Схемы снижения налогов (Т.С. Фролова, "Горячая линия бухгалтера", N 16, август 2007 г.)

Схемы снижения налогов

Почти все предприятия в ходе своей деятельности, хоть иногда да используют те или иные налоговые схемы, которые позволяют им значительно экономить на налогах.

Это может быть за счет уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В этой книге разобраны почти все вопросы, касающиеся налога на имущество и земельный налог.

В заключении осталось подытожить и все же еще раз остановиться на путях снижения налогов.

1. Своевременная регистрация прав на недвижимое имущество

Мы уже знаем, что до момента получения свидетельства о регистрации права собственности на купленную недвижимость не надо переводить основные средства на 01 счет "Основные средства", а значит, и начислять налог на имущество. (Письмо Минфин России от 6 сентября 2006 г. N 03-06-01-02/35).

Этот же порядок учета соответствует требованиям п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н). Там описаны признаки активов, которые относятся к незавершенным капитальным вложениям, одним из которых является отсутствие документов о государственной регистрации права собственности на имущество. Но следует иметь ввиду, что длительно оттягивать процедуру регистрации прав на недвижимость вовсе небезопасно, тем более, если объект уже эксплуатируется. Такие ситуации, Минфин России, считает признаками уклонения от налогообложения. В этом случае придется не только доначислить налог, но и уплатить пени и штрафы.

Несмотря на то, что сроки, в которые предприятия должны уложиться с подачей документов на госрегистрацию, в законодательстве не установлены, предприятиям все же тянуть с этой процедурой не надо. А то вместо экономии, предприятие получит убытки. Да же если у предприятия не получается быстро собрать пакет необходимых документов по вине госорганов, то ему надо представить налоговикам подтверждения обращений к ним, их письменные отказы, свидетельства о возвратах документов на доработку и другие. И еще, надо иметь в виду, что существует ФЗ от 21 июля 1997 г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним". В ст. 13 этого закона четко сказано, что регистрация прав собственности не должна занимать более месяца со дня подачи документов.

И если при проверки обнаружится, что права собственности на объекты недвижимости были зарегистрированы, к примеру, через три месяца после подачи документов, инспекторы могут обвинить предприятие в уклонении от налогообложения.

Предположим, что все же налоговики предъявят претензии?

В таком случае придется защищаться. Предприятию необходимо запастись документами, которые подтвердят, что предприятие предприняло все возможные действия, чтобы получить свидетельство о праве собственности на новую недвижимость. Для этого все случаи возврата регистрационных документов и просрочек их рассмотрения старайтесь фиксировать документально (с объяснениями и подписями госслужащих). Руководству регистрационного учреждения можно послать несколько писем с просьбой ускорить процесс госрегистрации вашего здания. Реквизиты этих писем должны быть зафиксированы в канцелярии. Ну, наконец, на регистрационное ведомство можно подать жалобу с вышестоящую инстанцию.

2. Правильное определение первоначальной стоимости объекта

В данном вопросе необходимым условием, без выполнения которого бухгалтер не может учесть приобретенную недвижимость на счете 01 "основные средства", является окончание формирования ее первоначальной стоимости. А стоимость не будет считаться сформированной до того, как будут завершены все работы, связанные с приведением объекта в состояние, пригодного для использования (п. 8 ПБУ 6/01). Такими работами могут быть любые строительно-монтажные работы или даже реконструкция.

И пока предприятие не подпишет документы, свидетельствующие об окончании этих работ, недвижимость можно учитывать на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" (Минфин России Письмо от 26 апреля 2006 г. N 03-06-01-04/93).

И главное на такой момент, когда стоимость недостроенного объекта, который учтен на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" и при этом эксплуатируется, в бухгалтерском учете предприятие может постепенно списывать на расходы через амортизационные отчисления. Это открывает еще одну возможность экономии на налоге на имущество. Ведь по итогам такой амортизации к тому моменту, когда здание будет достроено и учтено на счете 01, его первоначальная стоимость уменьшится. А значит, предприятие не только оттянет момент уплаты налога на имущество, но и заплатит его в меньшей сумме.

3. Повышение лимита признания основных средств до 20 тыс. руб.

