Бюджетирование для нестандартных структур (И. Кубышкин, "Консультант", N 15, август 2007 г.)

Бюджетирование для нестандартных структур

Предприятие напоминает живой организм, который постоянно растет, меняется и зачастую не хочет "вмещаться" в строгие рамки бюджетного процесса. Внедряя систему бюджетирования, компании следует приготовиться к тому, что появится необходимость не только внести изменения в работу финансовой службы, но и, вполне возможно, модифицировать систему управления. Впрочем, практика показывает, что подобные перемены только к лучшему: в результате повышается финансовая прозрачность и управляемость компании, к тому же они дают положительный экономический эффект.

При построении системы бюджетирования всегда возникает дилемма: сохранить существующие запутанные горизонтальные и вертикальные связи на предприятии и полностью отразить их в финансовой системе или оптимизировать бизнес-процессы.

У каждого из этих путей есть свои особенности.

В первом случае основная проблема - чрезмерно сложная бюджетная модель, которая должна учитывать все сложности взаимоотношений подразделений и отдельных должностных лиц на предприятии. Соответственно, ее использование влечет за собой большие трудозатраты, а система порой становится слишком "тяжелой" и плохо применимой для процедур регулярного менеджмента.

Выбирая второй путь, стоит помнить, что революционных изменений лучше избегать. Они могут привести к серьезным сбоям в системе управления. Необходимо также обратить внимание на то, что глобальная перестройка бизнес-процессов обходится недешево, особенно если она затрагивает технологию производства.

Наследие прошлого или "молодые тигры"

При внедрении системы бюджетирования на крупном промышленном предприятии, как правило, особых проблем с нестандартной организационно-функциональной структурой не возникает. В большинстве таких организаций сохранились системы управления, действовавшие еще в годы СССР, то есть простые линейно-функциональные структуры. Возможно, под влиянием необходимости или моды их дополнили новыми службами, где-то были перераспределены обязанности, но серьезные преобразования не производились. В принципе это понятно, ведь такая структура работает стабильно и разумно.

Ситуация усложняется, если компания создавалась с нуля и имеет специфическую структуру, сложившуюся эволюционным путем. Стандартный совет консультанта в этом случае: "Давайте разберемся с определениями и произведем реинжиниринг". Например, приведем все бизнес-процессы к общему знаменателю и унифицируем внутренние объекты управления. К сожалению, реализовать на практике этот совет не всегда возможно, в первую очередь из-за сложившейся культуры управления.

Но даже в этом случае не все так страшно. Необходимо определить основные барьеры, мешающие построению системы бюджетирования, и попытаться их устранить или обойти.

Технология постановки бюджетирования на предприятии предполагает несколько стандартных шагов, а именно:

1. Определение финансовой структуры. На этом этапе проводится анализ организационной структуры, изучается внутренняя хозяйственная деятельность предприятия по каждому отдельно взятому цеху, службе, отделу. По итогам анализа этой информации определяется статус того или иного структурного подразделения в плане формирования на его основе центра финансовой ответственности (ЦФО).

2. Определение принципиальной финансовой модели: состава и основных параметров бюджетов и их принципиальной взаимосвязи. При этом очень важно структурировать бюджеты таким образом, чтобы добиться персонификации ответственности за каждый из них. В идеале каждый бюджет должен быть закреплен за одним центром финансовой ответственности.

3. Проработку состава и аналитик бюджетных показателей. Здесь очень важно найти компромисс между желаемым и возможным. Так, надо разумно подойти к глубине аналитики бюджетных показателей и не стоит забывать о принципе существенности планируемых событий.

4. Проработку детальной финансовой модели, т.е. необходимо на математическом уровне определить взаимозависимости бюджетных показателей и детально описать экономический смысл исходных данных.

5. Разработку регламента бюджетного процесса, который должен ответить на вопросы о том, кто, что и когда делает при формировании бюджета и контроле его исполнения.

На первом шаге стоит остановиться особо. Дело в том, что на этой стадии выявляются центры расходов и центры доходов. Однако жизнь гораздо сложнее нашего представления о ней. И выделить в чистом виде тот или иной тип центра финансовой ответственности достаточно непросто. Например, служба сбыта, с одной стороны, отвечает за доходы предприятия, а с другой - несет расходы на собственное содержание, тратит на рекламную деятельность. Поэтому возникает такой симбиоз: центр доходов по основной деятельности / центр расходов по реализации продукции. Даже не проведя реинжиниринга, не изменив систему управления, все равно есть возможность определить статус элемента финансовой структуры. То есть уточнить, за что отвечают ЦФО или за что они должны отвечать.

