Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23 января 2012 г. N 09АП-34514/11

г. Москва

23 января 2012 г.

Дело N А40-70787/11-99-315

Резолютивная часть постановления объявлена 16 января 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 23 января 2012 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи В.Я. Голобородько

Судей Н.О. Окуловой и Е.А. Солоповой

при ведении протокола судебного заседания помощником Н.А. Малышевой рассматривает в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 на решение Арбитражного суда г. Москвы от 28.10.2011 по делу N А40-70787/11-99-315, принятое судьей Карповой Г.А.

по заявлению ООО "Новатэк Северо-Запад" (ОГРН 5067847486229), 191014, г. Санкт-Петербург, ул. Парадная, д. 7, лит. А

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2, ФНС России о признании частично недействительными решения, требования

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Попова С.С. по доверенности от 27.06.2011 N 76-2011 от заинтересованного лица - МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 - Мохов П.Е. по доверенности от 13.01.2012 N 04-17/00214, Галинская О.А. по доверенности от 13.01.2012 N 04-17/00207, Саркисьян Г.И. по доверенности от 16.01.2012 N 04-17/00098

ФНС России - Саркисьян Г.И. по доверенности от 12.01.2012 N ММВ-29-7/4, Разинкова К.С. по доверенности от 21.02.2011 N ММВ-29-7/70

УСТАНОВИЛ

Общество просит признать недействительными решение инспекции в части начисления пени на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей по налогу на прибыль за 2, 3 кварталы 2007 года в размере 1 232 841 руб., доначисления налога на прибыль в размере 138 082 руб., а также требование N 22 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 15.06.2011 в части предложения уплатить указанные суммы.

Также заявитель просит суд признать недействительным решение ФНС России от 09.06.2011 N СА-4-9/9255с в части отказа в удовлетворении жалобы по указанным выше эпизодам.

Решением суда заявленные требования удовлетворены, Признаны недействительными, не соответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 от 25.02.2011 N 036/14-76 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления пени на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей по налогу на прибыль за 2, 3 кварталы 2007 года в размере 1 232 841 руб., доначисления налога на прибыль в размере 138 082 руб., а также требование N 22 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 15.06.2011 в части предложения уплатить указанные суммы.

Признано недействительным решение ФНС России от 09.06.2011 N СА-4-9/9255с в части отказа в удовлетворении жалобы ООО "НОВАТЭК Северо-Запад" по указанным выше эпизодам.

С решением суда не согласился налоговый орган, обратился с апелляционной жалобой, обращение с которой мотивирует тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст.266,268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на неё, оснований к отмене решения не усматривает.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за период 2006-2008 г.г., по результатам составлен акт от 17.11.2010 N 388/14-277. По результатам рассмотрения акта и других материалов проверки, возражений налогоплательщика принято решение от 25.02.2011 N 036/14-76 "Об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Общество, не согласившись с решением инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, начисления пени по налогу на добавленную стоимость и начисления пени на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей по налогу на прибыль за 2,3 квартал 2007, обратилось в Федеральную налоговую службу с апелляционной жалобой.

Решением ФНС России от 09.06.2011 N СА-4-9/9255с решение инспекции от 25.02.2011 N 036/14-76 изменено путем отмены в резолютивной части решения:

- доначисления налога на прибыль организаций;

-доначисления налога на добавленную стоимость и начисления соответствующих пени.

В остальной части решение оставлено без изменения.

В пункте 1.1. решения инспекцией начислены пени в размере 1 232 841 руб. на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей по налогу на прибыль организаций за 2, 3 квартал 2007 года.

Обосновывая решение в этой части, инспекция сослалась на следующие доводы и обстоятельства.

Согласно п. п. 1 и 2 ст. 58 Кодекса уплата налога производится разовой уплатой всей суммы налога либо в ином порядке, предусмотренном Кодекса и другими актами законодательства о налогах и сборах. Подлежащая уплате сумма налога уплачивается (перечисляется) налогоплательщиком или налоговым агентом в установленные сроки.

В случае, если налоговый период состоит из нескольких отчетных периодов, по итогам этих отчетных периодов уплачиваются авансовые платежи (п. 1 ст. 55 Кодекса).

Согласно п. 2 ст. 286 Кодекса по итогам каждого отчетного (налогового) периода налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа в порядке, установленном ст. 286 Кодекса.

В случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном статьей 75 Кодекса.

Согласно пункту 3.3 учетной политики общества для целей налогового учета на 2007 год уплата авансовых платежей по налогу на прибыль производится ежемесячно исходя из одной трети исчисленного квартального авансового платежа за квартал, предшествующий кварталу, в котором производится уплата ежемесячных авансовых платежей.

Порядок определения доходов при методе начисления установлен ст. 271 Кодекса, согласно п. 1 данной статьи доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

В ходе проверки установлено, что по контракту N 2007-09-К от 29.12.2006 с фирмой "Runitek GmbH" заявитель поставлял товар этой фирме.

