Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 19 января 2012 г. N 07АП-9272/11

г. Томск

19 января 2012 г.

Дело N А03-9722/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 12 января 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 января 2012 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего М. Х. Музыкантовой

судей: И.И. Бородулиной, О.А. Скачковой

при ведении протокола судебного заседания секретарем Левенко А.С.

с использованием средств аудиозаписи

с участием в заседании

от истца (заявителя): Зайцев Е.А. по доверенности от 01.01.2012 г., паспорт, Воротков М.И. по доверенности от 10.10.2011 г., паспорт, Поморцева А.Н. по доверенности от 01.01.2012 г., паспорт, Бажин В.Т. по доверенности от 13.10.2011 г., паспорт,

от ответчика (заинтересованного лица): Черникова Е.А. по доверенности от 22.08.2011 г., паспорт, Шестопалова О.В. по доверенности от 25.07.2011 г., паспорт

рассмотрев в судебном заседании дело по апелляционным жалобам Общества с ограниченной ответственностью "БАКО" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Алтайскому краю

на решение Арбитражного суда Алтайского края

от 13.09.2011 года по делу N А03-9722/2010 (судья Тэрри Р.В.)

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "БАКО"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Алтайскому краю

о признании недействительным решения N РА-039-11 от 12.03.2010 и требования N 1295 от 01.06.2010.,

УСТАНОВИЛ

Общество с ограниченной ответственностью "БАКО" (далее - заявитель, Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Алтайскому краю (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция) о признании решения N РА-039-11 от 12.03.2010 г.. и требования N 1295 от 01.06.2010 г.. недействительными.

Решением суда от 13.09.2011 г.. признано недействительным решение налогового органа N РА-039-11 от 12.03.2010 г.. в части предложения уплатить пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 19 240,48 руб., требование N 1295 по состоянию на 01.06.2010 г.. в части предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 330 655 руб. и пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 19 240,48 руб.

Не согласившись с указанным решением, Общество и налоговый орган обратились с апелляционными жалобами в Седьмой арбитражный апелляционный суд.

Общество в своей апелляционной жалобе просит изменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование данной жалобы Общество указывает, что выводы суда о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в связи с созданием схемы дробления бизнеса с целью ухода от уплаты налогов не обоснованы; Обществом правомерно списаны на общехозяйственные расходы стоимость просроченных продуктов питания; налоговым органом нарушен период проверки; налоговым органом неправильно произведен расчет доначисленных Обществу налогов; судом не дана оценка заключению судебно-бухгалтерской экспертизы.

В отзыве на указанную апелляционную жалобу Инспекция не согласна с доводами Общества, считает решение суда в части отказа в удовлетворении требований не подлежащим изменению.

Налоговый орган в своей апелляционной жалобе просит решение суда первой инстанции отменить в части признания недействительным требования N 1295 по состоянию на 01.06.2010 г.. в части предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 330 655 руб. и отказать Обществу в удовлетворении требований в указанной части.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган указывает, что в результате проведения выездной налоговой проверки установлен факт необоснованного возмещения Обществу НДС в сумме 3 330 655 руб., которая не возвращена Обществом в бюджет.

В своем отзыве на апелляционную жалобу Общество не согласно с доводами Инспекции.

В судебном заседании представители Общества и Инспекции поддержали доводы своих апелляционных жалоб с учетом представленных в судебном заседании дополнений, а также доводы, изложенные в отзывах на апелляционные жалобы и возражений на отзывы, соответственно.

Проверив материалы дела, в порядке статьи 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционных жалоб и отзывов на них, заслушав представителей Общества и Инспекции, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2006 г.. по 31.12.2008 г.., налога на доходы физических лиц по 04.06.2009 г..

По результатам проверки составлен Акт АП-039-11 от 03.02.2010, в котором отражены установленные в ходе проверки нарушения налогового законодательства.

Рассмотрев акт проверки, начальник Инспекции вынес решение N РА-039-11 от 12.03.2010 г.. о привлечении к ответственности за совершения налогового правонарушения.

Не согласившись с решением налогового органа, Общество в порядке статьи 139 Налогового кодекса РФ обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю с апелляционной жалобой.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю от 24.05.2010 г.. апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения; решение N РА-039-11 от 12.03.2010 г.. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения и утверждено.

Указанное обстоятельство послужило основанием для обращения Общества в суд с соответствующим заявлением.