Сложности возникают при пересечении функций различных подразделений. Так, служба сбыта может отвечать за реализацию основной продукции (например, тракторов), а служба директора по производству - осуществлять продажу продукции и услуг по неосновной деятельности (например, сварных конструкций бытового назначения, изделий металлообработки). В данном случае рассматривается пересечение функций управления сбытом. Однако бывают ситуации и похуже, в этой хотя бы разделена номенклатура (ассортиментные группы продукции). Положение становится более запутанным, если за сбыт основной продукции отвечают сразу несколько подразделений. Например, если те же самые тракторы продают еще и снабженцы (последние осуществляют связанные сделки).

Такое смешение функций и ответственности относится не только к службам сбыта и закупок (то есть, с точки зрения системного подхода, к входу и выходу предприятия), но и к взаимоотношениям внутри организации. Ведь практически в каждой точке предприятия потребляются ресурсы. Например, услуги непроизводственного характера: юридические, финансового или HR-консалтинга и т.д. Периодически приходится сталкиваться с ситуациями, когда каждое подразделение, исходя из собственных потребностей, осуществляет закупку такого рода услуг, минуя соответствующие функциональные службы предприятия. Результат - невозможно управлять в целом расходами компании по этим статьям, да и статьи такие при планировании, как правило, не выделяются. В итоге - неконтролируемый рост затрат.

Можно, конечно, отразить в бюджетной модели все эти хитросплетения, но более целесообразным для дальнейшего использования представляется четкое разграничение ответственности за исполнение ключевых функций и, как следствие, за доходы или расходы предприятия. В этом случае реинжиниринг системы управления необходим.

Равнение на центр

При формировании системы бюджетирования возникают предложения сконцентрировать в отдельных ЦФО те или иные функции, то есть провести минимальный реинжиниринг существующих процессов. Возьмем пример из жизни. На промышленном предприятии ремонтники числились не только в службе главного инженера, но и в каждом отдельном цехе. Анализ ситуации показал, что целесообразно сконцентрировать этих сотрудников в одном подразделении (см. схему 1). Тогда при использовании системы бюджетирования станет понятно, какие затраты несет предприятие на содержание ремонтного персонала, эксплуатацию специального оборудования, какова загрузка ремонтных рабочих и мощностей. Это, в свою очередь, даст возможность принимать решения по управлению ресурсами.

Следует отметить, что подобные преобразования представляют собой не коренную ломку процессов, а небольшие организационные изменения.

Разумеется, и эти перемены могут быть негативно восприняты руководителями подразделений. Основной лейтмотив их жалоб: специалист был всегда под рукой, а теперь надо писать заявки, ждать, пока он придет, а у меня работа горит, оборудование простаивает... и т.д. Однако централизованная служба не только помогает лучше выстроить и упростить систему бюджетирования, но и дает возможность наладить контроль за предоставлением внутреннего сервиса, т.е. контроль за его качеством и своевременностью.

Эти изменения эффективны сами по себе. Вот данные по реально существующему кейсу: если принять ремонтный бюджет за 100 рублей, то организационные преобразования могут снизить его до 70 рублей. То есть централизация ремонтной службы даст 30 процентов экономии за счет быстрого проведения ремонта, снижения простоев, сокращения штата, вывода из эксплуатации избыточного ремонтного оборудования. Затраты же на реинжиниринг минимальны.

Матрица: перезагрузка

Как правило, удается сформировать финансовую структуру на базе той системы управления, которая уже существует на предприятии. Лишь иногда возникают предложения по изменениям, которые и в самом деле направлены на повышение прозрачности компании и, соответственно, качества управления, т.е. диктуются управленческой логикой.

Однако в ряде случаев действовать приходится по другому сценарию. Например, если структура управления - матричная. Это означает, что бизнес-процессы объединены как по линейным подразделениям, так и по выполняемым проектам. Такой подход к построению структуры управления позволяет вести проектную деятельность, требующую привлечения специалистов разного профиля, однако создает проблемы при финансовом планировании и контроле. Начинается своего рода "финансовая шизофрения", когда на общий результат влияет как руководитель линейного подразделения (его персонал выполняет часть проекта), так и руководитель проекта. Соответственно, при постановке бюджетирования возникают следующие вопросы:

1. Как разделить ответственность за выполнение бюджета между начальником подразделения и руководителем проекта?

2. Как рассчитать показатели, объективно характеризующие эффективность работы сотрудников?