Согласно п. 7.1 контракта право собственности на товар и весь риск, включая потерю, кражу, конфискацию или ущерб, переходит от продавца к покупателю в момент перехода товара через соединительный фланец трубопровода ЗАО "Беломорская нефтебаза" с трубопроводом ООО "Специализированный Морской порт "Витино".

Оплата за товар в соответствии с п. 4.1.1 контракта производится в следующем порядке: 100 % стоимости партии товара, рассчитанной по цене согласно п. 3.2. контракта, за вычетом произведенных платежей, предусмотренных п. 4.1.2 контракта.

В соответствии с п. 3.2 контракта цена товара устанавливается в долларах США за метрическую тонну и согласовывается в дополнительных соглашениях по каждому отгруженному танкеру в течение 60 (шестидесяти) календарных дней с даты поставки. Датой поставки считается дата коносамента в порту Витино.

Согласно п. 4.1.2 контракта по согласованию сторон возможна предварительная оплата в размере 70 % от предварительной стоимости товара, рассчитанной по предварительной цене. Платеж производится против предоставления предварительного инвойса.

Из представленных документов установлено, что перед фактической поставкой товара на основании дополнительных соглашений между продавцом и покупателем обществом производится расчет предварительной цены на партию товара.

В дополнительном соглашении, в частности, определяются:

- предстоящая дата поставки (период поставки);

- объем поставки;

- рыночная цена на товар, действующая на момент подписания дополнительного соглашения.

Также в дополнительном соглашении определяется срок в 30 календарных дней с даты поставки, в течение которого покупатель осуществляет предварительную оплату товара в соответствии с предварительным инвойсом (направляемым продавцом) и срок в 60 календарных дней с даты оформления коносамента, за который будет рассчитана окончательная цена поставленного товара.

Факт отгрузки товара на танкер на конкретную дату в определенном объеме подтверждается коносаментом (направляется покупателем продавцу в течение 2 рабочих дней после поставки) и поручением продавца на погрузку.

После отгрузки товара на танкер продавцом направляется предварительный инвойс в адрес покупателя с указанием:

- даты отгрузки;

объема отгрузки;

-суммы к предварительной оплате (70% от предварительной суммы, определенной дополнительным соглашением).

В течение 60 календарных дней с даты поставки между продавцом и покупателем составляется приложение к контракту, в котором подтверждается исполнение договорных обязательств продавцом (факт отгрузки партии товара) и согласовывается окончательная цена за отгруженный товар исходя из объема товара и действующей рыночной цены на момент отгрузки (отличающейся от принятой в дополнительном соглашении).

В соответствии с подписанным сторонами приложением продавцом направляется инвойс покупателю с указанием окончательной цены за поставленный товар и суммой к доплате для окончательного расчета между продавцом и покупателем и прекращения встречных обязательств.

В бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика, представленному выше документообороту, отображающему финансово - хозяйственные взаимоотношения между продавцом и покупателем, соответствует 2 этапа учета доходов от реализации:

1 этап.

Признание в налоговом учете организации дохода от реализации на момент отгрузки товара, а именно на дату погрузки на танкер, указанную в коносаменте в размере сумм, рассчитанных в дополнительном соглашении. В дополнительном соглашении для расчета приняты рыночные цены на момент подписания соглашения, отличные от рыночных цен на дату отгрузки.

В бухгалтерском (налоговом) учете производится проводка Д 62.21 "Расчеты с покупателями и заказчиками" К 90.01 "Выручка", наименование бухгалтерской операции "Реализация товаров и услуг".

2 этап.

На дату подписания сторонами приложения к контракту (в течение 60 дней с момента оформления коносамента (реализации), налогоплательщик определяет в бухгалтерском и налоговом учете окончательную цену за поставленный товар в размере, определенном этим приложением. В приложении для расчета приняты рыночные цены, действующие на момент отгрузки.

В бухгалтерском (налоговом) учете производится проводка Д 62.21 "Расчеты с покупателями и заказчиками" К 90.01 "Выручка", наименование бухгалтерской операции "Корректировка реализации товаров и услуг".

В результате проведенного анализа налоговым органом установлено, что в отдельных случаях (отгрузках), в отчетные периоды, когда происходит переход права собственности на товар (реализация товара), обществом учитывается неполная стоимость реализуемого товара (доход от реализации) и лишь впоследствии, т.е. в последующих отчетных периодах, обществом производится учет полной выручки от реализации на сумму разницы между ценой в дополнительном соглашении и приложении к контракту.

По мнению налогового органа, указанные действия общества привели к уплате авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством сроками, что послужило основанием для начисления пени за 2 и 3 кварталы 2007.

Правомерность начисления инспекцией пени на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей по налогу на прибыль организаций подтверждается письмом Минфина России от 20.07.2006 N 03-03-04/1/600.