Принимая обжалуемое решение, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что совокупность совершенных Обществом преднамеренных действий в отношении ведения им финансово-хозяйственной деятельности от имени взаимозависимых и аффилированных лиц изначально была направлена: на "дробление бизнеса" с целью занижения доходов путем распределения их по искусственно созданным организациям, формально осуществляющим финансово-хозяйственную деятельность при отсутствии "деловой цели" сделок, на получение необоснованной налоговой выгоды через применение льготного режима налогообложения взаимозависимыми организациями (УСН, ЕНВД), при отсутствии хозяйственной потребности в создании дополнительных организаций, выразившееся в минимизации налоговых платежей посредством неуплаты налога на прибыль организаций, НДС, ЕСН; Общество неправомерно приняло стоимость утилизированной продукции в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль; размер налоговых обязательств Общества произведен налоговым органом верно; начисление пени по НДФЛ неправомерно; указанная в оспариваемом требовании сумма НДС в размере 3 330 655 руб. не является недоимкой.

Апелляционная инстанция считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене в части, при этом исходит из следующего.

В соответствии с изложенными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г.. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснениями судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей данного постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Пунктами 3, 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г.. N 53 определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Согласно пункту 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г.. N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом должны быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Суд первой инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства в соответствии со статьями 65, 71 АПК РФ, пришел к выводу о подтверждении выводов Инспекции о получения Обществом необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения налоговой базы по НДС, налогу на прибыль, ЕСН в связи с дроблением бизнеса самого Общества путем включения в цепочку по реализации электротехнической продукции от заявителя до реального покупателя взаимозависимых организаций, находящихся на специальных налоговых режимах (ЕНВД, УСН); об использовании Обществом схемы снижения своих налоговых обязательств путем формального соблюдения действующего законодательства, выразившейся в выводе из-под налогообложения доходов, полученных от реализации продукции, с использованием взаимозависимых лиц, находящихся на специальных налоговых режимах (ЕНВД, УСН), осуществляющих один вид деятельности, на одной территории с заявителем, созданных на производственной базе заявителя, не имеющих собственных производственных площадей, оборудования, персонала.

Выводы суда первой инстанции в указанной части соответствуют фактическим обстоятельствам дела и основаны на правильном применении норм действующего законодательства.

Арбитражный апелляционный суд поддерживает указанные выводы суда первой инстанции, отклоняя доводы апелляционной жалобы Общества, при этом исходит из следующего.

Так, в ходе налоговой проверки Инспекцией установлена взаимозависимость заявителя с ООО "Трест", ООО "Технокомплект" и ООО "ЭТП".

Указанное обстоятельство не оспаривается заявителем.

Также установлено, что ООО "Трест", ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП" не осуществляют деятельности не зависимой от деятельности ООО "БАКО"; на руководящих должностях ООО "Трест", ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП" и ООО "БАКО" находятся одни и те же лица; указанные организации и заявитель находятся по одному адресу.

В ходе проведенного налоговым органом осмотра установлено, что ООО "БАКО" и ООО "Трест", ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП" находятся по одному адресу: г. Барнаул, ул. Бабуркина,7 / ул. Заринская, 22, где расположен единый производственный комплекс, состоящий из недвижимого имущества ООО "БАКО" и ООО "БУМ "Алтайэлеваторстрой".

Нахождение единого комплекса по указанному адресу также подтверждается планом, представленным Комитетом по архитектуре и развитию города Администрации города Барнаула (письмо от 23.10.2009 г.. N 6971з/08-11), из которого следует, что на пересечении данных улиц находится единое здание. Адрес ул. Бабуркина, 7 присвоен административно-торговому зданию. По адресу ул. Заринская, 22 с различными литерами находится производственный комплекс (склады, гаражи, трансформаторная подстанция).

Таким образом, вся торговая деятельность осуществляется на территории административно-торгового здания, которому присвоен адрес ул. Бабуркина, 7 (ул. Заринская, 22).

ООО "Технокомплект" зарегистрировано 25.04.2005 г.. по адресу: г. Барнаул, пр. Энергетиков, 42; учредителем является Бажин В. Т.; фактически находится по адресу: г. Барнаул, ул. Бабуркина,7.

ООО "Технокомплект" находится на специальном налоговом режиме - упрощенная система налогообложения.

Судом первой инстанции установлено, что создание ООО "Технокомплект" предусматривало расширение и укрепление рынка сбыта за счет новых видов деятельности: продажи сантехнической продукции, газового оборудования, инструмента, хозяйственных товаров.