Ожидаемая экономия по налогу на имущество в данном вопросе будет зависть напрямую от количества ОС, которые предприятие планирует приобретать в течение года. Рассчитаем экономию по одному объекту.

Возьмем, к примеру, объект стоимостью 20 000 руб. со сроком полезного использования 10 лет. Средняя остаточная стоимость объекта составит 17 000 руб. (остаточная стоимость объекта, которая учитывается для налога на имущество деленная на 121 месяц). Экономия по налогу на имущество за 10 лет составит 3740 руб. (17 000 руб. х 2,2% х 10 лет). Но налог на имущество уменьшает налог на прибыль (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). В нашем примере повышение суммы налога на прибыль за 10 лет составит 898 руб. (3740 руб. х 24%). Таким образом, экономия от единовременного списания одного объекта будет равна 2842 руб. (3740 - 898).

Это экономия по одному только объекту, а если таких объектов в предприятии много?

4. Переоценка основных средств

В каждом предприятии переоценка основных средств проводится исключительно по решению самого же предприятия. Обязать ее проводить никто не вправе.

Переоценка проводится один раз в год. Но надо иметь ввиду, что если предприятие однажды решило провести переоценку, то в дальнейшем ему надо будет это делать ежегодно.

Если говорить о старых основных средствах, то наиболее эффективным способом снижения налога на имущество будет проведение уценки объектов.

Как правило, переоценка основных фондов в предприятии производится в конце года. Воспользоваться такой возможностью выгодно, прежде всего, в том случае, если рыночная стоимость имущества предприятия при этом уменьшилась, так как результаты переоценки учитываются при расчете налога на имущество.

Налог на имущество платят с остаточной стоимости основных средств. И, следовательно, чем она меньше, тем меньше сумма налога. Причем при расчете налога учитывается та стоимость имущества, по которой оно отражено в бухгалтерском учете. Его "налоговая" стоимость значения не имеет.

Для снижения налога на имущество каждое предприятие может в конце года провести уценку только тех основных средств, рыночная цена на которые снизилась. Это могут быть практически любые основные средства предприятия. Можно уценить, к примеру, офисную технику (компьютеры, принтеры, ксероксы, ведь цены на них стабильно снижаются из года в год), мебель, транспорт и др.

А так как платить надо налог с остаточной стоимости, то предприятиям выгодно проводить уценку имущества.

Рассмотрим это на конкретном примере.

Пример

На конец 2006 г. на балансе предприятия числится оргтехника, первоначальная стоимость которой составляет 200 000 руб. Сумма начисленной по ним амортизации равна 40 000 руб.

При расчете налога на имущество за 2006 г. бухгалтер предприятия учел их остаточную стоимость на 1 января 2006 г. в сумме 160 000 руб. (200 000 - 40 000).

В январе 2007 г. предприятие произвели переоценку имущества. В результате этого первоначальная стоимость оргтехники уменьшилась на 80 000 руб., а начисленная по ним амортизация - на 10 000 руб.

После уценки восстановительная стоимость оргтехники составила:

200 000 руб. - 80 000 руб. = 120 000 руб.

Сумма амортизации по оргтехники (с учетом переоценки) равна:

40 000 руб. - 10 000 руб. = 30 000 руб.

Таким образом, после уценки остаточная стоимость оргтехники на 1 января 2007 г. составит:

120 000 руб. - 30 000 руб. = 90 000 руб.

Именно эту сумму бухгалтер будет учитывать при расчете налога на имущество в 2007 г.

Если в результате переоценки стоимость основных средств стала меньше, то сумма уценки относится на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". К нему можно открыть специальный субсчет "Переоценка основных средств".

Если же в результате переоценки стоимость основных средств возросла, то сумма увеличения относится на счет 83 "Добавочный капитал".

Дооценку в сумме предыдущей уценки надо списать на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Фирма произвела уценку трактора. До переоценки первоначальная стоимость трактора составляла 100 000 руб. Кроме того, по трактору была начислена амортизация в сумме 20 000 руб.

В результате переоценки первоначальная стоимость уменьшилась на 10 000 руб., а сумма начисленной амортизации - на 2000 руб.

Для проведения переоценки фирма привлекла специализированную организацию. Стоимость ее услуг составила 1000 руб. (в том числе НДС - 153 руб.).