В соответствии с п. 1 ст. 75 Кодекса пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В п. 20 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 указано, что в соответствии с положениями ст. ст. 52 - 55 Кодекса налогоплательщик исчисляет сумму налога по итогам каждого налогового (а в случаях, установленных законом, - отчетного) периода на основе налоговой базы, то есть исходя из реальных финансовых результатов своей экономической деятельности за данный налоговый (отчетный) период. Пени, предусмотренные ст. 75 Кодекса могут быть взысканы с налогоплательщика в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. ст. 53 и 54 Кодекса.

Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" предусмотрено, что в случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном ст. 75 Кодекса.

Таким образом, с 1 января 2007 г. (даты вступления указанного Закона в действие) пеня, предусмотренная ст. 75 Кодекса, начисляется не только в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. ст. 53 и 54 Кодекса, но и в случае исчисления авансового платежа в ином, предусмотренном законодательством, порядке.

Кроме того, инспекция считает, что при исчислении авансовых платежей по рассматриваемым операциям обществом нарушены и положения ст. 81 Кодекса, обязывающие вносить изменения в налоговую декларацию при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате и обязанности представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

До момента истечения срока представления налоговой декларации (в соответствии со статьей 289 Кодекса - 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода) обществу была известна окончательная (полная) цена за реализованный товар.

Согласно статье 289 Кодекса срок представления налоговой декларации по налогу на прибыль за 2 квартал 2007 года истекает 28 июля 2007 года. Операции "Корректировка выручки от реализации" в бухгалтерском учете организации по накладным N ДUSD000007, ДUSD000008, ДUSD000009, ДUSD000010 осуществлены до момента окончания срока подачи декларации (до 28.07.2007). Следовательно, налогоплательщику было известно о фактах неотражения или неполноты отражения сведений, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, однако не представлены уточненные налоговые декларации.

Исходя из статьи 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций, в том числе, являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Статья 41 Кодекса определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

Во втором квартале 2007 года обществом реализован товар, доход от продажи которого учтен в данном отчетном периоде.

В связи с изменением стоимости реализованного товара (увеличение цены реализации) в третьем квартале 2007 года, данная разница отражена обществом в третьем квартале 2007 года.

По мнению инспекции, данный подход является методологически неверным по следующим причинам.

Корректировка стоимости товара произведена на основании дополнительного соглашения к договору поставки.

Однако пунктом 1 статьи 271 Кодекса предусмотрено, что в целях главы 25 Кодекса доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели

место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Принимая во внимание, что реализация товара происходила во 2 квартале 2007 года, то сформированный объект налогообложения возник именно в данном периоде.

То обстоятельство, что впоследствии цена изменилась, значения в настоящем случае не имеет по причине того, что обществом учитывается только изменение цены товара в сторону увеличения, однако возможность уменьшения цены товара в соответствии с дополнительным соглашением и порядок отражения данных изменений в налоговом учете не указывается.

Также инспекция ссылается на ст. 3 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ (ред. от 28.09.2010) "О бухгалтерском учете", согласно которой основной задачей бухгалтерского учета, наравне с иными, является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним -инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности.

Следовательно, при отражении в разных отчетных периодах результатов одной сделки общество фактически лишает налоговый орган возможности провести полноценную проверку порядка определения размера полученных доходов.

Суд первой инстанции при принятии решения и удовлетворении требований общества по указанному эпизоду правомерно исходил из следующих обстоятельств.

Пунктом 1.2. контракта от 29.12.2006 N 2007-09-К предусмотрено, что предварительная цена товара подлежит взаимному согласованию сторон,

зафиксированному письменно в дополнительных соглашениях к контракту, которые оформляются не позднее 2-х дней до начала погрузки товара на танкер.

В соответствии с п. 3.2. контракта цена товара устанавливается в долларах США за метрическую тонну и согласовывается в дополнительных соглашениях по каждому отгруженному танкеру в течение 60 календарных дней с даты поставки, т.е. окончательная цена на товар определяется в более поздний срок.

Из представленных на проверку документов следует, что перед фактической поставкой товара на основании дополнительных соглашений между продавцом и покупателем производится расчет предварительной цены на партию товара. В дополнительном соглашении, в частности, определяются: предстоящая дата поставки, объем поставки, рыночная цена товара, действующая на момент подписания дополнительного соглашения.

Таким образом, на товар, реализованный во 2-м квартале 2007 г. дополнительными соглашениями N N 1-3 к контракту сторонами была установлена предварительная цена.

Окончательная цена товара отгруженного во 2-м квартале, была установлена лишь в 3 квартале, т.е. за пределами отчетного периода - 2 квартала, что подтверждается дополнительными соглашениями к контракту N 5/2 от 04.07.2007, N 5/3 от 04.07.2007, N 6/1 от 24.07.2007 и N 6/2 от 24.07.2007, а так же инвойсами N 08/2007-09-BL от 04.07.2007, N 09/2007-09-BL от 04.07.2007, N 10/2007-09-BL от 12.07.2007, N 11/2007-09-BL от 24.07.2007.

