Комментарий к письму Минфина России от 23.05.2007 N 03-03-06/1/293 ("Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 16, август 2007 г.)

Комментарий к письму Минфина России
от 23.05.2007 N 03-03-06/1/293

Расчет налога на прибыль с дохода по продаже акций зависит от многих факторов. В частности от того, обращаются они на организованном рынке ценных бумаг или нет. Из комментария вы узнаете обо всех нюансах этого расчета.

Порядок расчета "прибыльного" налога по сделкам купли-продажи ценных бумаг традиционно вызывает множество вопросов. Уж очень сложный алгоритм определения облагаемой прибыли установлен Налоговым кодексом. Прежде всего отметим, что Налоговый кодекс делит акции на два вида: обращающиеся на рынке ценных бумаг и нет. Доходы от их продажи облагают налогом на прибыль по-разному. Поэтому бухгалтеру очень важно правильно определить, к какой категории относится та или иная ценная бумага.

"Обращающиеся" акции

К этой категории относят акции, в отношении которых одновременно выполняются три условия:

- они допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли (например, фондовой биржей);

- информация о ценах на них либо публикуется в средствах массовой информации (в т.ч. в Интернете), либо может быть предоставлена организатором торговли любому лицу в течение трех лет после даты их купли-продажи;

- по ним определяют рыночную котировку, если это предусмотрено российским или иностранным законодательством.

Рыночная котировка - это средневзвешенная цена акции. Если организатор торговли ее рассчитывать не обязан по закону, то фирма вправе ее определить самостоятельно. Для этого берут половину суммы от максимальной и минимальной цен сделок с ценной бумагой.

Если фирма реализовала "обращающиеся" бумаги, то при расчете налога на прибыль выручку учитывают, исходя из их продажной цены. Проще говоря, берут фактическую цену сделки. Это общее правило. Однако тут не обошлось без "традиционных" для Налогового кодекса ограничений. Продажная цена должна находиться в интервале между максимальной и минимальной ценами сделки по этой акции. Возможна ситуация, что в тот день, когда фирма продала акции, сделок с ними больше не проводилось. Тогда берут цены по данным ближайших торгов за последние 12 месяцев.

Если фирма продала акции по цене ниже минимальной, то при расчете налога на прибыль учитывают доход, рассчитанный исходя из минимальной цены.

"Не обращающиеся" акции

По ценным бумагам, которые не обращаются на организованном рынке, выручку определяют, исходя из их продажной цены, если она:

- находится в интервале цен на аналогичные (идентичные или однородные) ценные бумаги, установленных организатором торговли. По сути здесь используется тот же принцип, что и по "обращающимся" ценным бумагам;

- отклоняется не более чем на 20 процентов от средневзвешенной цены на аналогичные (идентичные или однородные) ценные бумаги, рассчитанной организатором торговли.

Предположим, что какие-либо сделки с такими акциями на бирже не заключались. Получается, что установить интервал цен или средневзвешенную цену невозможно. В данном случае при расчете облагаемых доходов используют ту стоимость, по которой они были проданы. Правда, это правило действует при условии, что она отличается от расчетной стоимости акции не более чем на 20 процентов. Расчетную стоимость ценных бумаг фирма-продавец определяет самостоятельно на основании той или иной информации о них. Например, данных о чистых активах эмитента. Вот об этом случае и написали финансисты. Основная сложность в том, что в Налоговом кодексе нет порядка определения расчетной стоимости акций. В нем содержится лишь указание на то, что фирма может это сделать "самостоятельно или с привлечением оценщика". Если компания определяет ее сама, то порядок расчета данного показателя нужно "закрепить в учетной политике налогоплательщика". Вот, пожалуй, и вся информация, которую содержит кодекс по данному вопросу.

Восполнить этот пробел решили финансисты. Они предложили для определения расчетной цены акции использовать такой показатель, как "стоимость чистых активов эмитента, приходящаяся на соответствующую акцию".

О том, как определить "стоимость чистых активов", написано в приказе Минфина и ФКЦБ России от 29.01.2003 N 10н/03-6/пз. Для этого из суммы активов компании, которая выпустила акции (эмитент), вычитают сумму ее пассивов. Причем в расчет включают лишь некоторые активы и пассивы фирмы.

В составе активов, которые принимают к расчету, учитывают:

- внеоборотные активы, которые отражены в первом разделе баланса (нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, доходные вложения в материальные ценности и т.д.);

- оборотные активы, которые отражены во втором разделе бухгалтерского баланса (запасы, НДС, дебиторская задолженность, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства и т.п.).

В состав пассивов, которые учитывают при расчете чистых активов, в частности, включают:

- долгосрочные и краткосрочные обязательства по займам и кредитам;

- кредиторскую задолженность;

- резервы предстоящих расходов;

- прочие краткосрочные обязательства.

Информацию об активах и пассивах эмитента фирма - продавец акций должна взять из его бухгалтерской отчетности за тот отчетный период, который предшествовал продаже акций.

Если акционерное общество-эмитент публикует отчетность, то можно воспользоваться данными средств массовой информации. Если нет, то фирма-продавец вправе их запросить у эмитента. По статье 67 Гражданского кодекса акционеры имеют право "получать информацию о деятельности товарищества или общества и знакомиться с его бухгалтерскими книгами и иной документацией в установленном учредительными документами порядке".

На основе информации о чистых активах вы можете определить расчетную цену акций. Для этого стоимость чистых активов делят на общее количество акций, выпущенных эмитентом. Последний показатель можно взять из устава акционерного общества. Полученный результат и будет расчетной ценой.

Затем нужно определить, на сколько процентов расчетная цена отклоняется от продажной цены акций. Если отклонение не превысило 20 процентов, то в облагаемый доход включают фактическую продажную стоимость ценных бумаг.

Пример

ООО "Пассив" реализует 1000 акций ОАО "Нефтегаз". Продажная цена одной акции - 700 руб. По данным бухотчетности "Нефтегаза", стоимость его чистых активов составляет 80 000 000 руб. При этом ОАО эмитировало 100 000 акций.

Расчетная цена одной акции составит:

80 000 000 руб. : 100 000 шт. = 800 руб.

Отклонение продажной от расчетной цены акции составит:

(1 - 700 руб. : 800 руб.) х 100% = 12,5%.

Продажная цена отклоняется от расчетной менее чем на 20 процентов. Следовательно, выручку от продажи акций определяют, исходя из фактической цены, по которой они проданы. Сумма облагаемой выручки составит:

1000 шт. х 700 руб. = 700 000 руб.

"Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 16, август 2007 г.