Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 23 января 2012 г. N 02АП-7310/11

г. Киров

23 января 2012 г.

Дело N А29-10484/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 16 января 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 23 января 2012 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Ившиной Г.Г., Черных Л.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Каранкевич А.М.,

при участии в судебном заседании:

представителей заявителя: Курилова А.В., действующего на основании доверенности от 26.10.2011, Овчинниковой Я.Е., действующей на основании доверенности от 26.10.2011,

представителей ответчика: Кондрашовой А.В., действующей на основании доверенности от 22.03.2011 N 05-04/21, Каловой О.Н., действующей на основании доверенности от 13.12.2011 N 05-16/88, Романенко О.Н., действующей на основании доверенности от 04.04.2011 N 05-04/8,

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми и общества с ограниченной ответственностью Производственно-строительное объединение "Труддорстройпром"

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 08.10.2011 по делу N А29-10484/2010, принятое судом в составе судьи Шишкина В.В.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью производственно-строительное объединение "Труддорстройпром"

(ИНН: 1101024183, ОГРН: 1021100513609)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Коми,

(ИНН: 1101486269, ОГРН: 1041130401058),

о признании частично недействительным решения от 18.11.2010 N 09-20/1,

установил:

общество с ограниченной ответственностью производственно-строительное объединение "Труддорстройпром" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Республики Коми к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Коми (далее - Управление, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 18.11.2010 N 09-20/1.

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 08.10.2011 заявленные Обществом требования удовлетворены частично.

Управление с принятым решением суда в части удовлетворения требований налогоплательщика не согласилось и обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда в соответствующей части отменить и принять по делу новый судебный акт.

По мнению заявителя жалобы, решение суда в обжалуемой им части подлежит отмене, т.к. принято с нарушением норм материального права и без учета фактических обстоятельств по делу.

Управление считает неверными выводы суда первой инстанции об отсутствии доказательств взаимозависимости Общества и Бигун В.Г., при том, что Бигун В.Г. состоял с Обществом в трудовых отношениях и в силу занимаемой должности находился в подчинении у руководителя Общества, что, по мнению налогового органа, повлияло на результаты сделки и выразилось в отклонении цены сделки от уровня рыночных цен более чем на 20%.

Налоговый орган настаивает на неверном толковании и применении судом первой инстанции положений статей 20 и 40 Налогового кодекса Российской Федерации, результатом которого стал вывод суда первой инстанции об отсутствии у Управления оснований для проверки правильности применения цен по договору купли-продажи недвижимости от 10.04.2006 N 35.

Неверным также является вывод суда первой инстанции о том, что спорная сделка была единичной, поскольку Управлением в материалы дела были представлены документы, подтверждающие обратное.

По мнению Управления, при проведении в отношении Общества мероприятий налогового контроля им не было допущено нарушений процедуры применения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации. Кроме того, в решении суда первой инстанции такие нарушения не установлены.

Таким образом, Управление считает доказанной свою позицию о получении налогоплательщиком убытка от спорной сделки, что является основанием для доначисления Обществу налога на прибыль.

Налогоплательщик представил отзыв на жалобу, в котором против доводов Управления возражает, просит в удовлетворении жалобы Управлению отказать.

В свою очередь Общество с принятым решением в части отказа в удовлетворении его требований также не согласилось и обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда в соответствующей части отменить и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование своей позиции по жалобе Общество обращает внимание суда апелляционной инстанции на следующие обстоятельства:

1) судом первой инстанции не был исследован вопрос о соблюдении Управлением требований статьи 101 НК РФ (при рассмотрении материалов проверки и принятия решения налоговый орган не обеспечил налогоплательщику возможность ознакомиться с материалами проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля).

2) Общество выражает несогласие с доначислением ему налогов по взаимоотношениям с ООО "Трударенда" и считает необоснованными выводы суда первой инстанции в отношении имущества, которое в проверяемом периоде не принадлежало налогоплательщику на праве собственности и по которому Общество не являлось также лицом, управомоченным собственником. Факт перехода права собственности установлен судом первой инстанции (сделки прошли государственную регистрацию), на что указано в решении от 08.10.2011. Неверным также, по мнению налогоплательщика, является вывод суда первой инстанции о том, что сделки были оформлены как купля-продажа, но фактически не было ни передачи имущества, ни оплаты за него, в связи с чем Общество указывает на отсутствие со стороны суда первой инстанции оценки документов, представленных Обществом. При этом налогоплательщик ссылается также на "Меморандум о сотрудничестве в сфере развития дорожной отрасли Республики Коми и строительства межрегиональных дорог", предприятия-участники которого согласовали передачу имущества в ООО "Трударенда" в целях его эффективного содержания и привлечения инвесторов, при том, что налоговым органом не доказано согласованности действий предприятий-участников по передаче имущества в ООО "Трударенда".

Налогоплательщик обращает внимание суда апелляционной инстанции на вывод суда первой инстанции о несении Обществом расходов по содержанию спорных объектов недвижимости, при отсутствии у налогового органа доказательств существования схемы движения денежных средств, по которой прослеживалось бы, что денежные средства, уплаченные арендаторами ООО "Трударенда", далее поступали Обществу.

Налогоплательщик выражает также несогласие с расчетом амортизации и считает, что Управлением применены иные нормы, чем те, которые применял налогоплательщик.

3) Общество указывает на неправомерное, по его мнению, доначисление налога на прибыль в размере 349 605 руб. и считает, что суд первой инстанции не имел оснований для принятия позиции Управления об отсутствии деловой цели и формальности сделок по отчуждению имущества в адрес ООО "Трударенда". Кроме того, Общество не согласно с исключением арендной платы в отношении применения статьи 252 НК РФ. Исключение убытков является также необоснованным, т.к. совершенные Обществом сделки не запрещены законом. С расчетом амортизации налогоплательщик также не согласен и обращает внимание, что на балансе у него спорного имущества уже не было, поэтому доначисление налога на имущество также является необоснованным.

4) Налогоплательщик считает неверными выводы суда первой инстанции о том, что имущество по сделке с ООО "Летер" было реализовано самим Обществом, а не ООО "Трударенда" (собственником спорного имущества является ООО "Трударенда"). При этом Общество указывает, что никакого дохода от этой сделки оно не получало, т.к. фактически денежные средства, полученные Обществом от ООО "Трударенда" и от ООО "Летер", являются заемными.

5) Общество считает необоснованными выводы суда первой инстанции по сделкам с ООО "Комипермдорстрой", т.к. по договорам аренды арендатору ООО "Керосдорстрой" передавалось также имущество, принадлежащее ООО "Труддорсервис", а не только имущество, принадлежащее Обществу. Следовательно, сделки Общества с ООО "Комипермдорстрой" нельзя признать неразумными и лишенными целей делового характера.