После подписания акта приема-передачи оказанных услуг по оценке имущества в учете надо сделать такие проводки:

Содержание записи	Дебет счета	Кредит счета	Сумма тыс. руб.
отражена сумма уценки первоначальной стоимости трактора	84 субсчет "Пере- оценка основных средств"	01 "Основные сред- ства"	10 000
отражена сумма уценки по начисленной амортизации	02 "Амортизация основных средств"	84 субсчет "Пере- оценка основных средств"	2 000
отражена стоимость услуг по оценке имущества за вычетом НДС	26 "Общехозяй- ственные расходы"	60 "Расчеты с пос- тавщиками"	847
отражен НДС	19 "НДС по приоб- ретенным ценнос- тям"	60	153
оплачены услуги оценщика	60	51 "Расчетные счета"	1 000
зачтен НДС	68 субсчет "Рас- четы по НДС"	19	153

Результаты переоценки в бухучете учитываются при расчете сумм амортизации.

Пример

31 декабря 2006 г. на балансе предприятия числятся 25 компьютеров. Стоимость одного компьютера 24 000 руб. На каждый из них начислена амортизация в сумме 5000 руб.

Если предприятие не производит переоценку техники, то в этой ситуации налог на имущество придется платить с остаточной стоимости компьютеров, которая на 1 января 2007 г. составит:

24 000 руб. х 25 шт. - 5000 руб. х 25 шт. = 475 000 руб.

Налог на имущество составит: 475 000 х 2,2% = 10 450 руб.

А теперь представим, что предприятие произвело переоценку техники, в результате которой стоимость компьютера уменьшилась на 8500 руб. Сумма амортизации одного компьютера снизилась на 2000 руб.

Остаточная стоимость компьютеров составит:

(24 000 руб. - 8500 руб.) х 25 шт. - (5000 руб. - 2000 руб.) х 25 шт. = 312 500 руб.

В 2007 г. при расчете налога на имущество будет учитываться именно эта стоимость.

А сумма налога составит: 312 500 х 2,2% = 6 875 руб.

Как видно из примеров, разница в налоге на лицо.

Рассматривая переоценку основных фондов, надо отметить, что после ее проведения стоимость основных средств в налоговом учете не изменится. Исходя из чего делаем вывод, что амортизацию по ним надо начислять в том же порядке и в тех же суммах, что и до переоценки (ст. 257 НК РФ).

Если в результате переоценки основных фондов стоимость ценностей увеличилась, то от переоценки можно просто отказаться. Для этого достаточно изъять все документы, которые с ней связаны, из бухгалтерии.

Но надо учесть, что переоценка может проводиться только в отношении "группы однородных объектов основных средств". Об этом сказано в п. 15 ПБУ 6/01 "Учет основных средств". Так, если предприятию принадлежит несколько зданий, то оно не может переоценить одно из них, переоценке подлежат все одновременно. Поэтому, если предприятие, например, знает, что компьютеры подешевели, а автомобили подорожали, то переоценивать в данном случае целесообразно ЭВМ. Стоимость автомобилей можно оставить прежней.

Если говорить об уценки основных фондов, то необходимо знать, что существуют два метода переоценки:

1) метод индексации;

2) метод прямого пересчета по рыночным ценам.

Предположим, что первый метод использовать невозможно. Госкомстат не опубликовал индексы изменения цен на основные средства. А именно по этим индексам должна была быть произведена переоценка.

В этом случае можно воспользоваться вторым методом, при использовании которого следует определить рыночную цену основных средств.

Рыночную цену основных средств можно определить из данных о ценах на аналогичную продукцию, полученную от ее изготовителей; сведений об уровне цен, полученных из открытых источников (газет, журналов, прайс-листов торговых фирм, Интернета и других источников); заключения независимых оценщиков о стоимости основных средств.

На основании полученных данных необходимо рассчитать специальный коэффициент, на который могут быть уценены объекты основных средств.

Рассмотрим на примере расчет этого коэффициента.

Пример

Предприятие решило уценить 8 компьютеров. Первоначальная стоимость одного компьютера - 45 000 руб. Сумма амортизации, которая начислена по каждому из них, - 15 000 руб.

