Комментарий к письму Министерства финансов Российской федерации от 12.07.2007 N 03-04-06-01/226 ("Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", N 8, август 2007 г.)

Комментарий к письму
Министерства финансов Российской федерации
от 12.07.2007 N 03-04-06-01/226

В Письме от 12.07.2007 N 03-04-06-01/226 Минфин указал, что работодатель, предоставивший заем (кредит) своему работнику при условии получения последним дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах, обязан исчислить, удержать и перечислить НДФЛ с данного дохода, поскольку согласно ст. 226 НК РФ на него возложены обязанности налогового агента, которые не могут быть отменены договором о предоставлении займа.

Если удержать исчисленную сумму налога невозможно, налоговый агент в течение одного месяца с момента возникновения данных обстоятельств обязан письменно сообщить об этом и сумме задолженности в налоговый орган по месту своего учета. В такой ситуации исчисление и уплату НДФЛ налогоплательщик осуществляет самостоятельно в порядке, предусмотренном пп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ.

Рассмотрим, какими проводками оформляются в бухгалтерском учете операции по выдаче и погашению займа работнику.

Пример.

Организация 15.01.2007 по договору о займе перечислила работнику на его банковский счет 30 000 руб. Заем предоставлен на 3 месяца под 3% годовых. Его погашение производится равномерными частями ежемесячно путем удержания из заработной платы. Проценты за пользование денежными средствами начисляются в последний день месяца. Выплата зарплаты производится 5-го числа месяца, следующего за отчетным.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов*(1) для отражения в бухгалтерском учете займа, предоставленного работнику, используется счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 73-1 "Расчеты по предоставленным займам".

Обратите внимание: в бухгалтерской отчетности данная сумма отражается в составе финансовых вложений.

Проценты по предоставленному займу учитываются организацией в составе прочих доходов (п. 7 ПБУ 9/99*(2)). Согласно п. 16 ПБУ 9/99 они начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора. Признание данного дохода отражается записью: Дебет 73-1 Кредит 91-1.

При расчете суммы дохода в виде материальной выгоды применяется ставка рефинансирования, действовавшая на дату получения заемных средств. В данном случае она равна 11%.

Налоговая база по доходу в виде материальной выгоды от экономии на процентах определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из 3/4 действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату получения заемных средств, над суммой процентов, рассчитанной на основании условий договора (пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации налоговая база по НДФЛ с материальной выгоды исчисляется из расчета 5,25% (11% х 3/4 - 3%) годовых от суммы займа за период пользования заемными денежными средствами.

Датой фактического получения дохода является день уплаты работником процентов по полученным заемным средствам (пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ), в данном случае - дни выдачи заработной платы.

Налоговая ставка по доходам в виде экономии на процентах установлена в размере 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ).

Удержание суммы НДФЛ отражается записью: Дебет 70 Кредит 68.

В бухгалтерском учете организации будут составлены следующие проводки:

Дата	Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
15.01.2007	Перечислена сумма займа на банковский счет работника	73-1	51	30 000
31.01.2007	Признан прочий доход в виде процентов по пре- доставленному займу (30 000 руб. / 365 дн. х 16 дн. х 3%)	73-1	91-1	39
05.02.2007	Удержаны причитающиеся к получению проценты по предоставленному займу за январь 2007 г.	70	73-1	39
05.02.2007	У держан НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды по процентам за январь 2007 г. (30 000 руб. / 365 дн. х 16 дн. х 5,25% х 35%) *(1)	70	68	24
15.02.2007	Удержана сумма займа, подлежащая возврату	70	73-1	10 000
28.02.2007	Признан прочий доход в виде процентов по предоставленному займу ((30 000 руб. / 365 дн. х 15 дн. + 20 000 руб. / 365 дн. х 13 дн.) х 3%)	73-1	91-1	58
05.03.2007	Удержаны причитающиеся к получению проценты по предоставленному займу за февраль 2007 г.	70	73-1	58
05.03.2007	Удержан НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды по процентам за февраль 2007 г. ((30 000 руб. / 365 дн. х 15 дн. + 20 000 руб. / 365 дн. х 13 дн.) х 5,25% х 35%)	70	68	36
15.03.2007	Удержана сумма займа, подлежащая возврату	70	73-1	10 000
31.03.2007	Признан прочий доход в виде процентов по предоставленному займу ((20 000 руб. / 365 дн. х 15 дн. + 10 000 руб. / 365 дн. х 16 дн.) х 3%)	73-1	91-1	38
05.04.2007	Удержаны причитающиеся к получению проценты по предоставленному займу за март 2007 г.	70	73-1	38
05.04.2007	Удержан НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды по процентам за март 2007 г. ((20 000 руб. / 365 дн. х 15 дн. + 10 000 руб. / 365 дн. х 16 дн.) х 5,25% х 35%)	70	68	23
15.04.2007	Удержана сумма займа, подлежащая возврату	70	73-1	10 000
30.04.2007	Признан прочий доход в виде процентов по предоставленному займу (10 000 руб. / 365 дн. х 15 дн. х 3%)	73-1	91-1	12
05.05.2007	Удержаны причитающиеся к получению проценты по предоставленному займу за апрель 2007 г.	70	73-1	12
05.05.2007	Удержан НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды по процентам за апрель 2007 г. (10 000 руб. / 365 дн. х 15 дн. х 5,25% х 35%)	70	68	8
*(1) Начисленная сумма НДФЛ удерживается с работника за счет любых денежных средств, выплачиваемых ему организацией, при их фактической выдаче. При этом она не может превышать 50% выплаты (п. 4 ст. 226 НК РФ).

"Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", N 8, август 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н.

*(2) Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 32н.