6) Налогоплательщик считает, что по взаимоотношениям с ИП Шаровой Т.П. судом первой инстанции сделаны выводы, не основанные на фактических обстоятельствах дела, поэтому вывод суда первой инстанции о правомерности доначислений ему налога на прибыль в размере 1 234 190 руб. является неверным. Кроме того, Общество указывает на нарушение судом первой инстанции положений части 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

7) По мнению Общества, суд первой инстанции по сделке с ООО "Стройэкспорт" сделал вывод, не соответствующий материалам дела, при том, что необоснованного применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и занижения налога на прибыль налогоплательщиком не допущено. Общество обращает внимание суда апелляционной инстанции на то, что спорные укрепительные работы отличны от укрепительных работ, которые были выполнены иными подрядными организациями. ООО "Стройэкспорт" является действующим юридическим лицом, все документы по взаимоотношениям с данным контрагентом Обществом представлены.

8) Налогоплательщик считает на необоснованными выводы суда первой инстанции по сделке Общества с ООО "Дороги Коми" и настаивает на надлежащем исполнении сторонами условий договора N 1-ДК от 01.08.2003, что, по его мнению, подтверждается актами выполненных работ и иными документами по исполнению названного договора. Существование реальных расходов по сделке с ООО "Дороги Коми" подтверждается перечислением Обществом денежных средств на карточные счета работников ООО "Дороги Коми" (работа по совместительству), что опровергает позицию Управления об отсутствии у Общества расходов по взаимоотношениям с ООО "Дороги Коми".

9) Судом первой инстанции, по мнению Общества, при рассмотрении вопроса о правомерности доначисления налога на добавленную стоимость со стоимости строительно-монтажных работ, выполненных Обществом при строительстве объектов недвижимости, не было учтено, что Управление не имело оснований для применения подпункта 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, т.к. спорные работы были выполнены Обществом в рамках договора подряда, заключенного с Шаровым М.А.

10) Суд первой инстанции не дал оценку представленным Обществом документам, которые не были исследованы в ходе проведения выездной налоговой проверки, что, по мнению налогоплательщика, является со стороны суда нарушением норм процессуального права и противоречит постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2011 N 5 и правовым позициям Конституционного Суда Российской Федерации по данному вопросу.

Таким образом, Общество считает, что решение суда принято с нарушением норм материального и процессуального права при ненадлежащей оценке судом первой инстанции фактических обстоятельств по рассматриваемому спору. Также налогоплательщиком представлены дополнения к доводам апелляционной жалобы по пунктам 4, 7 и 9, которые содержат подробную позицию заявителя жалобы по данным пунктам.

В судебное заседание суда апелляционной инстанции 13.12.2011 Обществом были представлены также "Объяснения в порядке статьи 81 АПК РФ по пункту 1 решения Арбитражного суда Республики Коми" и "Объяснения в порядке статьи 81 АПК РФ по пункту 8 решения Арбитражного суда Республики Коми", в которых налогоплательщик пояснил свою позицию по эпизодам, изложенным судом первой инстанции в названных пунктах решения.

В отзыве на жалобу Общества Управление указывает на законность и обоснованность решения суда в оспариваемой налогоплательщиком части и просит в удовлетворении жалобы Обществу отказать.

13.01.2012 от Управления поступили дополнения к отзыву на жалобу Общества в отношении строительства жилых домов в г.Геленджике.

Управлением также представлено "Объяснения в порядке статьи 81 АПК РФ по делу N А29-10484/2010" от 30.12.2011 по апелляционной жалобе налогоплательщика (по вопросу соблюдения процедуры рассмотрения материалов проведенной выездной налоговой проверки).

Подробно позиции сторон изложены в жалобах, отзывах на жалобы и названных выше "Объяснениях_.".

В судебных заседаниях суда апелляционной инстанции 13.12.2011 и 13.01.2012 представители сторон настаивают на своих позициях по рассматриваемому спору.

В судебном заседании 13.01.2012 в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв до 13 часов 30 минут 16.01.2012, о чем судом апелляционной инстанции вынесено протокольное определение.

После перерыва представители сторон в судебное заседание не явились, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Управлением в отношении Общества проведена повторная выездная налоговая проверка, о чем составлен акт N 1 от 07.09.2010.

18.11.2010 Управлением вынесено решение N 09-20/1 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 168 руб. Кроме того, данным решением Обществу доначислены налоги на общую сумму 26 133 324 руб. (в том числе: налог на добавленную стоимость - 10 880 453 руб., налог на прибыль организаций - 14 921 235 руб., налог на имущество организаций - 331 636 руб.) и пени в общей сумме 8 958 391,56 руб.

Налогоплательщик с решением Управления не согласился и обратился с жалобой в Федеральную налоговую службу, решением которой было отменено решение Управления в части привлечения Общества к ответственности в виде штрафа в размере 168 руб.

Общество с решением Управления не согласилось и обратилось с заявлением в суд.

Арбитражный суд Республики Коми, руководствуясь статьями 20, 40, 249 Налогового кодекса Российской Федерации, определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О, требования налогоплательщика удовлетворил частично и признал недействительным решение Управления в части:

- начисления пени за неполную уплату налога на прибыль в сумме 93 614,38 руб.,

- начисления пени за неполную уплату налога на имущество организаций в сумме 120 217,52 руб.,

- наличия обязанности уплатить налог на прибыль в сумме 282 240 руб.,

- наличия обязанности уплатить налог на имущество организаций в сумме 331 636 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу было отказано.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалоб, отзывы на жалобы, "Объяснения в порядке статьи 81 АПК РФ_", заслушав в судебном заседании представителей сторон, исследовав материалы дела, пришел к следующим выводам.

1. По жалобе Управления.

В ходе проведения проверки Управлением был сделан вывод о неполной уплате налога на прибыль в размере 282 240 руб. из-за отклонения стоимости реализованной квартиры более чем на 20% от рыночных цен, что привело к образованию убытка от сделки.

Судом первой инстанции была поддержана позиция Общества и сделан вывод о недоказанности налоговым органом оснований для применения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) Общество является плательщиком налога на прибыль.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся, в частности, доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в порядке, установленной статьей 249 НК РФ с учетом положений главы 25 НК РФ (пункт 1 статьи 248 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 249 НК РФ предусмотрено, что в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Таким образом, бремя доказывания несоответствия цены реализации уровню рыночных цен возлагается на налоговые органы.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам, в том числе, между взаимозависимыми лицами и при отклонении этих цен более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (пункт 2 статьи 40 НК РФ).

Понятие взаимозависимых лиц для целей налогообложения дано в статье 20 НК РФ, в которой также установлены основания, по которым лица могут быть признаны взаимозависимыми.