По данным продавца аналогичной техники, рыночная стоимость такого же компьютера - 24 000 руб.

Коэффициент переоценки составит:

1 - (24 000 руб. / 45 000 руб.) = 0,53333.

Каждый компьютер должен быть уценен на сумму:

45 000 руб. х 0,53333 = 11 852 руб.

Общая сумма уценки компьютеров составит:

11 852 руб. х 8 шт. = 94 816 руб.

Сумма амортизации по каждому компьютеру должна быть уменьшена на сумму:

15 000 руб. х 0,53333 = 8000 руб.

Общая сумма, на которую уменьшатся амортизационные отчисления по компьютерам, составит:

8000 руб. х 8 шт. = 64 000 не правильно руб.

5. Лизинг

Средства, израсходованные на приобретение дорогостоящего оборудования, исключают из налогооблагаемого дохода постепенно - по мере начисления амортизации. А уже с остаточной стоимости платят налог на имущество. Существует схема, позволяющая значительно снизить налоги - это надо купить основные средства через лизинговую компанию.

Приобретение оборудования и других основных средств на условиях лизинга имеет ряд существенных преимуществ по сравнению с другими способами финансирования, а именно:

1) возможность долгосрочного финансирования;

2) возможность осуществлять лизинговые платежи из доходов, полученных от эксплуатации арендуемого имущества;

3) лизинговые платежи относятся на себестоимость продукции, таким образом, уменьшая облагаемую базу по налогу на прибыль;

4) если предприятие является плательщиком НДС, то уплаченный в лизинговых платежах налог подлежит возмещению из бюджета;

5) возможность применения амортизации с коэффициентом не выше "3" (п. 7 ст. 259 НК РФ), которая значительно снижает стоимость приобретенного имущества к моменту передачи его в собственность клиента после завершения договора лизинга. Применение ускоренной амортизации объекта лизинга позволяет снизить облагаемую базу по налогу на прибыль и налогу на имущество. Таким образом, если сравнить со схемой финансирования с привлечением кредитных средств, то в случае с лизингом предприятие выплачивает долг значительно быстрее за счет уменьшения облагаемой базы по налогу на прибыль и налогу на имущество, а если быстрее погашается долг, то и сумма процентов начисленных уменьшается с каждым оплаченным платежом;

6) сохранение собственных средств для увеличения объема оборотных средств в связи с ростом объемов производства либо наличие возможности привлечь кредитный ресурс на увеличение оборотных средств, так как обязательства по договору лизинга не увеличивают общий объем кредиторской задолженности лизингополучателя, но только в случае если объект лизинга учитывается на балансе лизингодателя.

Всем известно, предметы лизинга можно учитывать как на балансе лизингодателя, так и лизингополучателя.

В том случае, когда имущество числится на балансе у лизингодателя, он берет на себя заботу об уплате налога на имущество, а также сам рассчитывает амортизационные отчисления. А лизингополучателю остается всего лишь списывать на расходы лизинговые платежи, включающие выкупную цену оборудования (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Причем эти суммы будут списаны значительно раньше амортизационных отчислений по имуществу, купленному обычным способом. Ведь договор лизинга, как правило, заключают всего на один - три года. Исчисление же налога на имущество зависит от того, на чьем балансе учитывается предмет лизинга, - лизингодателя или лизингополучателя.

В момент перехода права собственности на оборудование к лизингополучателю, он в соответствии с п. 11 Указаний, утвержденных Приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. N 15, делает в учете такие проводки:

Кредит забалансового счета 001 "Арендованные основные средства" - списана стоимость предмета лизинга, указанная в договоре с лизингодателем;

Дебет счета 01 "Основные средства",

Кредит счета 02 "Амортизация основных средств" - принят к бухгалтерскому учету предмет лизинга по стоимости, указанной в договоре с лизингодателем.

А так как имущество, перешедшее в собственность лизингополучателя, имеет в бухучете нулевую остаточную стоимость, то и в балансе оно не отражается. В налоговом же учете предметы лизинга, полученные в собственность после окончательного расчета, вообще не показывают. Так как к этому времени все связанные с договором лизинга затраты, включая выкупную цену, уже списаны. А учитывать для целей налогообложения амортизируемое имущество с нулевой стоимостью бессмысленно, поскольку это никак не влияет на расходы предприятия.

