Комментарий к письму Минфина России от 29.05.2007 N 03-03-06/1/335 ("Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 16, август 2007 г.)

Комментарий к письму Минфина России
от 29.05.2007 N 03-03-06/1/335

Сотрудники Минфина указали, что торговая фирма вправе сама определить, какие расходы считать прямыми, а какие - косвенными. Главное, чтобы перечень прямых расходов был закреплен в налоговой учетной политике компании. Мы расскажем о том, как правильно такие расходы учесть и списать.

Расходы любой торговой фирмы делят на прямые, косвенные и внереализационные.

Косвенные и внереализационные расходы списывают в том периоде (месяце), когда они возникли. Для прямых расходов предусмотрено ограничение. Их можно учесть только тогда, когда списаны товары, к которым они относятся. Какие же затраты компании считают прямыми? Их два вида:

- стоимость самих товаров (те затраты, которые в нее включают, фирма определяет самостоятельно в своей учетной политике);

- транспортные расходы по доставке товаров до склада вашей фирмы.

Причем, согласно кодексу, транспортные расходы отражают в составе прямых при одном условии: они не включены в стоимость самих товаров. Проще говоря, фирма-покупатель оплачивает их отдельно. Однако если они учтены в стоимости товаров, то их все равно придется считать прямыми. Только уже по первому основанию (т.е. в составе стоимости самих товаров).

Пример 1

ЗАО "Актив" приобретает товары для дальнейшей перепродажи.

Ситуация 1

Стоимость товаров - 1 180 000 руб. (в т.ч. НДС - 180 000 руб.). Расходы по доставке товаров составляют 35 400 руб. (в т.ч. НДС - 5400 руб.). "Актив" их оплачивает сверх цены на товар.

В этой ситуации сумма прямых расходов "Актива" составит:

1 180 000 руб. - 180 000 руб. + 35 400 руб. - 5400 руб. = 1 030 000 руб.

Ситуация 2

Стоимость товаров составляет 1 215 400 руб. (в т.ч. НДС - 185 400 руб.). Расходы по доставке товаров (35 400 руб. с учетом НДС) включены в их стоимость и отдельно не оплачиваются.

Сумма прямых расходов "Актива" составит:

1 215 400 руб. - 185 400 руб. = 1 030 000 руб.

Как видно из примера, и в первой, и во второй ситуации сумма прямых расходов фирмы-покупателя не изменится. Независимо от того, включены расходы на доставку товаров в их стоимость или нет, она составит одну и ту же величину (1 030 000 рублей). Причем вторая ситуация самая простая. Бухгалтеру достаточно правильно сформировать покупную стоимость товаров, а затем, после их реализации, ее списать.

Первый случай посложнее. В этой ситуации бухгалтеру придется распределить сумму транспортных расходов между реализованными и нереализованными товарами. Облагаемую прибыль уменьшает только та часть расходов на транспорт, которая относится к реализованному товару.

Сумму транспортных расходов, которую можно учесть при налогообложении прибыли за текущий месяц, рассчитывают так. Прежде всего нужно определить их средний процент. Это делают по формуле:

/--------------\  /--------------\   /------------------\  /------------\

|Прямые расходы|  |Прямые расходы|   |Стоимость товаров,|  |Стоимость   |

|на      начало|+ |за месяц      | : |проданных за месяц|+ |товаров,  не|

|месяца        |  |              |   |                  |  |проданных на|

|              |  |              |   |                  |  |конец месяца|

\--------------/  \--------------/   \------------------/  \------------/

Затем стоимость остатка товаров на конец месяца умножают на средний процент. В результате вы получите сумму прямых расходов на конец месяца, которую не включают в состав расходов месяца текущего. Она облагаемую прибыль компании в текущем отчетном периоде не уменьшает.

Аналогичный порядок вы можете закрепить и в бухгалтерском учете. Это позволит избежать лишней работы и списывать расходы на транспорт в двух учетах одинаково. Главное, чтобы он был прописан в учетной политике компании.

Пример 2

На 1 января сумма транспортных расходов ООО "Пассив" составила 40 000 руб. Сумма транспортных расходов за январь составила 240 000 руб. (без НДС). Себестоимость товаров, проданных в январе, составила 2 000 000 руб. (без НДС). Себестоимость остатка товаров на конец января - 400 000 руб.

Средний процент транспортных расходов, которые относятся к остатку товаров, составит:

(40 000 руб. + 240 000 руб.) : (2 000 000 руб. + 400 000 руб.) х 100% = 11,67%.

Сумма транспортных расходов, которая относится к остатку товаров, составит:

400 000 руб. х 11,67% = 46 680 руб.

Сумма транспортных расходов, которая должна быть списана, составит:

40 000 руб. + 240 000 руб. - 46 680 руб. = 233 320 руб.

Эта сумма включается в состав прямых расходов "Пассива" и уменьшает налогооблагаемую прибыль за январь.

При отражении и списании транспортных расходов бухгалтер должен сделать записи:

Дебет 44 Кредит 60

- 240 000 руб. - учтена сумма транспортных расходов за январь;

Дебет 90-2 Кредит 44

- 233 320 руб. - списаны транспортные расходы за январь (с учетом их остатка на 1 января);

Дебет 90-2 Кредит 41

- 2 000 000 руб. - списана стоимость проданных товаров.

Если в январе у "Пассива" были другие расходы, связанные с реализацией товаров (например, затраты на аренду торгового зала, зарплату продавцов и т.д.), они могут быть списаны в уменьшение облагаемой прибыли в полном объеме.

Еще раз подчеркнем, что порядок формирования себестоимости купленных товаров в налоговом учете фирма вправе определить самостоятельно. В своей учетной политике (как налоговой, так и бухгалтерской) ей следует привести перечень расходов, которые включают в их покупную цену. Для этого вы можете использовать тот перечень, который есть в пункте 6 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов"*(1). В результате как в бухгалтерском, так и в налоговом учете стоимость товаров будет формироваться одинаково. Однако нужно помнить, что изменить его фирма не сможет в течение двух лет подряд. Как указали в опубликованном письме финансисты, затраты на оплату, например, таможенных пошлин могут как включаться в покупную стоимость товаров, так и нет. Все зависит от выбора фирмы.

"Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 16, август 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждено приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н.