Согласно статье 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Таким образом, налоговый орган имеет право контролировать соответствие цены сделки в порядке, установленном в статье 40 НК РФ, что подтверждено также в постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", согласно которой при разрешении споров, связанных с определением цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения, суду следует исходить из того, что указанная сторонами сделки цена может быть оспорена налоговым органом в этих целях только в случаях, перечисленных в пункте 2 статьи 40 Кодекса, а именно: по сделкам между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при значительном колебании уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода времени. В иных случаях налоговый орган не вправе оспаривать для целей налогообложения цену товаров, работ, услуг, указанную сторонами в сделке.

В случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (пункт 3 статьи 40 НК РФ).

Из указанной нормы следует, что основанием для перерасчета результатов сделки является отклонение цены в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), а не отклонение рыночной цены собственно самого имущества либо его балансовой (остаточной) стоимости.

Принципы и правила определения рыночной цены для целей налогообложения установлены статьей 40 НК РФ. При этом в пункте 3 статьи 40 НК РФ императивно установлено, что доначисление налогов может быть осуществлено налоговым органом исходя из рыночной цены, определенной с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 настоящей статьи. Таким образом, доначисление налогов по статье 40 НК РФ возможно на основании рыночной цены, определенной исключительно в соответствии с методами, установленными статьей 40 НК РФ.

По общему правилу рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

При расчете рыночной цены по статье 40 НК РФ учитываются цены исключительно по идентичным (а при их отсутствии - однородным) объектам. Во внимание принимаются только объекты, выполняющие одни и те же функции и (или) являющиеся коммерчески взаимозаменяемыми (пункты 6, 7 статьи 40 НК РФ).

Рынком товаров (работ, услуг), в соответствии с пунктом 5 статьи 40 НК РФ, признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.12.2003 N 441-О, в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пени, арбитражный суд при рассмотрении дела вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 той же статьи.

При этом, право принимать во внимание обстоятельства, не указанные в пунктах 4 - 11, может быть использовано арбитражным судом и при вынесении решения в пользу налогоплательщика, и при рассмотрении спора суд должен определять рыночную цену товаров и услуг не произвольно, а в соответствии с требованиями пунктов 4 - 11, учитывая любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки.

Из материалов дела усматривается, что 10.04.2006 между Обществом и Бигуном В.Г. заключен договор N 35 купли-продажи однокомнатной квартиры, расположенной на 9 этаже дома по адресу: г.Сыктывкар, ул.Ленина,30-57. По условиям названного договора стоимость квартиры определена в размере 100 000 руб.

Право собственности Общества на квартиру, расположенную в доме по адресу: г.Сыктывкар, ул.Ленина,30-57, подтверждается свидетельством о государственной регистрации права от 07.03.2002 серии 11АА N 116743.

Факт передачи квартиры оформлен актом приема-передачи. При этом стороны претензий по исполнению договора и передаче имущества друг к другу не имели.

Обществом в адрес Бигуна В.Г. выставлен счет-фактура от 30.04.2006 N 551 на сумму 100 000 руб., в т.ч. НДС - 15 254,24 руб.

Материалами дела подтверждается, что Бигун В.Г. работает в Обществе в должности главного энергетика (трудовой договор от 04.09.2003 N 4).

Согласно должностной инструкции главный энергетик относится к категории руководителей Общества и имеет право представлять интересы предприятия во взаимоотношениях с иными организациями и органами государственной власти.

Таким образом, в рассматриваемом случае руководство деятельностью Общества осуществлялось генеральным директором, у которого в непосредственном должностном подчинении находился главный энергетик Общества - Бигун В. Г., поэтому наличие трудовых отношений между ними имеет значение при определении результатов сделки по реализации квартиры, т.е. фактически сделка купли-продажи квартиры заключена между взаимозависимыми лицами, отношения между которыми оказали влияние на условия и экономические результаты сделки по продаже квартиры.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что у налогового органа имелись основания для проверки в порядке статьи 40 (с учетом положений статьи 20) НК РФ примененной Обществом цены реализации спорной квартиры.

Из материалов дела усматривается, что Управлением у агентств недвижимости г.Сыктывкара была истребована информация о ценах по конкретным сделкам купли-продажи на однокомнатные квартиры в первом полугодии 2006, информацию по которым представили ООО Агентство недвижимости "Пеликан" (письмо от 12.11.2010), ООО "Дом плюс" (письмо от 13.11.2010), ООО "КС-Альфа" (письмом от 16.11.2010 N 138), ООО Риэлторское агентство "Вариант" (письмо от 11.11.2010) и указали, что цены на однокомнатные квартиры варьировались от 900 000 руб. до 1 550 000 руб. в зависимости от площади, месторасположения, этажности, внутренней отделки.

Согласно статье 8 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" допускается использование независимых оценок для целей контроля над правильностью уплаты налогов в случае возникновения спора об исчислении налогооблагаемой базы.

С целью установления реальной рыночной цены конкретной квартиры, расположенной адресу: г.Сыктывкар, ул.Ленина, 30-57, а также для установления факта соответствия цены сделки уровню рыночных цен Управлением в порядке статьи 95 НК РФ был привлечен эксперт.

Экспертиза была проведена ООО "Эксперт-недвижимость", результаты которой отражены в заключении от 11.11.2010 N 108, согласно которому средняя цена 1 кв. м общей площади жилья по состоянию на 20.03.2006 на 1-комнатные квартиры улучшенной планировки в нижней части центра города Сыктывкара составляла 30,7 тыс. руб., по договору купли-продажи N 35 от 10.04.2006 года цена 1 кв. м общей площади составила 2,1 тыс.руб. Рыночная стоимость однокомнатной квартиры, расположенной по адресу: г.Сыктывкар, ул.Ленина, 30-57 по состоянию на 10.04.2006 определена экспертом в размере 1 276 000 руб. При этом в распоряжение эксперта была представлена также информация о технической характеристике квартиры на момент заключения договора от 10.04.2006 N 35.

При проведении экспертизы экспертом была принята во внимание также официальная информация о сделке купли-продажи в феврале 2006 однокомнатной квартиры общей площадью 46,4 кв. м, расположенной в этом же доме N 30 по улице Ленина на 8 этаже. Цена данной сделки составила 1 450 000 руб.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля Управлением у Общества были истребованы документы по продажам квартир работникам, ранее использующим выкупаемое жилье как служебное, имеющим определенный стаж работы у продавца. В ответ Общество представило договор купли-продажи 3-комнатной квартиры своему работнику общей площадью 60,3 кв. м по адресу: г.Сыктывкар, ул.Морозова, 113-46 стоимостью 618 000 руб.

В материалах дела имеется протокол допроса в качестве свидетеля Бигуна В.Г. от 21.07.2010 N 9, который пояснил, что приобрел в 2006 квартиру у Общества в г.Сыктывкаре, ул.Ленина, 30-57. До этого момента свидетель проживал в данной квартире примерно с 2001 года, а по истечении 5 лет работы в должности главного энергетика Общества указанная квартира была ему продана.