Пример

ООО "Монтаж" в ходе своей деятельности потребовалась автоматическая литейно-прессовая линия. Цена такой линии с учетом монтажа - 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.). Срок ее полезного использования по ОКОФ составляет от 10 лет и одного месяца до 15 лет включительно.

Чтобы сократить платежи по налогу на прибыль и налогу на имущество, ООО "Монтаж" в мае 2005 г. купило данную линию через лизинговую компанию ООО "Стрела". По договору лизинга ООО "Монтаж" за 25 месяцев (с июня 2005 г. по июнь 2007 г. включительно) должно перечислить лизингодателю 649 000 руб. (в том числе НДС - 99 000 руб.). Сумма ежемесячного платежа равна 25960 руб. (в том числе НДС - 3 960 руб.). В июле 2007 г. право собственности на линию перешло от ООО "Стрела" к ООО "Монтаж". До этого момента линия числилась на балансе у лизингодателя, т.е. у ООО "Монтаж".

В бухгалтерском и налоговом учете ежемесячно (с июня 2005 г. по июнь 2007 г. включительно) бухгалтер ООО "Монтаж" списывал в состав расходов по 22 000 руб. (25 960 - 3960 ) и принимал к вычету "входной" НДС - 3 960 руб. Таким образом, к июлю 2007 г. вся стоимость линии будет исключена из налогооблагаемой базы.

А вот теперь предположим, что ООО "Монтаж" не стало использовать услуги лизинговой компании и купило линию за 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.). По ОКОФ для данного объекта установили минимальный срок полезного использования - 10 лет и один месяц (121 месяц), амортизацию определили начислять линейным методом. В этом случае, ежемесячная сумма амортизации составит 4132,23 руб. (500 000 руб. / 121 мес.). К концу 2005 г. (за 7 месяцев) ЗАО ООО "Монтаж" мог включить в расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход, только 28 925,61 руб. (4132,23 х 7 мес.) А значит, избрав такой способ покупки автоматической линии, предприятие за 2005 г. переплатило бы налог на прибыль:

(22 000 руб. х 7 мес. - 28 925,61 руб.) х 24% = 30 017,85 руб.

Кроме того, отказавшись от покупки линии по договору лизинга, ООО "Монтаж" переплатил бы и налог на имущество. Подсчитаем его.

Остаточная стоимость линии равна на:

1) 1 июня 2005 г. - 500 000 руб.;

2) 1 июля 2005 г. - 495 867,77 руб. (500 000 - 4132,23);

3) 1 августа 2005 г. - 491 735,54 руб. (495 867,77 - 4132,23);

4) 1 сентября 2005 г. - 487 603,31 руб. (491 735,54 - 4132,23);

5) 1 октября 2005 г. - 483 471,08 руб. (487 603,31 - 4132,23);

6) 1 ноября 2005 г. - 479 338,85 руб. (483 471,08 - 4132,23);

7) 1 декабря 2005 г. - 475 206,62 руб. (479 338,85 - 4132,23);

8) 1 января 2006 г. - 471 074,39 руб. (475 206,62 - 4132,23).

Следовательно, за 2005 г. сумма налога на имущество по линии, рассчитанная по максимальной ставке 2,2 процента, составила бы:

(500 000 руб. + 495 867,77 руб. + 491 735,54 руб. + 487 603,31 руб. + 483 471,08 руб. + 479 338,85 руб. + 475 206,62 руб. + 471 074,39 руб.) / 13 мес. х 2,2% = 6 573,43 руб.

Выходит, что, купив линию через лизинговую фирму, ООО "Монтаж" только за 2005 г. сэкономил бы на налогах 36 591,28 руб. (30 017,85 + 6 573,43).

А теперь рассмотрим еще раз ситуацию, когда имущество находится на балансе у лизингополучателя. В этом случае лизингополучателю придется начислять амортизацию и платить со стоимости арендованного оборудования налог на имущество (п. 1 ст. 374 НК РФ). Но, по основным средствам, полученным в лизинг, законодательство разрешает начислять ускоренную амортизацию. Следовательно, воспользовавшись этим правом, лизингополучатель может существенно сократить свои налоговые платежи.