3. Как оценить эффективность работы проектной команды и линейного подразделения?

Собственно говоря, возможны два варианта.

Первый из них состоит в использовании модели внутреннего "body shopping". Она заключается в том, что руководитель проекта специфицирует задачи и привлекает для их решения ресурсы отдельных подразделений. Руководитель подразделения параллельно определяет стоимость ресурсов (величина, как правило, нормируемая), гарантируя качество и профессиональную компетенцию. Далее формируется бюджет проекта, в котором, в том числе, определяется стоимость каждого привлеченного специалиста, и относится эта стоимость по внутренней ставке на подразделение. При этом внутренняя ставка должна покрывать затраты на оплату труда специалиста, прямые и накладные расходы на его содержание и другие издержки подразделения, в котором он работает. В свою очередь, затраты проекта, относимые на подразделение, формируют доходную часть бюджета подразделения. Расходная часть состоит из затрат на оплату труда, обучение, эксплуатацию основных средств (помещений, техники) и т.д. Система бюджетирования, построенная на этих принципах, более сложная (см. схему 2), но работает она достаточно эффективно.

Второй вариант - выделять подпроекты, передаваемые на реализацию отдельным подразделениям. В этом случае определяется стоимость каждого отдельного подпроекта и формируется доходная часть бюджета подразделения. Расходная часть рассчитывается аналогично первому варианту. Правда, подобный подход применим только при реализации технологичных проектов, то есть когда технология реализации проекта хорошо отработана, каждый участник знает, что ему делать и какой результат будет получен, как отдельные результаты сложатся в общий результат проекта. Кроме того, в этом случае проект не является объектом учета и рассматривается как некая организационная составляющая. Подобный подход был в свое время характерен для отечественных проектных институтов и, в общем-то, в настоящее время не актуален.

Таким образом, внедрение методов бюджетного управления в управленческую практику, как правило, сопровождается изменениями внутренних бизнес-процессов, направленными на четкое разграничение ответственности и повышение прозрачности. Самое главное - это найти разумный компромисс между желаемым и возможным.