С учетом изложенных выше обстоятельств суд апелляционной инстанции считает неверным вывод суда первой инстанции об отсутствии оснований для признания Бигуна В.Г. и Общества взаимозависимыми лицами для целей налогообложения и об отсутствии у налогового органа оснований для проверки в порядке статьи 40 НК РФ цены сделки по продаже Обществом квартиры своему работнику (договор купли-продажи от 10.04.2006 N 35) и принимает во внимание, что в результате проведенных налоговым органом мероприятия налогового контроля было установлено, что по названной выше сделке Обществом допущено отклонение рыночной цены реализуемой Бигуну В.Г. квартиры более чем на 20% в сторону понижения от рыночных цен на однородные товары (квартиры), в результате чего сумма заниженного дохода от реализации в 2006 квартиры составила 1 176 000 руб., в связи с чем действия Управления по доначислению Обществу налога на прибыль за 2006 в размере 282 240 руб. следует признать правомерными.

Судом апелляционной инстанции принимается также довод Управления, приведенный им в своей жалобе о том, что судом первой инстанции не было установлено нарушений налоговым органом порядка применения статьи 40 НК РФ.

Вывод суда первой инстанции о том, что налогоплательщиком не заключалось сделок, аналогичных сделки с Бигуном В.Г. также является неверным и опровергаемым документами, представленными самим же налогоплательщиком.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции признает обоснованной и подлежащей удовлетворению жалобу Управления, а решение суда в данной части подлежащим отмене.

2. По жалобе Общества.

2.1. По статье 101 НК РФ.

Согласно статье 101 НК РФ установлен общий порядок привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, который налоговый орган обязан соблюдать в случае выявления правонарушения в результате проведения любых предусмотренных законодательством мероприятий налогового контроля, в том числе и дополнительных мероприятий налогового контроля.

Обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ отнесены к существенным условиям процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Таким образом, рассмотрение материалов дополнительных мероприятий налогового контроля также должно проводиться по правилам статьи 101 НК РФ, а именно: налогоплательщик должен быть извещен о времени и месте рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, иметь возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и представить свои возражения.

Как следует из материалов дела, по результатам рассмотрения материалов проверки, с учетом представленных налогоплательщиком возражений (исх. N 3/527 от 04.10.2010, вх. N13251 от 05.10.2010) и ходатайства Общества о рассмотрении материалов проверки в отсутствие его представителей (письмо N3/567 от 22.10.2010), Управлением были приняты решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в срок не позднее 18.11.2010 и решение о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки до 18.11.2010 (указанные решения были направлены в адрес Общества и получены им 27.10.2010).

Письмом от 13.11.2010 N 09-20/11560 Управление уведомило Общество о возможности 18.11.2010 ознакомиться с полученными в ходе проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля материалами.

Кроме того, письмом от 13.11.2010 N 09-20/11559 Управление уведомило Общество о том, что рассмотрение материалов проверки назначено на 18.11.2010 (письмо получено Обществом 15.11.2010).

С целью получения копий материалов, полученных в ходе мероприятий дополнительного налогового контроля, Общество заявило ходатайство о направлении в его адрес названных документов (ходатайство датировано 18.11.2010).

Письмом от 18.11.2010 N 10-13/11805@ Управление направило в адрес Общества запрашиваемые им документы.

В этот же день 18.11.2010 в адрес Управления поступило заявление Общества об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в связи с заявленным ходатайством о представлении копий документов, полученных по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля.

При этом ходатайство о представлении копий документов и заявление об отложении рассмотрения материалов проверки подписаны от имени Общества Малинским В.А., действующим на основании доверенности от 15.02.2010, подписанной генеральным директором Общества А.Н. Васечко.

Вместе с тем в данной доверенности не предусмотрено право уполномоченного лица представлять интересы Общества во взаимоотношениях с налоговым органом при рассмотрении материалов налоговой проверки (статья 29 НК РФ).

Исходя из имеющихся в материалах дела документов и изложенных выше обстоятельств, суд апелляционной инстанции считает, что при рассмотрении материалов проверки, в т.ч. и по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, нарушения прав налогоплательщика Управлением допущено не было и принимает во внимание, что еще при вынесении Управлением решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля Общество было поставлено в известность о продлении срока рассмотрения материалов проверки именно до 18.11.2010. При этом суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что налогоплательщиком не представлено доказательств, свидетельствующих о невозможности его участия в рассмотрении Управлением материалов повторной выездной налоговой проверки и считает, что Общество могло непосредственно 18.11.2010 ознакомиться с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля и привести свои доводы в обоснование своей позиции по фактам, выявленным Управлением по результатам проверки. Однако 18.11.2010 налогоплательщик на рассмотрение материалов проведенной проверки не явился и ограничился только направлением в Управление названных выше писем об отложении рассмотрения материалов проверки и о направлении в его адрес копий документов по дополнительным мероприятиям налогового контроля.

При этом суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что доводы относительно процедуры привлечения Общества к ответственности в суде первой инстанции не заявлялись.

С учетом изложенного данный эпизод апелляционной жалобы Общества удовлетворению не подлежит.

2.2. По ООО "Трударенда".

Действия Общества по заключению договоров купли-продажи имущества между ним и ООО "Трударенда", а также заключение ООО "Трударенда" с ООО "Северные Мосты" и ООО "Трудстрой" договоров аренды того же имущества, были признаны судом первой инстанции направленными исключительно на получение налоговой выгоды в виде разницы налоговых ставок, установленных действующим законодательством о налогах и сборах

В соответствии со статьями 143 и 246 НК РФ Общество является плательщиком НДС и налога на прибыль.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (статья 154 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

Состав доходов и порядок их признания в качестве внереализационных доходов налогоплательщика для целей налогообложения определен в статье 250 НК РФ.

Для целей налогообложения налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (статья 375 НК РФ).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в 2006 Общество вывело из состава основных средств, числящихся на его балансе, недвижимое имущество в результате заключения с ООО "Трударенда" сделок купли-продажи имущества на общую сумму 7 065 563 руб. Факт сделок подтверждается Выписками из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним о переходе прав на объект недвижимого имущества и Справками о содержании правоустанавливающих документов, представленными Управлением Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Республике Коми (исх. N 11-11/8424 от 12.08.2010).

При этом по сделкам купли-продажи имущества ООО "Трударенда" на сумму 4 484 024 руб. Обществом получены убытки от реализации основных средств в сумме 2 321 331 руб. по ряду объектов недвижимости.

Для целей исчисления налога на прибыль полученные по указанным сделкам убытки Общество включило расходы в 2006 в сумме 72 611 руб. и в 2007 в сумме 92 172 руб., а также подлежащие отражению в расходах Общества в 2008 и следующих налоговых периодах в сумме 2 156 548 руб., что подтверждается представленными Обществом "Расчетом убытка от реализации основных средств для включения в стр.100 Приложения 2 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль", в том числе по тем основным средствам, которые явились предметом указанных сделок.