Итак, чтобы сэкономить на налоге на имущество, нужно начислять ускоренную амортизацию в бухгалтерском учете. (ст. 31 ФЗ от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)". При этом в отличие от правил налогового учета в бухгалтерском учете норму амортизации можно увеличить не более чем в 3 раза, здесь никаких ограничений нет (п. 54 Методических указаний по бухучету основных средств и в п. 9 Указаний, утвержденных Приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. N 15).

Но нельзя забывать, что в бухгалтерском учете коэффициенты ускорения можно применять лишь при способе уменьшаемого остатка (п. 19 ПБУ 6/01, а также в Письме Минфина России от 18 декабря 2003 г. N 04-02-05/2/81).

И, кроме того, надо помнить и знать, что из-за того, что суммы бухгалтерской и налоговой амортизации будут различаться, в бухгалтерском учете возникнут отложенные налоговые активы или обязательства. И, несмотря на то, что в связи с этим у бухгалтера возникнуть дополнительные хлопоты, налог на имущество снизится.

Пример

Данные возьмем из предыдущего примера и предположим, что автоматическая линия числится на балансе у ООО "Монтаж". Срок полезного использования данного имущества равен 121 месяцу. Амортизация в налоговом учете начисляется нелинейным методом с коэффициентом ускорения - 3. Договор лизинга прекращается в том месяце, когда остаточная стоимость линии станет меньше 110 000 руб. - это 20% от ее первоначальной стоимости, 550 000 руб. (649 000 - 99 000).

Норма амортизации такова:

2 х 3 / 121 мес. х 100% = 4,96%.

В июне 2005 г. амортизация составила бы 27 280 руб. (550 000 руб. х 4,96%), в июле - 25 926,91 (550 000 руб. - 27280,00 руб.) х 4,96%) и т.д.

В январе 2008 г., по истечению 32 месяцев начисления амортизации, остаточная стоимость объекта достигнет 107 986,23 руб. А это 19,63 процента (107 986,23 руб. / 550 000 руб. х 100%) от ее первоначальной стоимости. Таким образом, с февраля 2008 г. амортизация по линии должна будет начисляться исходя из базовой стоимости - 107 986,23 руб. Сумма амортизации, которую следует начислять в каждом из 89 оставшихся месяцев (121 - 32), будет равна 1 231,33 руб. (107 986,23 / 89 мес.). Право собственности на линию перейдет к ООО "Монтаж" в январе 2008 г.

Если бы ООО "Монтаж" не использовало коэффициент ускорения, норма амортизации по линии составила бы:

2 / 121 мес. х 100% = 1,65%.

Амортизация, начисленная за июнь 2005 г., составила бы всего 9 075,00 руб. (550 000 руб. х 1,65%), а за июль - 8925,26 руб. ((550 000 руб. - 9 075 руб.) х 1,65%).

Делаем вывод, что, применив коэффициент ускорения, ООО "Монтаж" значительно сэкономит на налогах.

Существует лишь одно ограничение: механизм ускоренной амортизации не распространяется на основные средства, входящие в первую, вторую и третью амортизационные группы, если амортизация по ним начисляется нелинейным методом.

И еще, по общему правилу, в отношении любых амортизируемых основных средств, работающих в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, может быть использован специальный коэффициент, но не выше 2 (п. 7 ст. 259 НК РФ).

Что касается основных средств, приобретение которых может потребоваться в будущем, то и здесь можно сэкономить. Для этого вам нужно заключить сделки, которые позволят пользоваться объектами без постановки их на бухгалтерский учет (например, договоры аренды). В случае покупки нового объекта уменьшить налог можно, начисляя амортизацию способом уменьшаемого остатка.

Для предприятий важно знать, если основное средство временно не эксплуатируется или не с полной загрузкой эксплуатируется, то его можно вывести из хозяйственного оборота неработающих основных фондов путем постановки их на консервацию или в резерв с правом освобождения от обложения налогом на имущество и начисления амортизации. Подобная мера позволит снизить амортизационную нагрузку и налоговое бремя на предприятие, работающее не с полной загрузкой.