В соответствии с п. 1 ст. 248 Кодекса доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы.

В соответствии со ст. 313 Кодекса налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Согласно ст.9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ " О бухгалтерском учете" первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Следовательно, налоговая база по авансовому платежу по налогу на прибыль, полученная от реализации товара по контракту за 2 квартал 2007 г., должна определяться на основании первичных документов, подтверждающих реализацию и относящихся ко 2-му кварталу, а именно:

инвойсы (счета) предварительные N N 04/2007-09- PR/1 от 08.04.2007, 04/2007-09- PR/2 от 18.04.2007, 04/2007-09- PR/1 от 08.04.2007, 05/2007-09-PR/1 от 03.05.2007, 05/2007-09- PR/2 от 21.05.2007, 05/2007-09- PR/3 от 31.05.2007, 06/2007-09- PR/1 от 13.06.2007, 06/2007-09- PR/2 от 22.06.2007;

коносаменты (накладные) в порту отгрузки N N 020b/2007 от 08.04.2007, 023b/2007 от 18.04.2007, 027b/2007 от 03.05.2011, 032b/2007 от 20.05.2007, 035b/2007 от 31.05.2007, 038b/2007 от 09.06.2007, 041b/2007 от 22.06.2007;

поручения на отгрузку N N 020b/2007, 023b/2007, 023d/2007, 027b/2007, 032b/2007, 035b/2007, 038b/2007, 038d/2007, 041b/2007, 041b/2007.;

окончательные инвойсы (счета) за товар отгруженный во 2-м квартале 2007 г, принятые к учету во 2 квартале 2007 г. N N 05/2007-09-BL от 11.05.2007, 06/2007-09-BL от 23.05.2007, 07/2007-09-BL от 07.06.2007;

окончательные инвойсы (счета) за товар, отгруженный в предыдущем отчетном периоде, принятые к учету во 2 квартале 2007 г.

Такой же подход к определению выручки сформирован у общества и в 3-м квартале 2007 г, и в последующих отчетных периодах.

В силу условий контракта и предусмотренных им особенностей формирования цены товара во 2 квартале 2007 г. общество не располагало первичными учетными документами для отражения окончательной цены реализации товара. Имелись другие первичные учетные документы - накладные к отгрузке, предварительные инвойсы и дополнительные соглашения с указанием предварительной рыночной цены на дату отгрузки, которые и были учтены при формировании налогооблагаемой базы для уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль за 2 квартал 2007 г.

Внутри налогового периода общество уплачивало ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль в соответствии с порядком, установленным п. 2 ст. 286 Кодекса, согласно которому в течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа в порядке, установленном настоящей статьей.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в первом квартале текущего налогового периода, принимается равной сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате налогоплательщиком в последнем квартале предыдущего налогового периода.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате во втором квартале текущего налогового периода, принимается равной одной трети суммы авансового платежа, исчисленного за первый отчетный период текущего года.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в третьем квартале текущего налогового периода, принимается равной одной трети разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам первого квартала.

Судом первой инстанции правомерно не принят во внимание довод инспекции о том, что после того, как заявителю стала известна окончательная цена товара, он должен был представить уточненные налоговые декларации, не соответствует ст.81 Кодекса, согласно которой обязанность по внесению в налоговую декларацию изменений возникает у налогоплательщика в случае обнаружения им в поданной в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате.

Неотражение либо неполнота отражения означает, что у налогоплательщика были подтверждающие первичные документы в отчетном периоде (2 квартале 2007 г.), но по каким либо причинам он не отразил в налоговом учете имеющихся в них сведений.

В данном случае во 2 квартале 2007 г. у общества отсутствовали первичные документы, подтверждающие окончательную цену реализации товара, и в налоговых декларациях доходы от реализации отражены в полном объеме в соответствии с имеющимися первичными документами за указанный период.

Исходя из изложенного, суд первой инстанции правомерно посчитал, что начисление пени за просрочку уплаты авансовых платежей произведено необоснованно.

Инспекция в апелляционной жалобе указала, что судом не дана оценка доводам Инспекции по п. 1.1 решения о начислении пени за несвоевременную уплату авансовых платежей в размере 1 232 841 рубль, Доводы Инспекции заключаются в следующем:

В соответствии с п.п. 1 п.1 ст. 23, п.1. ст.45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно и в срок установленные налоги;

В соответствии с подпунктами 1, 2 ст. 58 НК РФ уплата налога производится разовой уплатой всей суммы налога;

В соответствии с п. 1 ст.55 НК РФ в случае, если налоговый период состоит из нескольких отчётных периодов, по итогам этих отчётных периодов уплачиваются авансовые платежи;

Согласно ст. 75 НК РФ на сумму налоговых платежей, авансовых платежей по налогам, сборов в случае их уплаты в более поздние по сравнению с установленными законодательством сроками начисляются пени;

