются сведения об остаточной стоимости основных средств за налоговый (отчетный) период по состоянию на соответствующую дату. По графе 3 указывается остаточная стоимость основных средств за налоговый (отчетный) период для целей налогообложения (за исключением остаточной стоимости основных средств, используемых в деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности), в том числе: по графе 4 указывается остаточная стоимость недвижимого имущества.

Код строки 140. Указывается среднегодовая стоимость имущества за налоговый (отчетный) период. Она исчисляется следующим образом:

1) если представляется налоговый расчет по авансовому платежу за первый квартал, то как к частное от деления на 4 суммы значений по графе 3 строк с кодами 010-040;

2) за полугодие, то как частное от деления на 7 суммы значений по графе 3 строк с кодами 010-070;

3) за 9 месяцев , то как частное от деления на 10 суммы значений по графе 3 строк с кодами 010-100;

4) за налоговый период (календарный год) , то как частное от деления на 13 суммы значений по графе 3 строк с кодами 010-130.

Код строки 150. В ней указывается среднегодовая стоимость необлагаемого налогом имущества за налоговый (отчетный) период. Значение ее соответствует значению строки с кодом 160 раздела 5 (с соответствующими кодом по ОКАТО, отметкой по коду строки 010 в ячейке "прочее имущество", налоговой ставкой код строки 170, равной налоговой ставке, указанной в строке с кодом 180 раздела 2).

4. Заполнение подраздела "Расчет суммы налога (авансового платежа по налогу)".

код строки 160. Заполняется только при представлении налоговой декларации за год. В ней отражается значение налоговой базы, рассчитанной как разница значений строк с кодами 140 и 150 данного раздела.

Код строки 170. Заполняется только в случае установления законом субъекта Российской Федерации для данной категории налогоплательщиков по данному имуществу льготы. Льгота предоставляется в виде снижения ставки, в соответствии с Классификатором налоговых льгот, приведенным в пункте 9 настоящей Инструкции, отражается код налоговой льготы, установленной законом субъекта Российской Федерации в виде понижения налоговой ставки для данной категории налогоплательщиков по данному имуществу.

В случае, если для данной категории налогоплательщиков по данному имуществу не установлена льгота по налогу в виде снижения ставки, код строки 170 ставится прочерк.

Код строки 180. Отражается налоговая ставка, установленная законом субъекта Российской Федерации для данной категории налогоплательщиков по соответствующему имуществу.

Если законом субъекта Российской Федерации установлены льготы для данной категории налогоплательщиков по данному имуществу в виде снижения ставки, в строке кода 180 отражается налоговая ставка с учетом предоставляемой ему льготы.

Код строки 190. Заполняется только при представлении налоговой декларации по итогам года. В ней отражается сумма налога за налоговый период. Она исчисляется как произведение значений строк с кодами 160 и 180, деленное на 100.

При представлении налогового расчета по авансовому платежу за отчетный период, в строке с кодом 190 ставится прочерк.

Код строки 200. В ней отражается сумма авансового платежа по налогу. Она рассчитывается как одна четвертая произведения разности строк с кодами 140 и 150 на значение строки с кодом 180, деленного на 100.

Строка с кодом 200 заполняется только при представлении налоговых расчетов по авансовому платежу. При представлении налоговой декларации за налоговый период в строке кода 200 ставится прочерк.

Код строки 210. Заполняется только при представлении налоговой декларации по итогам года. В ней отражается сумма авансовых платежей, исчисленных по окончании отчетных периодов (первый квартал, полугодие, 9 месяцев). Сумма определяется как сумма значений строк с кодами 200 разделов 2 (с соответствующими кодами по ОКАТО и налоговыми ставками) налоговых расчетов по авансовым платежам, представленных в течение налогового периода.

Строка с кодом 220 заполняется только в случае установления законом субъекта Российской Федерации для отдельной категории налогоплательщиков налоговой льготы в виде уменьшения суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

Строка с кодом 230 заполняется только в случае установления законом субъекта Российской Федерации для данной категории налогоплательщиков налоговой льготы в виде уменьшения суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

Код строки 230. В ней указывается сумма налоговой льготы (льготы по авансовому платежу), уменьшающей сумму налога (авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в бюджет.