Согласно данным фискальных отчетов, снятых с кассовых аппаратов, книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, выписок банка выручка за проверяемый период составила 19 919 379 рублей (выручка 100% от реализации электротехнической продукции, приобретенной у ООО "БАКО").

Основным поставщиком товара является ООО "БАКО" (99%); договор на поставку товара не заключался; продукция отгружалась с минимальной наценкой, что подтверждается показаниями директора ООО "БАКО" и ООО "Технокомплект" Скубач Ю. А. и главным бухгалтером ООО "БАКО" и ООО "Технокомплект" Воротковым М. И.

Указание в апелляционной жалобе на то, что ООО "Технокомплект" кроме электротехнической продукции реализовывало также сантехническую продукцию не изменяет и не отменяет того факта, что ООО "БАКО" в проверяемом периоде являлся поставщиком 99% товаров, поступивших в адрес ООО "Технокомплект", а также того факта, что выручка от реализации продукции, приобретенной у ООО "БАКО" составила 100 %.

Согласно выпискам банка, книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения; пояснительных записок к ним, в проверяемом периоде расходы ООО "Технокомплект" складывались из стоимости оплаченных поставщику товаров, выплаченной заработной платы, уплаченных налогов и взносов, пошлин, стоимости услуг банка и услуг нотариуса.

В 2006 году количество работников составило 6 человек, из которых двое работали одновременно в ООО "БААКО"; в 2007 году - 18 человек, из которых 11 работали одновременно в ООО "БАКО", в 2008 году - 26 человек, из которых 16 работали одновременно в ООО "БАКО".

ООО "Трест" зарегистрировано 01.09.2003 г.. по адресу: г. Барнаул, пр. Энергетиков, 42; фактически находится по адресу: г. Барнаул, ул. Бабуркина, 7; учредителем является Бажин В. Т.

ООО "Трест" находится на специальных налоговых режимах - ЕНВД, УСН.

Доходы ООО "Трест" в 2006 - 2008 годах складывались из выручки, полученной от розничной реализации электротехнической и прочей продукции.

Анализа движения денежных средств на расчетном счете ООО "Трест" указывает, что за проверяемый период на расчетный счет денежные средства поступали в виде инкассированной выручки либо возврата беспроцентных займов от ООО "БАКО".

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, за период с 01.01.2006 г.. по 31.12.2008 г.. выручка составила 217 493 377 рублей; основным поставщиком товара и услуг являлось ООО "БАКО" (99%); остальные поставщики товаров (работ, услуг) также являлись поставщиками ООО "БАКО"; договор на поставку товара ООО "БАКО" с ООО "Трест" не заключался; продукция отгружалась с минимальной наценкой, что подтверждается показаниями директора ООО "БАКО" и ООО "Трест" Скубач Ю. А. и главным бухгалтером ООО "БАКО" и ООО "Трест" Воротковым М. И.

Расходы ООО "Трест" складывались из стоимости оплаченных поставщику товаров (работ, услуг), уплаченных налогов; расходы по расчетному счету организации, подтверждающие реальное осуществление финансово-хозяйственной деятельности ООО "Трест" отсутствуют.

В 2006 году количество работников составило 18 человек, из которых 9 работали одновременно в ООО "БААКО"; в 2007 году - 15 человек, из которых 10 работали одновременно в ООО "БАКО", в 2008 году - 7 человек, из которых двое работали одновременно в ООО "БАКО".

ООО "ЭТП" зарегистрировано 30.07.2008 г.. по адресу: г. Барнаул, пр. Энергетиков, 42; фактически находится по адресу: г. Барнаул, ул. Заринская, 22; учредителем является Бажин В. Т.

ООО "ЭТП" находится на специальном налоговом режиме - ЕНВД. Доходы ООО "ЭТП" в 2008 году складывались из выручки, полученной от реализации электротехнической продукции.

По данным фискальных отчетов, снятых с кассовых аппаратов (ранее вышеуказанные аппараты были зарегистрированы на ООО "Трест"), выручка за проверяемый период составила 16 006 401 рубль (выручка от реализации электротехнической продукции, приобретенной у ООО "БАКО" составила 100 %).

Согласно выписке банка выручка составила 16 300 000 руб.

Основными поставщиками товара и услуг являлись ООО "БАКО" (71%) и ООО "Трест" (28%); договор на поставку товара не заключался; продукция отгружалась с минимальной наценкой, что подтверждается показаниями директора ООО "БАКО" и ООО "ЭТП" Скубач Ю. А. и главным бухгалтером ООО "БАКО" и ООО "ЭТП" Воротковым М. И.