6. Ускоренная амортизация

Сроки амортизации и их экономический результат зависят от способа начисления амортизации.

Если предприятие делает ставку на быструю замену или обновление основных средств и нематериальных активов, то предпочесть надо способ ускоренной амортизации. Такой способ позволяет на самом начальном этапе включать в расходы большую часть стоимости активов и уменьшать налогооблагаемую базу.

Еще один фактор, который делает тот или иной метод амортизации более привлекательным, - это необходимость сближения бухгалтерского и налогового учета.

Ведь в соответствии с действующим в настоящее время российским законодательством метод ускоренной амортизации может быть использован в отношении ограниченного перечня активной части основных средств, при этом максимальная норма отчислений составляет двукратный размер по сравнению с обычной. Ценность ускоренной амортизации для предприятия состоит в снижении обязательств по налогам на прибыль и на имущество и убыстрении процесса возврата ранее авансированного капитала (в том числе и заемного, что снижает стоимость его обслуживания).

Рассмотрим пути снижения земельного налога.

1. Правильное определение рыночной стоимости земельного участка.

В результате применения рыночной стоимости в качестве базы для исчисления земельного налога или арендной платы автоматически создается стимул эффективного землепользования, под которым понимается размещение объекта по принципу лучшего использования в оптимальной оценочной зоне - кадастровом квартале.

Одним из самых важных показателей землепользования является рыночная (кадастровая) стоимость земельных участков. Поскольку рыночная стоимость характеризует капитализацию участка, а динамика ее изменения - эффективность управления и распоряжения им, то оценка рыночной стоимости земельных участков является одним из основных критерий снижения налога. Ведь если завысят кадастровую стоимость земельного участка, то придется больше платить налог.

Немного остановимся на определении рыночной стоимости, чтобы избежать подобных ситуаций.

Оценка рыночной стоимости земельного участка регулируется Федеральным законом от 29.07.1998 г. N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в РФ" и Постановлением Правительства РФ от 06.07.2001 г. N 519 "Об утверждении стандартов оценки".

Руководствуясь этими постановлениями, оценщик в ходе определения рыночной стоимости обязан применять сравнительный, затратный и доходный подходы.

Сравнительный подход основывается на определении рыночной стоимости земельного участка путем его сравнения с аналогичными участками, стоимость которых уже известна. Но поскольку абсолютно идентичных земельных участков просто не бывает, то при расчете рыночной стоимости земельного участка методологией данного подхода предусматриваются определенные корректировки и корреляции стоимости аналогичных объектов.

Затратный подход заключается в оценке затрат на создание, восстановление или замещение объекта оценки. Но поскольку земельный участок является уже существующим специфическим природным объектом, применить в полной мере такой подход при оценке его рыночной стоимости нет возможности. При проведении оценки могут использоваться лишь отдельные элементы данного подхода.

А доходный подход предусматривает определение стоимости земельного участка на основании оценки доходов от его использования. При этом при проведении оценки должны учитываться не только фактически получаемые, но и возможные доходы от земельного участка при переходе на более эффективные виды его использования.

2. Анализ эффективности землепользования.

Каждое предприятие должно постоянно следить за оценкой эффективности использования земельных участков с целью выявления мало используемых и совсем неиспользуемых участков.

Для данной оценки эффективности использования земельного участка могут быть приняты следующие критерии:

1) соответствие использования земельного участка установленным целям;

2) соответствие использования земельного участка законодательству Российской Федерации;

3) наличие (отсутствие) выполненных по участку землеустроительных межевых работ;

4) наличие (отсутствие) постановки участка на государственный кадастровый учет, наличие (отсутствие) кадастрового номера и кадастрового плана участка, включая формы В1-В6;

5) наличие (отсутствие) соответствующих законодательству Российской Федерации правоустанавливающих и правоудостоверяющих документов по форме собственности и праву пользования земельным участком;

6) наличие (отсутствие) незастроенных и неиспользуемых частей земельного участка;

7) соответствие размера земельных платежей за пользование земельным участком оптимальным размерам таких платежей.