Согласно п.1. ст. 271 НК РФ при определении доходов налогоплательщика по методу начисления доходы признаются в том отчётном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств;

Налогоплательщик поставлял в проверяемом периоде сжиженный газовый конденсат (СГК) компании Runitek GmbH по контракту N 2007-09-К от 29.12.2006 г.. (далее - Контракт). В нарушение п.1 ст. 271 НК РФ, Налогоплательщик не включил в доход от реализации СГК во 2,3 кварталах 2007 г. разницу в стоимости СГК, возникшую в связи с уточнением сторонами контракта стоимости СГК в периодах, следующих за отчётными кварталами. Указанное обстоятельство привело к уплате авансовых платежей в более поздние, по сравнению с установленными законодательством, сроки, что влечёт начисление пени по ст. 75 НК РФ.

Указанные выше доводы Инспекции не учитывают фактических обстоятельств дела, а именно:

В соответствии с Контрактом Покупателю поставлялся стабильный газовый конденсат. Пунктом 1.4. Контракта сторонами определена ориентировочная стоимость Товара, а также предусмотрено, что ориентировочная стоимость может меняться в зависимости от состояния цен на мировом рынке и количества фактически отгруженного товара.

В соответствии с пунктом 1.2. Контракта, в Дополнительном соглашении к Контракту, которое оформляется в срок не позднее 2-х дней до начала отгрузки партии товара, стороны согласовывают предварительную цену Товара.

Окончательная цена товара, в соответствии с пунктом 3.2. Контракта, согласовывается в Дополнительном соглашении по каждому отгруженному танкеру в течение 60 календарных дней с даты поставки.

На дату перехода права собственности на партию поставляемого товара Общество не имело иной цены реализации, кроме предварительной цены, которая была установлена для этой партии соглашением сторон в Контракте (с учётом подписанных и действующих на момент реализации товара дополнительных соглашений и приложений к Контракту).

Иных соглашений к Контракту с другой стоимостью на дату реализации партии Товара не существовало. Между тем, в силу пункта 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения применяется цена товара, указанная сторонами сделки.

Требования Инспекции основаны на неверном формировании налоговой базы по поставкам Товара с датой реализации в одном отчётном периоде, а определении окончательной цены товара в последующем отчетном периоде.

Доходы, возникшие у Общества после определения окончательной стоимости партии товара, отражались на дату подписания Дополнительных соглашений к Контракту, устанавливающих окончательную цену на поставленный СГК и на дату выставления окончательных инвойсов (счетов) на оплату. Указанные документы были оформлены сторонами в отчётном периоде, следующем за периодом поставки.

Таким образом, суд правомерно указал в Решении, что доходы налогоплательщиков в соответствии с п. 1. ст. 248 НК РФ определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы. В соответствии со ст. 313 НК РФ, налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов.

Подтверждением данных налогового учета являются:

1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

2) аналитические регистры налогового учета;

3) расчет налоговой базы.

Согласно ст.9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ " О бухгалтерском учёте" определено, что первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Суд правильно указал, что в силу условий Контракта и предусмотренных им особенностей формирования цены товара во 2 квартале 2007 г.., Общество не располагало первичными документами для отражения окончательной цены реализации товара. При этом, во 2 квартале 2007 г.. имелись другие первичные учётные документы - накладные к отгрузке, предварительные инвойсы и дополнительные соглашения с указанием предварительной рыночной цены на дату отгрузки, которые и были учтены при формировании налогооблагаемой базы для уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль за отчётный период- 2 квартал 2007 г.. Такой же подход к определению дохода сформирован у Общества в 3 квартале 2007 г.. и в последующих отчетных периодах.

Налоговый кодекс РФ, регулируя порядок определения доходов по договорам поставки, не содержит норм, позволяющих сделать вывод о возможности произвольного определения экономической выгоды (дохода), не подтвержденного первичными документами.

В обоснование своих требований Инспекция ссылается на письмо Министерства финансов N 03-03-04/1/600 от 20.07.2006, в котором изложена позиция о правомерности начисления пеней в порядке ст.75 НК РФ в случае уплаты авансовых платежей в более поздние сроки, чем это предусмотрено законодательством. Однако, в настоящем деле Общество не нарушило срок уплаты авансовых платежей. Внутри отчетного периода 2,3 кварталов 2007 года, Общество уплачивало авансовые платежи по налогу на прибыль в соответствии с порядком, установленным ст. 286 НК РФ, а также производило доплату авансовых платежей исходя из налоговой базы, сформировавшейся в отчетном периоде и подтвержденной первичными документами.

В данном случае, в отчётном периоде у Общества отсутствовали первичные документы, подтверждающие окончательную цену реализации товара, а в налоговых декларациях доходы от реализации отражены в полном объёме в соответствии с имеющимися первичными документами за указанный период. Таким образом, просрочки уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль за 2,3 квартал 2007 г.. у Заявителя не возникло, в связи с чем, ссылка Инспекции на письмо Министерства финансов N 03-03-04/1/600 от 20.07.2006 необоснованна.