Схема 1. Пример построения бюджетной модели на промышленном
предприятии

       /------------------------\

       |          Цех 3         |

       |------------------------|      /--------------------------------\

   /--------------------------\ |      |         Ремонтный цех          |

   |          Цех 2           | |      |--------------------------------|

   |--------------------------| |------|Смета затрат на ТОРО:           |

/---------------------------\ | |      |З/п ремонтного персонала        |

|           Цех 1           | | |      |Запчасти и материалы для ремонта|

|---------------------------| |-/      |Подрядные услуги                |

|Смета затрат:              | |        |...                             |

|Сырье, материалы           | |--------|                                |

|З/п производственного   пе-|-/        |                                |

|рсонала                    |-------------------------------------------/

|Техническое обслуживание  и|             |    /------------------------\

|ремонт оборудования (ТОРО) |             |    |Бюджет ТОРО:            |

|...                        |             |    |Запчасти и материалы для|

\---------------------------/             |---|ремонта                 |

                                          |    |Подрядные услуги        |

                                          |    |...                     |

                                          |    \------------------------/

                                          |    /------------------------\

                                          |    |Бюджет по труду:        |

                                          \---|Производственные рабочие|

Примечание: приведенная модель  была внедрена  |Ремонтные рабочие       |

            на конкретном предприятии-клиенте  |...                     |

            компании IBS.                      \------------------------/

Схема 2. Модель бюджетирования в организациях "проектного" типа

       /------------------------\

       |    Подразделение Z     |

       |------------------------|

   /--------------------------\ |

   |      Подразделение Y     | |

   |--------------------------| |

/---------------------------\ | |

|      Подразделение X      | | |

|---------------------------| |-/

|Бюджет подразделения       | |------------------------------------------------\

|Доходы:                    |-+------------------------------------------------|

|Проект А -----------------+-+------------------------------------------------|

|                           | |                            /------------------\|

|Проект Б                   | |                            |     Проект А     ||

|...                        |-/                            |------------------||

|Расходы:                -\ |                              |Бюджет проекта    ||

|Оплата труда             | |      /-------------------\   |Доходы по проекту ||

|Обучение                 | |    /--------------------\|\  |Проектные расходы:||

|Аренда                   | |  /---------------------\|++-|Собственные работы|/

|Эксплуатационные расходы | |  |Стоимость специалиста||||  |Подрядные работы  |

|...                      |-+-|                     ||/|  |...               |

|-------------------------+-|  |                     |+-/  \------------------/

|Численность персонала    | |  |     Трудоемкость    |/

|                        -/ |  \---------------------/

\---------------------------/

И. Кубышкин,

директор по консалтингу компании IBS

Запутанные отношения

И. Аверчев,

тренер Moscow Business School,

член Международного совета по финансовой отчетности

"Внедрение системы бюджетирования в холдингах - задача не из самых легких. Первая трудность связана с построением адекватной финансовой системы, которая позволяла бы руководству получать объективные исчерпывающие сведения ото всех структур холдинга. Некоторые компании такого типа сталкиваются с проблемой консолидации финансовой информации. Особенно это актуально для предприятий, у которых дочерние компании располагаются на территории другого государства. Проблема заключается в том, что "дочкам" зачастую сложно перейти на единый стандарт оформления отчетности, который используется в головной компании: сказываются языковой и человеческий факторы. Чтобы исправить ситуацию, руководство холдингов идет на различные компромиссы. Например, командирует из центрального офиса специалиста, который готовит информацию для предоставления материнской компании, то есть служит своего рода "финансовым переводчиком". Можно готовить такого сотрудника на месте или же разработать для "дочки" отдельный регламент, учитывающий ее особенности. На мой взгляд, последний вариант не способствует эффективной работе холдинга. Ведь для обеспечения качественной системы бюджетирования необходимо, чтобы регламент для всех подразделений компании был единым".

Штучный товар

Ю. Пахомов,

партнер Консалтинг-Центра "ШАГ"

У так называемых бизнесов проектного типа существует ряд особенностей в финансовом планировании.

Поскольку такие бизнесы строятся не на крупных потоках продаж, а на единичных случаях, то руководству этих компаний приходится отказываться от статистических методов построения планов. Объемы будущих продаж плохо поддаются прогнозам, и здесь мало помогает статистика прошлых лет. Вместе с тем в бизнесах проектного типа редко, но все же имеют место случаи абсолютной прогнозируемости продаж: это случается тогда, когда компании удается заблаговременно набрать портфель заказов на весь период финансового планирования.

Но как планировать продажи, если к началу периода набирается лишь небольшая часть нужных для загрузки компании заказов? Во-первых, используются укрупненные периоды планирования, например квартал или даже полугодие. Во-вторых, рассчитывается обычно лишь нижняя граница объемов продаж: во что бы то ни стало нужно продать столько, чтобы исключить простои собственных подразделений компании. А использование субподрядчиков дает проектным бизнесам необходимую маневренность, если вдруг заказов окажется слишком много.

В силу уникальности выполняемых проектными бизнесами заказов, себестоимость каждого такого заказа заранее не известна. Чтобы оценить ее, необходимо тщательное и трудоемкое изучение большого количества деталей и факторов. В бизнесах проектного типа расчет себестоимости предшествует ценовому торгу и принятию решения о том, возьмется компания за выполнение заказа по приемлемой цене или вынуждена будет отказаться от него из-за слишком низкой маржи. Нередко в компаниях устанавливается нижний предел маржинальности, и если "предельная" цена оказывается для клиента слишком высокой, то от заказа придется отказаться.

Можно ли выделить центры прибыли в организациях, бизнес которых построен по проектному типу? На первый взгляд, естественными центрами прибыли в таких компаниях могли бы быть отдельные заказы (проекты). И большинство владельцев и/или генеральных директоров мечтают об этом. К сожалению, лишь немногим удается организовать дело так, чтобы каждый менеджер, отвечающий за ведение того или иного проекта, являлся "генеральным директором" этого "временного бизнеса", имел соответствующие полномочия и полностью отвечал за финансовый результат. В большинстве компаний руководители проекта несут ограниченную ответственность за результат или не несут никакой ответственности: за все "расплачивается" генеральный директор. Полноценное управление проектом как микробизнесом предполагает не только формирование бюджета доходов и расходов, но и составление бюджета движения денежных средств.

Важной составляющей планирования финансов проекта и управления ими является поиск путей снижения издержек. В своей практике мы столкнулись с неожиданным фактом: одним из значимых моментов снижения издержек является... налоговое планирование по проекту. Речь идет о том, что руководитель проекта должен регулировать сроки выплат сторонним организациям и получения денег от клиентов, сроки подписания актов выполненных работ с заказчиками и с субподрядчиками. И делать это таким образом, чтобы поступлений от клиентов всегда хватало для расчетов с бюджетом по НДС за истекший месяц и не приходилось "покупать" деньги на стороне.

"Консультант", N 15, август 2007 г.