А для повышения эффективности использования земельного участка необходимо:

1) провести инвентаризацию земельного участка, выявить неиспользуемые или неэффективно используемые его части;

2) провести землеустроительные межевые работы по земельному участку;

3) провести постановку земельного участка на государственный кадастровый учет;

4) провести процедуру выкупа земельного участка, оформить и зарегистрировать право собственности на участок;

5) провести дополнительные землеустроительные работы по выделению неиспользуемой части земельного участка в самостоятельный участок и формированию на базе старого участка двух новых земельных участков. Провести их постановку на кадастровый учет;

6) подготовить и провести продажу неиспользуемого земельного участка;

7) подготовить отчет и сформировать бюджет земельных платежей за пользование земельным участком.

3. Аренда земельных участков.

Если в предприятии появились неиспользуемые земельные участки, то их лучше всего продать или сдать в аренду.

Ведь арендные отношения являются одной из эффективных форм использования земельных ресурсов. Аренда активизирует предпринимательскую деятельность, упрощает и удешевляет процесс концентрации земли в пределах, необходимых для эффективного хозяйствования, позволяет сохранить за собственником функции регулирования эффективного и рационального землепользования.

Аренда земельного участка предусматривает предоставление арендодателем арендатору земельного участка на принципах:

1) срочности (временного пользования на определенный срок);

2) платности (пользования земельным участком за определенную плату);

3) возвратности (возвращения земельного участка арендодателю по истечении срока аренды);

4) целевого использования (использование земельного участка только под определенные цели).

Многие предприятия применяют в качестве снижения налога, скажем криминальные схемы. В настоящее время таких налоговых схем существует очень много. Это: приобретение товара (работ или услуг) у фирм-однодневок; оформление штатных сотрудников в качестве предпринимателей и заключение с ними договоров на оказание услуг; "аренда" персонала у дочерней компании, находящейся на УСН; выплата аффилированной компании значительных штрафов за невыполнение условий договора и другие подобные операции.

До настоящего времени налоговики и суды боролись с такими налоговыми схемами, используя термин "недобросовестный налогоплательщик", который был введен в оборот Конституционным Судом РФ несколько лет назад (Определение КС РФ от 25.07.2001 г. N 138-О). Но, как показала практика, указанный метод борьбы себя не оправдал, поскольку ни законодатель, ни высшие судебные инстанции так и не смогли выработать четкие критерии, позволяющие установить факт недобросовестности налогоплательщика. Поэтому от него решили отказаться.

Так, ВАС РФ, принял Постановление N 53. Теперь при разрешении налоговых споров судам предписано оценивать не самого налогоплательщика (добросовестный он или нет), а его действия, т.е. те хозяйственные операции, которые он совершает. И вот теперь возможность подобного уменьшения размера налоговой обязанности рассматривается как получение налогоплательщиком "налоговой выгоды" Этот новый термин - "налоговая выгода" взамен термина "недобросовестный налогоплательщик", впервые применил Конституционный Суд РФ.

И вот теперь, если в ходе проверки налоговики все же установят, что налогоплательщик применяет незаконные способы налоговой оптимизации, то они обратятся в суд, чтобы взыскать с налогоплательщика недоплаченные налоги, основываясь на п. 1 ст. 45 НК РФ.

В суде налоговый орган вынужден будет доказывать, что налогоплательщик необоснованно получил налоговую выгоду в результате совершенных им действий. При этом самому налогоплательщику не надо будет оправдываться, поскольку в отношении него действует презумпция добросовестности. При этом никто не лишает налогоплательщика права представить в суд свои доказательства, которые суд также должен будет рассмотреть.

Если в процессе налоговый орган убедит суд в незаконности действий налогоплательщика, то суд определит налоговые обязательства налогоплательщика исходя из реального (подлинного) экономического содержания совершенной лицом хозяйственной операции и взыщет с него недоплаченные налоги и пени. Утешением для налогоплательщика станет лишь только то, что штрафы в таком случае начисляться не будут.

Итак, риски, связанные с использованием различного рода налоговых схем, в основе которых лежат притворные и мнимые сделки, существенно возросли. А потому хотелось бы рекомендовать налогоплательщикам использовать только те способы налоговой оптимизации, которые основаны на реальных хозяйственных операциях.

Т.С. Фролова

"Горячая линия бухгалтера", N 16, август 2007 г.