Ввиду изложенного, суд правомерно пришел к выводу о незаконности начисления пеней за просрочку уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль за 2,3 квартал 2007 г. в размере 1 232 841 рубль, в связи с чем, решение Инспекции в данной части является недействительным, несоответствующим Налоговому кодексу РФ.

В пункте 1.3. решения инспекция доначислила налог на прибыль в размере 138 082 руб., посчитав экономически необоснованными расходы в размере 575 342 руб. в виде процентов по полученному займу.

В обоснование инспекция указала следующее.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В ходе проверки установлено, что в 2007 году обществом заключен с ОАО "НОВАТЭК" договор займа N 2007-200-М от 23.03.2007. Займодавец ОАО "НОВАТЭК" и заемщик (ООО "Новатэк Северо-Запад"), являются взаимозависимыми лицами - "материнской" и "дочерней" компаниями соответственно.

Согласно пункту 1.1 договора займодавец (ОАО "НОВАТЭК") предоставляет заемщику (общество) на условиях возвратности и платности заем отдельными траншами в сумме 6 000 000 000 руб. с уплатой процентов в размере 7% годовых. В соответствии с пунктом 1.2 договора заем предоставляется в срок до 28.03.2008.

Согласно выписке банка о движении денежных средств на расчетном счете общества N 40702810700000414004 в ЗАО "БНП ПАРИБА" 26.03.2007 ОАО "НОВАТЭК" перечислило обществу 3 000 000 000 руб. (платежное поручение N 2196 от 26.03.2007).

На следующий день 27.03.2007 полученные заемные денежные средства в полном объеме погашены обществом (платежное поручение N 87 от 27.03.2007). Сумма начисленных процентов составила 575 342 рубля.

Инспекция отмечает, что общество пользовалось предоставленным займом в течение 1 дня, уплатив про этом проценты за пользование денежными средствами в сумме 575 342 руб.

В ходе проверки обществу было выставлено требование N 5 от 21.05.2010 с предложением предоставить разъяснения по вопросу экономической обоснованности заключения договора займа.

Письмом N 14110 от 10.06.2010 общество пояснило, что полученный заем в размере 3 000 000 000 руб. предполагалось направить на погашение полученного кредита, на оплату закупаемого сырья, на оплату услуг по переработке сырья и транспортировке готовой продукции.

Инспекция сочла данные пояснения общества несостоятельными, поскольку не было представлено доказательств предстоящих расходов: переписка с контрагентами о намерении заключить договоры на закупку сырья, переработку сырья, транспортировку готовой продукции либо предварительные договоры.

Из банковской выписки по расчетному счету N 40702810700000414004, открытому в ЗАО "БНП Париба" установлено, что после получения займа в размере 3 000 000 000 руб. 26.03.2007 общество открыло депозит N 43 на общую сумму 3 170 000 000 руб.

27.03.2007 общество получило проценты за нахождение денежных средств на депозите N 43 в размере 173 698,63 руб. и вернуло в полном объеме денежные средства, помещенные на указанный депозит.

Также 27.03.2007 общество вернуло полученный заем (3 000 000 000 руб.), при этом исчислило и уплатило проценты за пользование заемными средствами в размере 575 342,47 руб.

По мнению налогового органа, это свидетельствует об убыточности операции по получению и использованию полученного займа, так как сумма исчисленных заемных процентов значительно (в 3,3 раза) превышает доход в виде процентов по депозиту.

Кроме того, в ходе проверки налоговым органом проведен анализ финансово- хозяйственной деятельности общества, установлен характер и размер осуществленных расходов в период февраль - май 2007 года и установлено, что, если не учитывать поступление выручки от реализации продукции на внутреннем рынке и на экспорт, остаток денежных средств на расчетном счете после оплаты в течение трех месяцев всех текущих расходов составлял бы порядка 1,5 миллиарда руб., следовательно, общество имело возможность покрыть текущие обязательства и без получения займа.

Исходя из изложенного, инспекция пришла к выводу об отсутствии разумной деловой цели при получении займа в размере 3000 000 000 руб.

Суд первой инстанции при принятии решения и удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения налогового органа в указанной части правомерно исходил из следующих обстоятельств.

Как видно из материалов дела, в ходе судебного разбирательства общество изменило основания заявленного требования по данному пункту решения и заявило, что заем был получен не для использования в текущей деятельности, а для планировавшегося в 2007 г. группой компаний ОАО "НОВАТЭК" приобретения имущества ОАО "НК ЮКОС", реализуемого на торгах в ходе конкурсного производства.

Как пояснила представитель заявителя, для приобретения активов ОАО "НК ЮКОС" и последующего их финансирования планировалось привлечение крупного синдицированного кредита от пула западных банков под поручительство ОАО "НОВАТЭК".