Согласно выписанным счетам-фактурам, отражающим операции по реализации основных средств ООО "Трударенда", в бухгалтерском и налоговом учете Общества отражен исчисленный к уплате в бюджет НДС в сумме 684 004 руб.

Материалами дела подтверждается, что спорное недвижимое имущество ООО "Трударенда" предоставляло в аренду юридическим лицам, являющимся по отношению к Обществу взаимозависимыми лицами, в частности, ООО "Северные Мосты" и ООО "Трудстрой".

В проверяемом периоде между ООО "Трударенда" и ООО "Северные Мосты" заключены договоры от 01.01.2006 и от 01.01.2007 аренды недвижимого имущества, находящегося по адресу: г.Сыктывкар, Сысольское шоссе,27, по условиям которых за пользование вышеуказанным имуществом ООО "Северные Мосты" уплачивает ООО "Трударенда" ежемесячную арендную плату, которая составляет в 2006 году - 170 000 руб. в месяц и в 2007 году - 205 000 руб. в месяц; соответственно, годовая сумма арендной платы составляет в 2006 - 2 040 000 руб., в 2007 - 2 460 000 руб.

Кроме того, в проверяемом периоде деятельности Общества между ООО "Трударенда" и ООО "Трудстрой" заключены договоры аренды от 01.04.2006 и от 01.01.2007 недвижимого имущества, находящегося по адресу: г. Сыктывкар, ул. Интернациональная,157, по условиям которых за пользование вышеуказанным имуществом ООО "Трудстрой" уплачивает ООО "Трударенда" ежемесячную арендную плату в сумме 149 550 руб., соответственно годовая сумма арендной платы составляет в 2006 - 1 345 950 руб., в 2007 - 1 794 600 руб.

ООО "Трударенда" является плательщиком единого налога, уплачиваемого организациями в связи с применением упрощенной системы налогообложения и в силу положений НК РФ освобождается от уплаты налога на прибыль организаций, НДС и налога на имущество организаций.

Согласно книгам учета доходов и расходов за 2006-2007 годы, представленным ООО "Трударенда" в ИФНС России по г.Сыктывкару с налоговыми декларациями по УСНО, ООО "Трударенда" отразило полученные доходы по договорам аренды с ООО "Северные Мосты" в 2006 году в сумме 2 101 320 руб. и в 2007 году в сумме 3 360 792 руб. Полученные по договорам аренды с ООО "Трудстрой" доходы ООО "Трударенда" отразило в 2006 в сумме 1 345 950 руб. и в 2007 в сумме 3 588 600 руб. При этом все доходы ООО "Трударенда" фактически получены в результате проведения взаимозачетов с ООО "Северные Мосты" и ООО "Трудстрой" при участии Общества. Денежные средства в оплату услуг по аренде имущества от ООО "Северные Мосты" и ООО "Трудстрой" ООО "Трударенда" не получало.

Всего доходы ООО "Трударенда" по взаимоотношениям с ООО "Северные Мосты" и ООО "Трудстрой", отраженные организацией в книгах доходов и расходов, составили 10 396 662 руб. (в т.ч. за 2006 в сумме 3 447 270 руб., за 2007 в сумме 6 949 392 руб.). Исчисленный ООО "Трударенда" с указанных доходов к уплате в бюджет налог по УСНО составил 623 800 руб. (в т.ч. за 2006 в сумме 206 836 руб., за 2007 в сумме 416 964 руб.).

Вместе с тем, указанное в договорах купли-продажи Общества с ООО "Трударенда" недвижимое имущество арендовалось взаимозависимыми лицами еще до заключения Обществом сделок с ООО "Трударенда".

Так, например, в договоре аренды от 01.01.2006, заключенном между ООО "Трударенда" и ООО "Северные Мосты" указано, что ООО "Северные Мосты" арендуют указанное в нем имущество в период с 01.01.2006 по 31.12.2006. Однако, по состоянию на 01.01.2006 данным имуществом ООО "Трударенда" реально не могло распоряжаться, так как имущество еще не принадлежало ему на праве собственности, в том числе:

- административно-бытовой корпус (литер Б4) продан Обществом по договору купли-продажи N 21 от 03.10.2006,

- административно-бытовой корпус (литер И) продан Обществом по договору купли-продажи N 18 от 10.04.2006,

- гараж (литер А) продан Обществом по договору купли-продажи N 16 от 10.04.2006,

- котельная (литер Д) продана Обществом по договору купли-продажи N 20 от 03.10.2006,

- пристройка арматурного цеха (литер Б1) продана Обществом по договору купли-продажи N 22 от 03.10.2006,

- РММ (литер ББ1) продана Обществом по договору купли-продажи N 19 от 10.04.2006,

- здание склада (литер З) продано Обществом по договору купли-продажи N 14 от 20.03.2006,

- здание склада (литер П, П1) продано Обществом по договору купли-продажи N 13 от 10.04.2006,

- здание склада (литер Р2) продано Обществом по договору купли-продажи N 24 от 07.10.2006,

- здание склада строительных материалов - ангар (литер Е1) продано Обществом по договору купли-продажи N 12 от 20.03.2006,

- здание столярного цеха (литер РР1) продано Обществом по договору купли-продажи N 25 от 07.10.2006,

- здание цеха ЗЖБИ (литер М) продано Обществом по договору купли-продажи N 19 от 03.10.2006,

- бетонная площадка 1226,7 кв.м продана Обществом по договору купли-продажи N 14 от 20.03.2006.

Кроме того, за период с 01.01.2006 по даты заключения договоров купли-продажи право ООО "Трударенда" распоряжаться вышеуказанным имуществом Общества проверкой не подтверждено (между Обществом и ООО "Трударенда" договоры аренды данного имущества не заключались, иными документами, свидетельствующими о наличии у ООО "Трударенда" права пользоваться и распоряжаться имуществом Общества и в интересах Общества данный факт также не подтвержден. Счета-фактуры и платежные документы, свидетельствующие, что вышеуказанное имущество Общества действительно находилось в пользовании ООО "Трударенда", а также какие либо дополнения, изменения, дополнительные соглашения к вышеуказанным договорам аренды, заключенным ООО "Трударенда" с взаимозависимыми лицами, ни Обществом, ни ООО "Трударенда" по требованиям Управления представлены не были. Согласно карточке субконто по ООО "Трударенда" за период с 01.01.2006 по 31.12.2006 по взаимоотношениям Общества с контрагентом отражены только операции по реализации основных средств по договорам купли-продажи и проведение взаимозачетов, операции по сдаче контрагенту в аренду имущества Общества отсутствуют).

Из материалов дела усматривается также, что ООО "Северные Мосты" является субподрядчиком Общества при выполнении строительно-монтажных работ и транспортных услуг в рамках исполнения Обществом государственных контрактов на строительство и содержание автомобильных дорог.