Например: законом субъекта Российской Федерации установлена льгота для данной категории налогоплательщиков в виде уплаты в бюджет 70% суммы исчисленного налога (авансового платежа по налогу).

При представлении налогового расчета по авансовому платежу значение код строки 230 должно быть подсчитано как значение строки с кодом 200 х (100% - 70%) / 100%.

При представлении налоговой декларации по налогу значение код строки 230 должно быть подсчитано как (значение строки с кодом 190 - значение строки с кодом 210) х (100 - 70%) / 100%.

Код строки 240. Указывается код по ОКАТО, по которому подлежит уплате сумма налога (авансового платежа по налогу).

Раздела 4.
Расчет налоговой базы и суммы авансового платежа по налогу.
Расчет делается по недвижимому имуществу, который входит в состав
Единой системы газоснабжения. Делается так же по объектам
недвижимого имущества российской организации, имеющим место
фактического нахождения на территориях разных субъектов РФ либо
на территории субъекта РФ и в территориальном море РФ

1. Раздел 4 заполняется отдельно:

1) по недвижимому имуществу, входящему в состав Единой системы газоснабжения (ЕСГС);

2) по объектам недвижимого имущества российской организации, имеющим место фактического нахождения на территориях разных субъектов Российской Федерации либо на территории субъекта Российской Федерации и в территориальном море Российской Федерации (на континентальном шельфе Российской Федерации или в исключительной экономической зоне Российской Федерации).

Если у организации отсутствуют указанные объекты, раздел 4 не заполняется.

2. При заполнении раздела 4 отметка в строке с кодом 010 "Признак имущества отмечается знаком V". Это делается в случае заполнения раздела по недвижимому имуществу, входящему в состав ЕСГС.

2.1. При заполнении подраздела "Расчет среднегодовой стоимости имущества за налоговый (отчетный) период" значения графы 3 заполняются следующим образом:

1) при представлении налогового расчета по авансовому платежу за первый квартал заполняются строки 020-050;

2) за полугодие заполняются строки 020-80;

3) за 9 месяцев заполняются строки 020-110;

4) за год заполняются строки 020-140.

При этом в соответствующих строках по графе 3 отражаются сведения об остаточной стоимости недвижимого имущества по состоянию на соответствующую дату.

Код строки 150 В ней отражается среднегодовая стоимость недвижимого имущества за налоговый (отчетный) период. Она определяется так:

1) при представлении налогового расчета по авансовому платежу за первый квартал как частное от деления на 4 суммы значений строк с кодами 020-050;

2) за полугодие как частное от деления на 7 суммы значений строк с кодами 020-080;

3) за 9 месяцев как частное отделения на 10 суммы значений строк с кодами 020-110;

4) за год как частное от деления на 13 суммы значений строк с кодами 020-140.

Код строки 160 В ней указывается среднегодовая стоимость необлагаемого налогом недвижимого имущества за налоговый (отчетный) период. Значение этой строки соответствует значению строки с кодом 160 раздела 5 (с соответствующими кодом по ОКАТО, отметкой в соответствующей ячейке по коду строки 010, налоговой ставкой код строки 170, равной налоговой ставке, указанной в строке с кодом 200 данного раздела 4).

2.2. Заполнение подраздела "Расчет суммы налога (авансового платежа по налогу)".

Код строки 170. В ней отражается доля балансовой стоимости объекта недвижимого имущества на территории соответствующего субъекта Российской Федерации (доля балансовой стоимости имущества ЕСГС на территории соответствующего субъекта Российской Федерации).