С данной целью заявителем велись переговоры с "БНП Париба Банк", что подтверждается письмом банка от 27.09.2011. Одним из требований банков перед подписанием кредитной документации было подтверждение платежеспособности заявителя, а именно подтверждение наличия на его счетах не менее 3 миллиардов руб.

Для данных целей заявителем и был заключен договор займа N 2007-200-М от 23.03.2007, по условиям которого заем был предоставлен на срок до 28.03.2008, т.е. на год, сумма займа составила 6 млрд. рублей, а 3 млрд. руб., которые фактически поступили на счет заявителя, являлись только первым траншем, второй транш предполагалось совершить до 20.05.2007.

Из указанных условий договора следует, что стороны намеревались заключить долгосрочную сделку, направленную на достижение общей деловой цели - участие в проекте по приобретению активов ОАО " НК ЮКОС".

В подтверждение существования общей деловой цели совершения хозяйственной операции заявитель сослался также на следующие обстоятельства.

Приобретение активов планировалось через дочернюю компанию заявителя ООО "Северо-Запад Инвест", учрежденную 19.03.2007 (протокол о создании, свидетельство о государственной регистрации юридического лица). ООО "Северо-Запад Инвест" было создано специально для приобретения нефтегазовых активов ОАО "НК ЮКОС", с этой целью в уставе данной организации были отражены виды деятельности, относящиеся к деятельности компаний нефтегазовой отрасли.

В целях участия в проекте получены необходимые корпоративные одобрения органов управления ООО "НОВАТЭК Северо-Запад", ООО "Северо-Запад Инвест".

Для участия аукционе, который должен был состоятся 04.04.2007 (уведомление опубликовано в Российской газете N 45 от 03.03.2007), ООО "Северо-Запад Инвест" заключило с конкурсным управляющим ОАО "НК ЮКОС" договор о задатке N КУ/ДЗ/02/03 от 23.03.2007.

Письмом N 03 от 23.03.2007 ООО "Северо-Запад Инвест" уведомило о предстоящем участии в торгах Ф АС России.

В дальнейшем в связи с утратой инвестиционного интереса к проекту было принято решение не участвовать в аукционе, и заем был возвращен займодателю незамедлительно с целью избежания непроизводительных потерь по выплате процентов.

Согласно разъяснениям, содержащимся в п. 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в ходе налоговой проверки.

В связи с чем судом первой инстанции правомерно отклонены возражения налогового органа о том, что данные доводы и доказательства не приводились заявителем ни в ходе проверки по требованию инспекции, ни в ходе возражений на акт налоговой проверки, ни в ходе апелляционного обжалования.

Согласно ст. 2 ГК РФ предпринимательская деятельность это самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли.

Общество осуществлял деятельность связанную с рисками, в том числе планируя мероприятия по привлечению финансовых средств, которые в итоге не состоялись, но повлекли за собой текущие затраты в виде уплаты процентов по займу. Налогоплательщик вправе относить на расходы указанные затраты, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в соответствии с п.п.2 п.1 ст.265 Кодекса, согласно которому расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного займа (кредита).

Конституционный Суд Российской Федерации в Определениях от 04.06.2007 N 320-О-П, от 04.06.2007 N 366-О-П и от 16.12.2008 N 1072-О-О указал, что расходы являются оправданными и экономически обоснованными, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом имеет значение лишь цель и направленность такой деятельности, а не ее результат.

Экономическая оправданность расходов не может оцениваться исходя из их целесообразности, эффективности и полученного результата.

Целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно на свой риск.

Все произведенные организацией расходы изначально предполагаются

обоснованными, доказать их необоснованность должны налоговые органы.

В п. 9 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации разъяснил, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности.

Разница в сумме процентов, уплаченных в течение 1 дня за пользование заемными средствами (573 342 руб.), и полученных за размещение денежных средств на депозите (173 698,63 руб.), составляет 399 644 руб., что является крайне незначительным с учетом оборотов материнской и дочерней организаций.

В связи с чем нет оснований полагать, что действия займодавца, заемщика и банка по получению займа, размещению денежных средств на депозите и последующему возврату средств были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в столь незначительном объеме, не оказывающем фактически какого-либо

существенного влияния на финансовый результат и налогообложение прибыли общества.

Инспекция указывает в апелляционной жалобе, что суд в нарушение статьи 170 АПК РФ не указал в решении мотивы, по которым признал недействительным пункт 1.3 оспариваемого решения, кроме того, по мнению Инспекции Общество не имеет процессуального права предоставления новых доказательств суду за исключением тех, которые предоставлялись налоговому органу при проверке.

Выводы Инспекции необоснованны и не соответствуют действительности.