Расходы ООО "ЭТП" складывались из стоимости оплаченных поставщику товаров, уплаченных налогов и взносов, услуг банка.

Согласно представленной декларации по ЕНВД за 4 квартал 2008 года ООО "ЭТП" осуществляло розничную торговлю электротехнической продукцией в ноябре и декабре 2008 года по адресу ул. Бабуркина, 7 на торговой площади в 83 кв. м.

Договор аренды торгового зала с ООО "БАКО" не заключался, первичные документы, по оплате аренды и коммунальных услуг ни ООО "БАКО", ни ООО "ЭТП" в ходе истребования документов у контрагентов проверяемого лица и ООО "БАКО" не представлены.

Из анализа движения денежных средств на расчетном счете ООО "ЭТП" за проверяемый период следует, что расходы по расчетному счету организации, подтверждающие реальное осуществление финансово-хозяйственной деятельности ООО "ЭТП" отсутствуют.

В отношении ООО "Трест", ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП" налоговым органом установлено, что фактически работники находились на одном рабочем месте, выполняли ту же самую работу, заработную плату работники получали в одном месте - офисе ООО "БАКО", что подтверждается протоколами допроса свидетелей.

Согласно сведениям, представленным организацией в налоговый орган за 2008 год, количество представленных документов (сведений о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ) за указанный период составило 7, то есть доход получили 7 человек. Из них, 2 человека одновременно работали в ООО "БАКО" и в ООО "Трест".

При анализе справок формы 2-НДФЛ физических лиц указанных организаций установлено, что рабочий персонал с января по ноябрь 2008 года работал в ООО "Трест", а с ноября по декабрь 2008 года в ООО "ЭТП", что отражено в справках о доходах физических лиц формы 2-НДФЛ.

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, в 2008 году перевод, увольнение, прием персонала из ООО "Трест" в ООО "ЭТП" был проведен формально; ООО "Трест" и ООО "ЭТП" занимались реализацией электротехнической продукции по одному и тому же юридическому адресу: ул. Бабуркина, 7 / Заринская 22; работники общества не меняли место осуществления своей деятельности и выполняемую работу; организации осуществляют свою деятельность на одной материально-производственной базе; ООО "ЭТП" осуществляет реализацию электротехнической продукции ООО "Трест", находясь в том же помещении, где ранее было расположено ООО "Трест" и через кассовые аппараты, которые ранее были зарегистрированы за ООО "Трест".

Из пояснений учредителя ООО "Трест", ООО "ЭТП", ООО "Технокомплект", ООО "БАКО" Бажина В. Т. следует, что печати перечисленных организаций хранятся у юриста Поморцевой А. В.

Главным бухгалтером этих обществ является Воротков М. И., начислением заработной платы в ООО "БАКО" и ООО "Технокомплект" занимается один человек Бородкина Е. В.

Налоговая отчетность и первичные бухгалтерские документы, представленные в Инспекцию ООО "БАКО", ООО "Трест", ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП" свидетельствуют о том, что в ООО "БАКО" и ООО "Трест" уменьшается численность работников и как следствие налогооблагаемая база. При этом численность работников ООО "Технокомплект" и ООО "ЭТП" увеличивается.

В ходе мероприятий налогового контроля установлено, что оформление приема на работу сотрудников вышеуказанных предприятий носило формальный характер: все сотрудники принимались на работу одним и тем же руководителем Скубач Ю.А.; прием на работу осуществлял кадровый состав ООО "БАКО"; все сотрудники используют единый служебный транспорт; все сотрудники получают заработную плату в кассе, расположенной на втором этаже административного здания ООО "БАКО"; трудовые книжки сотрудников всех организаций хранятся в одном месте.

На сайте ООО "БАКО" в сети Интернет (http://www.bako-ltd/about/) ассортимент продукции ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП" представлен от имени ООО "БАКО", а сами организации выступают как отдел розничной реализации электротехнической продукции ООО "БАКО".

Как установлено налоговым органом в ходе проверочных мероприятий, поставщиком электротехнической продукции ООО "Трест" (99%), ООО "Технокомплект" (99%), ООО "ЭТП" (71%) в проверяемом периоде являлось ООО "БАКО", которое отгружало продукцию взаимозависимым организациям с минимальной наценкой 3-5%, при этом в этот же период сторонним организациям аналогичная продукция отгружалась по более высокой цене.

При выборочной проверке Инспекцией установлено, что отклонение в цене реализации сторонним организациям и ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП", ООО "Трест" колеблется от 10 до 100 %.