Код строки 180. Заполняется только при представлении налоговой декларации по налогу по итогам года. В ней отражается значение налоговой базы. Она определяется следующим образом:

1) при заполнении раздела 4 по недвижимому имуществу, входящему в состав ЕСГС, как разница значений строк с кодами 150 и 160 данного раздела;

2) по объектам недвижимого имущества российской организации, имеющим место фактического нахождения на территориях разных субъектов Российской Федерации либо на территории субъекта Российской Федерации и в территориальном море Российской Федерации. (на континентальном шельфе Российской Федерации или в исключительной экономической зоне Российской Федерации), - как произведение разницы значений строк с кодами 150 и 160 на значение строки с кодом 170.

Код строки 190. Заполняется только в случае установления законом субъекта Российской Федерации для данной категории налогоплательщиков по данному имуществу льготы в виде снижения ставки, в соответствии с Классификатором налоговых льгот, приведенным в п. 9 настоящей Инструкции. В строке отражается код налоговой льготы, установленной законом субъекта Российской Федерации в виде понижения налоговой ставки для данной категории налогоплательщиков по данному имуществу.

В случае, если для данной категории налогоплательщиков по данному имуществу не установлена льгота по налогу в виде снижения ставки, код строки 190 ставится прочерк.

Код строки 200. В ней отражается налоговая ставка, установленная законом субъекта Российской Федерации для данной категории налогоплательщиков по соответствующему имуществу.

В случае установления законом субъекта Российской Федерации льготы для данной категории налогоплательщиков по данному имуществу в виде снижения ставки, в строке с кодом 200 отражается налоговая ставка с учетом предоставляемой льготы.

Код строки 210. Заполняется только при представлении налоговой декларации за год. В ней отражается сумма налога за налоговый период, исчисленная следующим образом:

1) при заполнении раздела 4 по недвижимому имуществу, входящему в состав ЕСГС, как произведение значений строк с кодами 180, 200 и 170, деленное на 100;

2) по объектам недвижимого имущества российской организации, имеющим место фактического нахождения на территории разных субъектов Российской Федерации либо на территории субъекта Российской Федерации и в территориальном море Российской Федерации. (на континентальном шельфе Российской Федерации или в исключительной экономической зоне Российской Федерации) как произведение значений строк с кодами 180 и 200, деленное на 100.

При представлении налогового расчета по авансовому платежу за отчетный период, в строке с кодом 210 ставится прочерк.

Код строки 220. В ней отражается сумма авансового платежа по налогу, рассчитанная следующим образом:

1) при заполнении раздела 4 по недвижимому имуществу, входящему в состав ЕСГС, как одна четвертая произведения разности значений строк с кодами 150 и 160, значений строк с кодами 200 и 170, деленного на 100;

2) при заполнении раздела 4 по объектам недвижимого имущества российской организации, имеющим место фактического нахождения на территории разных субъектов Российской Федерации либо на территории субъекта Российской Федерации и в территориальном море Российской Федерации ,как одной четвертой произведения разности значений строк с кодами 150 и 160, значения строки с кодом 200, деленного на 100.

Строка с кодом 220 заполняется только при представлении налоговых расчетов по авансовому платежу. При представлении налоговой декларации за налоговый период о строке с кодом 220 ставится прочерк.

Код строки 230. Заполняется только при представлении налоговой декларации за налоговый период. В ней отражается сумма авансовых платежей, исчисленных за отчетные периоды, определяемая как сумма значений строк с кодами 220 разделов 4 (с соответствующими кодами по ОКАТО и налоговыми ставками) налоговых расчетов по авансовым платежам, представленных за все отчетные периоды данного налогового периода.

Строка с кодом 240 заполняется только в случае установления законом субъекта Российской Федерации для данной категории налогоплательщиков по данному имуществу налоговой льготы в виде уменьшения суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

Код строки 240. В соответствии с Классификатором налоговых льгот, приведенным в пункте 9 настоящей Инструкции, в строке указывается код налоговой льготы, установленной законом субъекта Российской Федерации для данной категории налогоплательщиков по данному имуществу налоговой льготы в виде уменьшения суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

Строка с кодом 250 заполняется только в случае установления законом субъекта Российской Федерации для данной категории налогоплательщиков налоговой льготы в виде уменьшения суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

Код строки 250. Указывается сумма налоговой льготы (льготы по авансовому платежу), уменьшающей сумму налога (авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в бюджет (см. пример в пункте 5.4 Инструкции).