Согласно информации, содержащейся в ЕГРЮЛ, ООО "Северные Мосты" зарегистрировано по адресу г.Сыктывкар, Сысольское шоссе, 27. За период с 01.01.2005 по 18.06.2008 ООО "Северные Мосты" осуществляло деятельность по адресу регистрации местонахождения, в собственности недвижимого имущества у организации не имелось, транспортные средства и специальную технику организация арендовала у Общества, что подтверждается актом выездной налоговой проверки N 13-36/29 от 04.07.2008, проведенной ИФНС России по г. Сыктывкару.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно поддержал позицию налогового органа о том, что действия Общества по заключению договоров купли-продажи имущества между ним и ООО "Трударенда", а также заключение ООО "Трударенда" с ООО "Северные Мосты" и ООО "Трудстрой" договоров аренды того же имущества, направлены исключительно на получение налоговой выгоды в виде разницы налоговых ставок, установленных действующим законодательством о налогах и сборах (24% - налог на прибыль, 18% - НДС, 2,2% - налог на имущество при применении общей системе налогообложения в сравнении с 6% при применении упрощенной системы налогообложения), т.к. в действительности продажа Обществом имущества ООО "Трударенда" носила формальный характер (Общество продолжало владеть спорным имуществом). Кроме того, Управлением обоснованно при определении налоговых обязательств Общества (при том, что имущество представлялось в аренду ООО "Северные мосты" и ООО "Трудстрой") в силу положений статьи 250 НК РФ доходы от сдачи имущества в аренду признаны внереализационными доходами Общества, подлежащими учету при исчислении налога на прибыль.

Ссылку Общества на "Меморандум о сотрудничестве_" суд апелляционной инстанции считает несостоятельной и принимает во внимание следующее:

- доказательств того, что в соответствии с условиями соглашения, предприятием, аккумулирующим все недвижимое имущество, является ООО "Трударенда", Обществом в материалы дела не представлено,

- соглашение вообще не содержит упоминания об ООО "Трударенда",

- доказательств согласования передачи имущества предприятиями-участниками в собственность ООО "Трударенда" в целях его упорядочения и эффективности содержания, привлечения инвесторов в материалы дела также не представлено,

- не имеется также доказательств того, что организации-участники продали свое имущество ООО " Трударенда",

- часть участников "Меморандума_", находящихся вне территории г.Сыктывкара и имеющих в собственности недвижимое имущество, ООО "Трударенда" его также не передали.

Таким образом, фактически ООО "Трударенда" получило имущество только от Общества, но не в полном объеме.

Судом апелляционной инстанции отклоняются доводы налогоплательщика, в обоснование которых он ссылается на государственную регистрацию перехода права собственности на реализованное имущество, уплату налогов с реализации, погашение задолженности за спорное имущество путем проведения взаимозачетов, отражение в налоговой и бухгалтерской отчетности ООО "Трударенда" названных сделок.

В данном случае суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что согласно статье 13 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" регистрирующий орган проводит государственную регистрацию прав собственности в следующем порядке:

- прием документов, представленных для государственной регистрации прав, регистрация таких документов;

- правовая экспертиза документов и проверка законности сделки;

- установление отсутствия противоречий между заявляемыми правами и уже зарегистрированными правами на данный объект недвижимого имущества, а также других оснований для отказа или приостановления государственной регистрации прав;

- внесение записей в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество при отсутствии указанных противоречий и других оснований для отказа или приостановления государственной регистрации прав.

Из материалов дела усматривается, что в январе 2006 было реализовано имущества на сумму 1 600 381 руб., в то время как доходы ООО "Трударенда" за январь 2006 составили всего 44 440 руб. (книга учета доходов и расходов за 2006). При этом данные доходы не являлись доходами в денежной форме, поскольку на расчетный счет ООО "Трударенда" денежные средства в январе 2006 не зачислялись.

Кроме того, в качестве оплаты по договорам купли-продажи недвижимости Общество указывает на соглашение о проведение зачета взаимной задолженности от 31.12.2006 на сумму 3 554 586,32 руб. Однако данный документ не подтверждает факта оплаты, т.к. в нем идет речь о неоднородных обязательствах (задолженность ООО "Трударенда" перед Обществом составила 3 554 586,32 руб., а задолженность Общества перед ООО "Трударенда" составила 3 509 586,32 руб., сложившаяся из соглашений об уступке прав требований по договорам аренды недвижимости за 2006 с ООО "Трудстрой", ООО "Северные мосты", ООО "Заполярье", ООО "УК "Труддорлес", ООО "Сосногорские дороги").

Аналогичная ситуация по отсутствию оплаты имущества при подаче документов на государственную регистрацию сделок сложилась и в остальные периоды, в которые заключались спорные сделки (в карточке счета 62 "Расчеты с покупателями - ООО "Трударенда" по состоянию на конец дня 30.04.2006 (с учетом взаимозачета) задолженность ООО "Трударенда" за купленное недвижимое имущество перед Обществом составляла 3 323 157 руб. (первые неденежные взаимозачеты произведены 30.04.2006); следующие сделки купли-продажи имущества были в июне-июле 2006 - оплаты и взаимозачетов за имущество не было, задолженность на 01.07.2006 составила 5 671 686 руб.; следующие сделки купли-продажи в октябре 2006 - оплаты и взаимозачетов за имущество не было, задолженность на 07.10.2006 составила - 6 784910,01 руб.).

Общество в жалобе указывает, что не были выяснены обстоятельства о том, кем и как фактически использовалось имущество до продажи его Обществом и после.

Суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что при рассмотрении дела в суде первой инстанции такой довод налогоплательщиком не заявлялся, но, рассматривая его, исходит из того, что по адресу: Сыктывкар, Сысольское шоссе, 27 зарегистрировано 9 взаимозависимых с Обществом организаций (ООО "Северные мосты", ООО "Мостсервис", ООО "Дорсервис", ООО "Транссервис", ООО "Дороги Севера", ООО "Трудстрой", ООО "Севертранс", ООО "ЭкспрессДорстрой", ООО "Труддорсервис"). При этом арбитражный апелляционный суд считает, что приведенный выше довод Общества не опровергает выводов, сделанных судом первой инстанции по данному эпизоду в решений от 08.10.2011.

Общество считает, что по результатам рассмотрения спора судом первой инстанции был сделан неверный вывод о том, что расходы по содержанию проданных ООО "Трударенда" объектов несло Общество.

В данном случае суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции и признает доказанным тот факт, что расходы по спорному имуществу, переданному ООО "Трударенда" по договорам купли-продажи, несло именно Общество.

Из материалов дела усматривается и установлено судом первой инстанции, что после перевода имущества в ООО "Трударенда" расходы по его содержанию продолжало нести Общество. ООО "Трударенда", как новый собственник имущества, договоров с ресурсоснабжающими организациями и операторами связи не заключало и фактических расходов на его содержание не несло (данный вывод подтверждается счетами-фактурами от ресурсоснабжающих организаций, и оборотно-сальдовыми ведомостями по счету 62).