Утверждение ООО "БАКО" о том, что при исследовании вопроса об отклонении в цене реализации товара сторонним организация и взаимозависимым лицам суд первой инстанции ограничился исследованием одного дня деятельности заявителя, не соответствует действительности.

Указание судом первой инстанции в качестве примера одного дня деятельности заявителя не свидетельствует о том, что судом не исследовались представленные налоговым органом данные об отклонении от 10 до 100 % в цене реализации товаров сторонним организациям и ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП", ООО "Трест" (сравнительный анализ цен - приложение к акту проверки N 78).

ООО "БАКО" данный факт в процессе судебного разбирательства в нарушение ст. 65 АПК РФ не опровергло, экономического обоснования не представило.

Учитывая вышеизложенное, суд апелляционной инстанции поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что обстоятельства реализации продукции взаимозависимым организациям свидетельствуют об отсутствии у Общества деловой цели.

Доводы заявителя о представлении документов, подтверждающих отгрузку товара взаимозависимым организациям, апелляционной инстанцией не принимаются, поскольку по обстоятельствам дела такая отгрузка свидетельствует не о передаче товара взаимозависимым организациям, а о передача товара покупателям таких организаций, поскольку ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП", ООО "Трест" приобретали продукцию у ООО "БАКО" именно в день предстоящей реализации такой продукции в полном объеме на сторону.

Установленные судом первой инстанции фактические обстоятельства свидетельствуют о недобросовестном характере действий ООО "БАКО", снижения своих налоговых обязательств путем формального соблюдения действующего законодательства, с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях и за счет создания искусственной ситуации при которой видимость действий ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП", ООО "Трест" прикрывала фактическую деятельность ООО "БАКО".

Арбитражный апелляционный суд отклоняет доводы Общества о неправильном определении Инспекцией размера налоговых обязательств ООО "БАКО".

Указание Общества на определение налоговым органом объема налоговых обязательств расчетным путем не соответствует фактическим обстоятельствам дела, решение Инспекции не содержит указаний на определение объема налоговых обязательств расчетным путем.

Доначисляя Обществу налоги по общей системе налогообложения, Инспекция исходила из размера доходов ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП", ООО "Трест" и понесенных ими расходов, относя их к доходам и расходам ООО "БАКО".

Заявитель указывает, что в случае признания доходов и расходов ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП", ООО "Трест" доходами и расходами ООО "БАКО" объем налоговых обязательств ООО "БАКО" должен определяться в соответствии с положениями НК РФ о ЕНВД.

Однако, ООО "БАКО" не является плательщиком ЕНВД, равно как и не являлось бы плательщиком ЕНВД в случае реализации продукции в розницу, поскольку деятельность ООО "БАКО" не может быть отнесена к деятельности, облагаемой ЕНВД (площадь помещения превышает предельно допустимую, численность работников ООО "БАКО" превышает предельно допустимую).

Доводы Общества о том, что суд первой инстанции не дал должной оценки заключению судебно-бухгалтерской экспертизы, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Из материалов дела следует, что судебно-бухгалтерская экспертиза, проведенная в рамках настоящего дела, не дала ответ на большинство поставленных вопросов по причине не представления Обществом на исследование документов в полном объеме.

На Обществе лежала обязанность по представлению необходимых для исследования документов, поскольку круг вопросов, поставленных перед экспертом, был значительно шире, чем предмет выездной налоговой проверки. Так в предмет налоговой проверки не входило определение налоговых баз ООО "Трест", ООО "ЭТП" и ООО "Технокомплект", применяющих специальные налоговые режимы, поскольку в отношении данных обществ выездная налоговая проверка не проводилась.

По причине непредставления на исследование документов в полном объеме эксперту не удалось ответить на большинство поставленных перед ним вопросов, в частности, определить налоговую базу за 2006 - 2009 годы ООО "БАКО" по налогу на прибыль организаций, НДС и ЕСН, ООО "Трест" и ООО "ЭТП" по ЕНВД, ООО "Технокомплект" но УСН.

Также эксперт не определил суммы налога на прибыль и НДС ООО "БАКО" за период 2006 - 2009 годы при условии включения выручки ООО "Трест", ООО "ЭТП" и ООО "Технокомплект".

Применительно к данному спору не имеют значения размеры налоговой базы и налоговых обязательств по налогам, уплачиваемым ООО "Трест", ООО "ЭТП" и ООО "Технокомплект" в связи с применением специальных режимов налогообложения, поскольку в данном случае ООО "БАКО" доначислены налоги по общей системе налогообложения, размер налоговой базы, исчисленной организациями, находящимися на специальных налоговых режимах, для расчета налоговых обязательств заявителя значения не имеет.