Код строки 260. Указывается код по ОКАТО, по которому подлежит уплате сумма налога (авансового платежа по налогу).

Раздел 5.
Расчет среднегодовой (средней) стоимости необлагаемого налогом
(подлежащего освобождению) имущества

1. Раздел 5 заполняется в случае наличия в муниципальном образовании с соответствующим кодом по ОКАТО необлагаемого налогом (подлежащего освобождению) имущества:

1) российскими организациями;

2) иностранными организациями, осуществляющими деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства.

2. Раздел 5 заполняется отдельно по:

1) недвижимому имуществу ЕСГС;

2) объектам недвижимого имущества российской организации, имеющим место фактического нахождения на территориях разных субъектов Российской Федерации либо на территории субъекта Российской Федерации и в территориальном море Российской Федерации (на континентальном шельфе Российской Федерации или в исключительной экономической зоне Российской Федерации);

3) прочему имуществу.

Раздел 5 заполняется отдельно в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

В случае, если законом субъекта Российской Федерации не установлены дифференцированные ставки по видам имущества, заполняется единый раздел 5 по прочему имуществу (по имуществу, не относящемуся к недвижимому имуществу ЕСГС и не относящемуся к объектам недвижимого имущества российских организаций, имеющим место фактического нахождения на территориях разных субъектов Российской Федерации либо на территории субъекта Российской Федерации и в территориальном море Российской Федерации.

3. При заполнении раздела 5 делается соответствующая отметка в строке с кодом 010 "Признак имущества (отметить знаком V)".

При этом в строке с кодом 010 отметка в ячейке "прочее имущество" ставится в случае заполнения раздела 5 по имуществу, не относящемуся к недвижимому имуществу ЕСГС и не относящемуся к объектам недвижимого имущества российских организаций. Данное имущество должно фактически находиться на территориях разных субъектов Российской Федерации либо на территории субъекта Российской Федерации и в территориальном море Российской Федерации.

Код строки 020. В ней указывается код льготы в соответствии с Классификатором налоговых льгот, приведенным в пункте 9 настоящей Инструкции.

По льготам, установленным законом субъекта Российской Федерации в виде снижения ставки налога и в виде уменьшения суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, раздел 5 не заполняется.

4. При заполнении подраздела "Расчет среднегодовой (средней) стоимости необлагаемого налогом (подлежащего освобождению) имущества за налоговый (отчетный) период" значения графы 3 заполняются следующим образом:

1) при представлении налогового расчета по авансовым платежам за первый квартал заполняются строки 030-060;

2) за полугодие заполняются строки 030-090;

3) за 9 месяцев заполняются строки 030-120;

4) за год заполняются строки 030-150.

При этом в соответствующих строках по графе 3 отражаются сведения об остаточной стоимости необлагаемого налогом имущества по состоянию на соответствующую дату.

Код строки 160. В ней отражается среднегодовая стоимость необлагаемого налогом имущества за налоговый (отчетный) период, рассчитанная следующим образом:

1) при представлении налогового расчета по авансовому платежу за первый квартал как частное от деления на 4 суммы значений строк с кодами 030-060;

2)за полугодие как частное от деления на 7 суммы значений строк с кодами 030-090;

3) за 9 месяцев как частное от деления на 10 суммы значений строк с кодами 030-120;

4) за год как частное от деления на 13 суммы значений строк с кодами 030-150.

Код строки 170. В ней отражается налоговая ставка, установленная законом субъекта Российской Федерации для данной категории налогоплательщиков по данному имуществу.

Код строки 180.. В ней указывается код по ОКАТО муниципального образования по месту нахождения необлагаемого налогом имущества.

Т.С. Фролова

"Горячая линия бухгалтера", N 16, август 2007 г.