При этом часть расходов по содержанию имущества перевыставлялась Обществом арендатору - ООО "Северные мосты", что привело к тому, что расходы Общества и налоговые вычеты в части содержания недвижимого имущества уменьшались на сумму возмещенных затрат. Таким образом, данный факт также свидетельствует о том, что фактическими сторонами в части аренды недвижимого имущества являлись: Общество (в качестве арендодателя) и ООО "Северные мосты" (в качестве арендатора).

В результате прямых отношений Общества с поставщиками коммунальных услуг и услуг связи (с учетом оборотно-сальдовой ведомости по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками") за 2006-2007 получено услуг на сумму 27 514 188,42 руб.

Стоимость коммунальных расходов и услуг связи, отнесенная Обществом в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, за 2006-2007 составила 23 738 568,83 руб. (оборотно-сальдовая ведомость по счету 26 "Общехозяйственные расходы"), сумма заявленных Обществом налоговых вычетов составила - 4 417 513,29 руб. (книги покупок за 2006 и 2007). Из них ООО "Северные мосты" возместило Обществу затраты без учета НДС в размере 5 555 914,91 руб. и НДС - 1 000 064,68 руб. (Обществом представлены регистры возмещения коммунальных услуг и книги продаж за 2006 и 2007).

Таким образом, учитывая сумму возмещенных ООО "Северные мосты" затрат, Общество фактически уменьшило налоговую базу по налогу на прибыль (доходы минус расходы) за 2006-2007 в части содержания недвижимого имущества на сумму 18 182 653,92 руб. и фактически уменьшило сумму исчисленного НДС на налоговые вычеты в размере 3 417 448,61 руб. (расчет произведен на основании данных из оборотно-сальдовых ведомостей по счетам 60 "Расчеты с поставщиками" и 26 "Общехозяйственные расходы", книг покупок и продаж, реестра возмещенных коммунальных расходов).

Кроме того, как уже было указано выше, по адресу: г. Сыктывкар, Сысольское шоссе, 27, зарегистрированы еще и взаимозависимые с Обществом организации (ООО "Мостсервис", ООО "Дорсервис", ООО "Транссервис", ООО "Дороги Севера", ООО "Трудстрой", ООО "Севертранс", ООО "ЭкспрессДорстрой", ООО "Труддорсервис"), у которых этот адрес также является юридическим адресом, но затраты по содержанию объектов недвижимости данные организации Обществу не компенсируют.

В ответ на требование Управления (статья 93.1 НК РФ) нижеперечисленные организации представили следующую информацию:

а) ОАО "Коми энергосбытовая компания" представило договор энергоснабжения от 21.10.2004 N 612004 с Обществом и сообщило об отсутствии договорных отношений ООО "Трударенда". Согласно приложениям к названному договору к объектам, обслуживаемым ОАО "Коми энергосбытовая компания", относятся:

- Производственная база по адресу: Сысольское шоссе, 27,

- офис по ул.Куратова, 18,

- жилой дом по ул. Сорвачева, 50,

- железнодорожный тупик по ул. Лесопарковая, 36/1,

- строительство жилого дома по ул. Восточная, д. 91,

- Производственная база КТП-1121 по адресу: Сысольское шоссе, 27.

б) ОАО "ТГК-9" представило договор энергоснабжения N 2386 от 01.10.2005 с Обществом и сообщило, что договор с ООО" Трударенда" в 2006-2007 годах не заключался. Поставка тепловой энергии осуществлялась на объекты, расположенные по адресу Сысольскому шоссе, д. 27 и по ул.Куратова, 18 (офис). На здание фруктохранилища по ул. Лесопарковая д. 36 договор не заключался, т. к. объект отключен от теплоснабжения в 2004. Оплата по счетам-фактурам и актам выполненных работ, выставленным в адрес Общества в 2006-2007 годах производилась самим предприятием в целом по договору без детализации по объектам.

в) Коми филиал ОАО "Северо-Западный ТЕЛЕКОМ" представило договор от 01.04.2006 N 37 с Обществом на оказание услуг связи и сообщило, что для ООО "Трударенда" услуги связи не оказывались. По всем указанным в запросе налогового органа адресам услуги связи оказывались Обществу (за исключением нежилого помещения по адресу: ул. Интернациональная, 157).

В данном случае подразумевается, что после заключения с ООО "Трударенда" договоров купли-продажи Общество не имело в собственности недвижимого имущества, не арендовало имущество, однако в полном объеме несло затраты по его содержанию и обслуживанию, в т.ч. и связанные с оплатой услуг связи.

Соответственно, налоговая база по налогу на прибыль уменьшалась Обществом на суммы расходов по содержанию имущества, а налоговые вычеты по НДС увеличивались на соответствующие суммы.

В отношении довода налогоплательщика об отсутствии доказательств получения именно Обществом доходов от аренды (при отсутствии, по мнению Общества, доказательств организации схемы движения денежных средств, согласно которой денежные средства, уплаченные арендаторами ООО "Трударенда", впоследствии поступали Обществу) суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что денежных расчетов между арендаторами и ООО "Трударенда" не было, а доходы формировались путем проведения взаимозачетов (ООО "Трударенда" погашало задолженность перед Обществом за имущество, арендаторы погашали задолженность перед ООО "Трударенда" за аренду, Общество погашало задолженность перед арендаторами за выполненные работы).

Судом апелляционной инстанции отклоняется как противоречащий материалам дела довод Общества о допущенных налоговым органом ошибках при исчислении амортизации, т. к. амортизация по спорным объектам рассчитана по нормам, применяемым самим Обществом, что подтверждается Регистром начисления амортизации.

Исходя из имеющихся в материалах дела доказательств, суд апелляционной инстанции поддерживает позицию суда первой инстанции о том, что действия Общества при совершении сделок купли-продажи имущества были направлены исключительно на создание Обществом искусственной схемы взаимоотношений, формально не противоречащей действующему законодательству, но в то же время, направленной исключительно на минимизацию налогов, что подтверждается:

- взаимозависимостью участников сделок,

- использованием при осуществлении хозяйственных операций посредника (ООО "Трударенда") при осуществлении хозяйственных операций,

- учетом для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций,

- наличием особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о согласованности такого рода операций.

С учетом изложенного выше оснований для удовлетворения доводов по данному эпизоду жалобы Общества у суда апелляционной инстанции не имеется.

2.3. Налог на прибыль за 2006-2007 в размере 349 605 руб.

По взаимоотношениям Общества с ООО "Трударенда" суд первой инстанции пришел к выводу о формальном заключении между ними договоров купли-продажи недвижимости и договоров аренды и признал целью таких договоров намерение Общества получить необоснованную налоговую выгоду.

Из материалов дела усматривается и было установлено судом первой инстанции, что в период марта-мая 2006 Общество продало ООО "Трударенда" объекты недвижимого имущества, которые в 2007 по договору аренды объектов недвижимости от 01.01.2007 приняло в аренду.