Обществом предоставлены доказательства, которые свидетельствуют о правомерности действий по привлечению займа в размере 3 000 000 000 рублей по договору N 2007-200-М от 23.03.2007 г... Новые доказательства и документы касаются корпоративной деятельности Общества, которая является частью предпринимательской деятельности, и должны были быть приняты и изучены судом, что соответствует позиции Пленума ВАС РФ, изложенной в п.29 Постановления N 5 от 28.02.2001 г., согласно которой, суд обязан рассмотреть новые доказательства и документы не зависимо от того представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 5 статьи 100 НК РФ.

При таких обстоятельствах Решение суда, принятое с учетом всех представленных доказательств, является законным и обоснованным, и полностью соответствует требованиям ст. ст. 15, 170 АПК РФ.

Инспекция в апелляционной жалобе считает, что выплата процентов за пользование заёмными средствами не соответствовала критериям ст. 252 НК РФ и Постановлению Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г.. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Между тем, расходы в виде процентов за пользование заёмными средствами в рассматриваемом случае обусловлены разумными экономическими причинами (целями делового характера).

Так, для приобретения активов ОАО "НК ЮКОС" и последующего их финансирования планировалось привлечение крупного синдицированного кредита от пула западных банков под поручительство ОАО "НОВАТЭК".

С данной целью Заявителем велись переговоры с "БНП Париба Банк", что подтверждается письмом банка от 27.09.2011. Одним из требований банков перед подписанием кредитной документации было подтверждение платежеспособности Заявителя, а именно подтверждение наличия на его счетах не менее 3 миллиардов руб.

Для данных целей Заявителем и был заключен договор займа N 2007-200-М от 23.03.2007, по условиям которого заем был предоставлен на срок до 28.03.2008, т.е. на год, сумма займа составила 6 млрд. рублей, а 3 млрд. руб. из них, которые фактически поступили на счет Заявителя, являлись только первым траншем, второй транш предполагалось совершить до 20.05.2007.

Из указанных условий договора следует, что стороны намеревались заключить долгосрочную сделку, направленную на достижение общей деловой цели - участие в проекте по приобретению активов ОАО " НК ЮКОС".

В подтверждение существования общей деловой цели совершения хозяйственной операции свидетельствуют следующие обстоятельства:

-Приобретение активов планировалось через дочернюю компанию Заявителя ООО "Северо-Запад Инвест", учрежденную 19.03.2007 (протокол о создании, свидетельство о государственной регистрации юридического лица (имеются в материалах дела)). ООО "Северо-Запад Инвест" было создано специально для приобретения нефтегазовых активов ОАО "НК ЮКОС", с этой целью в уставе данной организации были отражены виды деятельности, относящиеся к деятельности компаний нефтегазовой отрасли.В целях участия в проекте получены необходимые корпоративные одобрения органов управления ООО "НОВАТЭК Северо-Запад", 000 "Северо-Запад Инвест".

Для участия в аукционе, который должен был состояться 04.04.2007 (уведомление опубликовано в Российской газете N 45 от 03.03.2007), ООО "Северо-Запад Инвест" заключило с конкурсным управляющим ОАО "НК ЮКОС" договор о задатке N КУ/ДЗ/02/03 от 23.03.2007.

Письмом N 03 от 23.03.2007 ООО "Северо-Запад Инвест" уведомило о предстоящем участии в торгах ФАС России.

В дальнейшем в связи с утратой инвестиционного интереса к проекту было принято решение не участвовать в аукционе, и заем был возвращен заимодателю незамедлительно с целью избежания непроизводительных потерь по выплате процентов.

Общество осуществляет деятельность связанную с рисками, в том числе планируя мероприятия по привлечению финансовых средств, которые в итоге не состоялись, но повлекли за собой текущие затраты в виде уплаты процентов по займу.

Налогоплательщик вправе относить на расходы указанные затраты, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в соответствии с п.п.2 п.1 ст.265 Кодекса, согласно которому расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного займа (кредита).

Ввиду изложенного, судом правомерно установлено, что у Заявителя имелась определенная деловая цель, которая была направлена получение прибыли, а то обстоятельство, что в результате ряда сделок и действий не был достигнут положительный финансовый результат не может лишить добросовестного

налогоплательщика права на включение расходов по займу в налогооблагаемую базу по прибыли.

Также, необоснованны ссылки Инспекции на взаимозависимость заимодавца и заемщика как на подтверждение необоснованности полученной налоговой выгоды, поскольку в силу п. 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды" взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Ввиду изложенного, суд обоснованно пришел к выводу о правомерности уменьшения Заявителем налоговой базы по налогу на прибыль на расходы в виде процентов по займу в размере 575 342 рубля, в связи с чем, решение Инспекции в данной части является недействительным, несоответствующим Налоговому кодексу РФ.

Поскольку судом признано недействительным решение инспекции, суд признает недействительным и решение вышестоящего налогового органа - ФНС России, оставившего жалобу общества без удовлетворения.

На основании статьей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 110, 266,267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 28.10.2011 по делу N А40-70787/11-99-315 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

В.Я.Голобородько

Судьи

Н.О.Окулова Е.А.Солопова