Порядок определения налоговой базы по ЕНВД и по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, существенно отличается от порядка определения налоговых баз по налогам, уплачиваемым в связи с применением общей системы налогообложения.

В данном случае для формирования налоговой базы ООО "БАКО" имеет значение не размер налоговых баз ООО "Трест", ООО "ЭТП" и ООО "Технокомплект", находящихся на специальных налоговых режимах, а такие величины, как размер дохода указанных организаций от реализации товаров, полученных от ООО "БАКО" за 2006 - 2008 годы, и расходы на приобретение таких товаров.

Налоговым органом указанные величины исследованы, и на основе их анализа определены налоговые обязательства Общества, которые самим заявителем существенно занижены в результате вывода из-под налогообложения посредством использования взаимозависимых лиц доходов, полученных от реализации продукции. При этом документы, на основе которых произведено доначисление, представлены взаимозависимыми организациями.

Апелляционная инстанция также отмечает, что экспертом исследовался период 2006 - 2009 годов, в то время как выездная проверка проводилась за 2006 - 2008 годы.

Таким образом, заключение судебно-бухгалтерской экспертизы не опровергает выводов налогового органа о доначислении ООО "БАКО" налогов по общей системе налогообложения.

В обоснование апелляционной жалобы ООО "БАКО" указывает на неправильное определение налоговым органом НДС.

Апелляционная инстанция соглашается с указанным доводом Общества.

Из материалов дела следует, что сумма НДС определена Инспекцией в соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ, для чего налоговая база (разница между доходом взаимозависимых организаций от реализации товара и расходами на приобретение такого товара) была разделена на 118 и умножена на 18.

Следовательно, НДС начислялся не сверх стоимости реализованного товара взаимозависимыми организациями, а с учетом включения такими организациями суммы НДС в цену товара при его реализации.

Вместе с тем, перечень случаев определения НДС указанным способом установлен пунктом 4 статьи 164 НК РФ, который не содержит условий применения его положений к спорной ситуации.

Таким образом, данная норма права не могла быть применена налоговым органом, и НДС должен был быть исчислен в соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ: цена товара умножается на ставку налога, в связи с чем размер НДС составит 10 576 330 рублей (58 757 390 х 18%).

Между тем, принимая во внимание, что неправильное применение налоговым органом положений пункта 4 статьи 164 НК РФ привело к доначислению Обществу НДС в размере 8 962 991 рубля, суд апелляционной инстанции считает, что доначисление Обществу НДС в меньшем размере, чем это предусмотрено НК РФ, не нарушает прав и законных интересов Общества.

Ссылка ООО "БАКО" на нарушение Инспекцией положений пункта 1 статьи 248 НК РФ, в соответствии с которым при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), подлежит отклонению.

Из материалов дела следует, что ООО "Трест", ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП" применяли специальные режимы налогообложения, в связи с чем такие организации не являлись плательщиками НДС, не исчисляли НДС и не включали НДС в цену реализуемого товара.

Обратного в материалы дела не представлено.

Поскольку доказательства включения ООО "Трест", ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП" в стоимость товаров сумм НДС в материалах дела отсутствуют, в составе выручки таких организаций отсутствует НДС.

В связи с этим у налогового органа не имелось оснований исключать из выручки ООО "Трест", ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП" при определении доходов для целей исчисления налога на прибыль суммы НДС. Выручка таких организаций должна учитываться в составе доходов в полном объеме.

Общество в обоснование своей жалобы также указывает, что при исчислении НДС, налога на прибыль, ЕСН следовало учесть суммы налогов, исчисленных ООО "БАКО" при реализации товаров в адрес ООО "Трест", ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП".

Однако, методика доначисления указанных налогов отражена в приложениях к акту налоговой проверки (таблицы), содержащих графы "по данным налогоплательщика", где отражены суммы исчисленные заявителем самостоятельно в налоговых декларациях.

Итоговые суммы налогов были исчислены Инспекцией с учетом данных показателей.

Самостоятельно налоговый орган не может исключить заявленную Обществом реализацию товара в адрес ООО "Трест", ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП".

Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает, что в случае исключения такой реализации объем налоговых обязательств подлежал определению, исходя из суммы дохода ООО "Трест", ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП" от реализации товара заявителя и расходов заявителя на приобретение, изготовление такого товара, а не расходов ООО "Трест", ООО "Технокомплект", ООО "ЭТП" на приобретение такого товара у заявителя.

Доводы Общества о нарушении налоговым органом положений статьи 268 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль являются необоснованными.

С учетом изложенного, представленный Обществом в материалы дела расчет объема налоговых обязательств ООО "БАКО" не может быть принят судом во внимание, поскольку произведен не в соответствии с положениями НК РФ, не является достоверным.

Указание Общества на наличие переплаты по налогу на имущество не имеет отношения к предмету настоящего спора.

В апелляционной жалобе ООО "БАКО" указывает на правомерность списания на общехозяйственные расходы стоимости просроченных продуктов питания.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Из материалов дела следует, что ООО "БАКО" на счете 26 "Общехозяйственные расходы" учтены потери, связанные с истечением срока годности приобретенного товара (продуктов питания).

Подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ установлено, что при реализации имущества и (или) имущественных прав, указанных в статье 268 НК РФ, налогоплательщик также вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества. При этом при реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений статьи 320 НК РФ.

Постановлением Правительства РФ от 29.09.1997 г.. N 1263 утверждено Положение о проведении экспертизы некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов, их использовании или уничтожении.

Согласно подпункту 2 указанного Положения продукты питания, срок годности которых истек, подлежат изъятию из оборота, экспертизе, утилизации или уничтожению.

На основании подпунктов 8, 10 и 17 названного Положения экспертиза (санитарно-гигиеническая, ветеринарно-санитарная, товароведческая и др.) продукции проводится органами государственного надзора и контроля в соответствии с их компетенцией.

Результаты проведенной экспертизы оформляются в виде заключения, в котором указывается о несоответствии продукции требованиям нормативных документов, а также определяется возможность ее утилизации или уничтожения.

Уничтожение продукции оформляется актом установленной формы, один экземпляр которого в трехдневный срок представляется органу государственного надзора и контроля, принявшему решение об ее уничтожении.

Учитывая, что операции по уничтожению продукции торговыми организациями не соответствуют целям деятельности коммерческой торговой организации, определение государством необходимого порядка таких действий в случае истечения срока годности продуктов питания, фактически признает такие операции связанными с деятельностью, направленной на получение дохода.

В связи с этим для признания расходов, обусловленных изъятием из оборота продуктов питания с истекшим сроком годности, в качестве расходов, связанных с деятельностью, направленной на получение дохода, заявителю следует соблюдать порядок проведения экспертизы продукции, сроки годности которой истекли.

В этом случае такие расходы учитываются в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Поскольку заявителем не исполнен установленный порядок проведения экспертизы изъятия из оборота пищевых продуктов с истекшим сроком годности, то операции по утилизации не рассматриваются в рамках деятельности, направленной на получение дохода.

Кроме того, ООО "БАКО" не представлено надлежащих доказательств в подтверждение правомерности списания в состав затрат стоимости утилизированной продукции.

Представленные заявителем акты о списании не подтверждают правомерность списания продукции, поскольку не содержат информации о дате производства списываемой продукции, сроке годности, дате истечения срока годности.

Таким образом, судом первой инстанции обоснованно указано на неправомерное принятие Обществом стоимости утилизированной продукции в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

Также судом первой инстанции обоснованно отклонены доводы ООО "БАКО" о нарушении налоговым органом периода проведения проверки.

Согласно пункту 1 статьи 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены три календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавших году проведения проверки.

Из материалов дела следует, что решение о проведении выездной налоговой проверки N РП-039-11 от 04.06.2009 г.. содержит указание на период, подлежащий проверке с 01.11.2006 г.. по 31.12.2008 г.., а по налогу на доходы физических лиц с 01.01.2006 г.. по 04.06.2009 г...

Исследовав материалы дела, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что в решении допущена опечатка в данных о периоде, подлежащем выездной налоговой проверке по НДС; фактически НДС проверялся за периодом с 01.01.2006 г.. по 31.12.2008 г.., что следует из оспариваемого решения.

Допущенная опечатка не влияет на существо оспариваемого решения Инспекции и не являться основанием для его отмены, поскольку предметом настоящего спора является не решение о проведении выездной налоговой проверки, а решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Доводы заявителя не опровергают указанных выводов суда первой инстанции, в связи с чем не принимаются во внимание.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции в части отказа ООО "БАКО" в удовлетворении требований является законным и обоснованным.

Вместе с тем, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части признания недействительным требования налогового органа N 1295 по состоянию на 01.06.2010 г.. в части предложения Обществу уплатить недоимку по НДС в сумме 3 330 655 руб.

В соответствии со статьей 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога.

Согласно пункту 1 статьи 69 НК РФ требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени.

Признавая недействительным требование налогового органа N 1295 по состоянию на 01.06.2010 г.. в указанной части, суд первой инстанции пришел к выводу о несоответствии такого требования фактической налоговой обязанности Общества, поскольку сумма 3 330 655 руб. не является недоимкой по смыслу статьи 11 НК РФ.

Из материалов дела следует, что в налоговых декларациях по НДС за январь, февраль, апрель, июнь, июль, август, декабрь 2006 года, март, апрель, май, август, ноябрь, декабрь 2007 года, 1, 2 и 3 кварталы 2008 года Обществом заявлен НДС к возмещению в общей сумме 9 911 967 руб.

На основании заявлений Общества указанная сумма путем зачета и перечисления на расчетный счет Общества возмещена заявителю.

В результате проведенной выездной налоговой проверки Общества налоговым органом установлено необоснованное возмещение НДС за указанные периоды в общей сумме 3 330 655 руб.

Выводы налогового органа относительно необоснованного возмещения Обществу НДС в указанном размере, изложенные в решении N РА-039-11 от 12.03.2010 г.., Обществом не оспариваются.

Таким образом, данная сумма НДС является излишне возмещенной налоговым органом, в связи с чем на Обществе лежит обязанность по возврату такой суммы НДС в бюджет.

В соответствии со статьей 11 НК РФ под недоимкой понимается сумма налога или сбора, не уплаченная в установленном законодательством о налогах и сборах срок.

Принимая во внимание, что в результате проведенных мероприятий налогового контроля сумма НДС к возмещению оказалась меньше ранее заявленной Обществом в налоговых декларациях, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что возмещенная Обществу сумма НДС в размере 3 330 655 руб. является задолженностью перед бюджетом, взыскание которой должно производиться с соблюдением требований, предусмотренных НК РФ, в том числе, путем выставления требования.

Недоимка по налогу и задолженность по налогу в данном конкретном случае являются равноценными понятиями.

При таких обстоятельствах апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что, направив в адрес Общества требование N 1295 по состоянию на 01.06.2010 г.. с указанием на необходимость уплаты НДС в сумме 3 330 655 руб., Инспекция не нарушила положения статьи 69 НК РФ, а также права и законные интересы заявителя, поскольку Общество документально не подтвердило отсутствие долга (не возвращенной в бюджет суммы НДС) перед Федеральным бюджетом, и не указало способ напоминания (либо необходимость совершения других действий) Инспекцией о возврате излишне возмещенной суммы НДС в соответствии с действующим законодательством.

Несоответствие выводов суда первой инстанции фактическим обстоятельствам дела о признания недействительным требования налогового органа N 1295 по состоянию на 01.06.2010 г.. в части предложения Обществу уплатить недоимку по НДС в сумме 3 330 655 руб. является основанием для отмены в указанной части решения Арбитражного суда Алтайского края от 13.09.2011 г. по делу А03-9722/2010 и принятия в указанной части нового судебного акта в соответствии с п.2 статьи 269 АПК РФ об отказе в удовлетворении требований Общества, а равно, принятия доводов апелляционной жалобы налогового органа.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины в размере 1000 руб. относятся на ООО "БАКО".

Размер государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы по настоящему делу составляет 1 000 руб., в связи с чем Обществу подлежит возврату в соответствии со статьей 104 АПК РФ из Федерального бюджета излишне уплаченная по платежному поручению N 3055 от 10.10.2011 г. государственная пошлина в размере 1 000 руб.

Руководствуясь статьями 104, 110, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Алтайского края от 13.09.2011 года по делу N А03-9722/2010 отменить в части признания недействительным требования Межрайонной ИФНС N 14 по Алтайскому краю от 01.06.2011 г. N 1295 в части предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 330 655 руб., принять в указанной части новый судебный акт.

Отказать ООО "БАКО" в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным требования Межрайонной ИФНС N 14 по Алтайскому краю от 01.06.2011 г. N 1295 в части предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 330 655 руб.

В остальной обжалуемой части решение Арбитражного суда Алтайского края оставить без изменения, апелляционную жалобу ООО "БАКО" - без удовлетворения.

Возвратить Обществу с ограниченной ответственностью "БАКО" из Федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению N 3055 от 10.10.2011 г. государственную пошлину в размере 1000 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

М. Х. Музыкантова

Судьи

И. И. Бородулина О. А. Скачкова