По факту продажи имущества ООО "Трударенда" Общество выставило счета-фактуры, в том числе:

- Здание склада-ангара (Литер Е1) счет-фактура N 425 от 30.04.2006 на сумму 135 838 руб. (в т. ч. НДС 20 721,05 руб.),

- Здание склада (Литер ПП1) - счет-фактура N 600 от 27.06.2006 на сумму 85 628 руб. (в т. ч. НДС 13 061,9 руб.),

- Здание гаража (Литер А) - счет-фактура N 518 от 30.04.2006 на сумму 347070 руб. (в т. ч. НДС 52 942,88 руб.),

- Здание фруктохранилища, Лесопарковая, 36/1 - счет-фактура N 604 от 27.06.2006 на сумму 933 387 руб. (в т. ч. НДС - 142 381 руб.),

- Здание АБК (литер И) - счет-фактура N 1007 от 01.07.2006 на сумму 391 333 руб. (в т. ч. НДС 59 694,86 руб.).

Из представленных Обществом документов по приобретению указанного выше имущества: договоров, актов о приеме-передаче здания (сооружения) по форме N ОС-1, выписки из книги покупок за декабрь 2004, регистров учета амортизационных отчислений "ОС ПСО 2004 - группы аморт. для формы 2006, 2007") следует:

- Здание склада-ангара (Литер Е1) приобретено у ЗАО "Комилесстрой" 13.11.2000 за 195 000 руб. без НДС, по акту формы N ОС-1 срок фактической эксплуатации - 315 мес., сумма начисленной амортизации 212 700,12 руб., остаточная стоимость 131 534,78 руб., первоначальная стоимость объекта 344234,9 руб.,

- Здание склада (Литер ПП1) приобретено у ЗАО "Комилесстрой" 23.07.2001 за 144 700 руб. без НДС, срок фактической эксплуатации 42 мес., сумма начисленной амортизации 71 357,2 руб.,

- Здание гаража (Литер А) приобретено у ЗАО "Комилесстрой" 20.12.2000 без НДС, срок фактической эксплуатации 315 мес., сумма начисленной амортизации 35 415,38 руб., остаточная стоимость 343 294,62 руб., первоначальная стоимость 378 710 руб.,

- Здание фруктохранилища, Лесопарковая, 36/1 приобретено у ГУП "Бюджетоснаб" за 3 256 000 руб., НДС - 586 080 руб. (в декабре 2004 отнесен в состав налоговых вычетов по НДС), срок фактической эксплуатации 18 мес., сумма начисленной амортизации 144 711,04 руб., в т. ч. в месяц - 9 044,44 руб.,

- Здание АБК (литер И) приобретено у ЗАО "Комилесстрой" 25.07.2001 за 390 000 руб. без НДС, срок фактической эксплуатации 42 мес., сумма начисленной амортизации 34 898,81 руб.

01.01.2007 между Обществом и ООО "Трударенда" заключен договор аренды сроком на 1 год (с 01.01.2007 по 31.12.2007), который предусматривал ежемесячную уплату арендной платы в размере 125 812,4 руб. (п. 2.1). Пунктом 3.2 договора предусмотрено, что арендатор осуществляет арендные платежи путем перечисления на расчетный счет арендодателя не позднее 10-го числа месяца, следующего за отчетным.

31.12.2007 ООО "Трударенда" выставило счет-фактуру N 3685 на сумму 1 509 748,8 руб. в целом за год (125 812,4 * 12 мес).

В декабре 2007 года сумму 1 509 748,8 руб. Общество учло при исчислении налога на прибыль за 2007 в составе расходов, уменьшающих налоговую базу.

Согласно условиям договора аренды от 01.01.2007 всю ответственность за эксплуатацию объектов, их оборудования и сетей несет арендатор, включая ответственность за соблюдение техники безопасности и противопожарной безопасности (п. 1.3), арендатор обязан (п. 5.2):

- поддерживать объекты в исправном состоянии, производить за свой счет текущий и капитальный ремонт;

- нести расходы по содержанию объектов;

- вносить арендную плату в установленные договором сроки.

Пунктом 3.1 предусмотрено, что плата за коммунальные услуги не входит в арендную плату и производится арендатором самостоятельно.

Согласно п. 6.2.1 арендатор вправе передавать объекты в субаренду с письменного согласия арендодателя.

Как следует из материалов дела, все арендованное Обществом имущество (кроме Здания фруктохранилища по ул. Лесопарковая, 36/1) в это же время ООО "Трударенда" сдавало в аренду ООО "Северные мосты". Таким образом, одно и тоже имущество сдано в аренду различным организациям, которые относят в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, сумму начисленных арендных платежей.

Таким образом, Общество реализовало имущество ООО "Трударенда" с убытком в общей сумме 2 424 667,21 руб. и в впоследствии заключило договор аренды на это же имущество, арендная плата по которому составила 1 509 748,80 руб. за 2007, которая учтена им в составе расходов в целях исчисления налога на прибыль. Кроме того, часть имущества была одновременно сдана ООО "Трударенда" в аренду ООО "Северные мосты", которое является взаимозависимым лицом по отношению к Обществу и ООО "Трударенда".

При этом судом первой инстанции обоснованно было принято во внимание, что:

- объекты недвижимости находились и продолжают находиться в пользовании Общества, условия их эксплуатации и содержания не изменились,

- денежных расчетов за приобретенное имущество ООО "Трударенда" не производило,

- все затраты по объектам имущества: содержание, ремонт, риски порчи, гибели, коммунальные услуги и другие осуществляет Общество по условиям договора аренды, т.е. расходы по содержанию и эксплуатации не изменились,

- заключения вышеназванных договоров привело лишь к увеличению затрат Общества, учитываемых при исчислении налога на прибыль,

- ООО "Трударенда" и Общество расположены и зарегистрированы по одному адресу: г.Сыктывкар, ул. Куратова, 18, имеют одни и те же контактные телефоны,

- ООО "Трударенда" и Общество в силу положений статьи 20 НК РФ являются взаимозависимыми лицами,

- ООО "Трударенда" не имеет в штате работников, в 2006-2009 отсутствуют выплаты по оплате труда физическим лицам,

- из протокола допроса свидетеля Шаровой О. М. N 13 от 11.08.2010 следует, что фактически заработная плата не начислялась и учет рабочего времени не осуществлялся.

Таким образом, судом первой инстанции верно указано, что при существующей схеме оформления сделок (продажа имущества, сдача его в аренду ООО "Трударенда" и принятие части имущества в аренду Обществом) происходит сдача в аренду имущества уже арендуемого иным арендатором. Так, имущество в полном объеме (все площади) сданы ООО "Трударенда" в аренду ООО "Северные мосты", а затем часть этого же имущества сдана ООО "Трударенда" в аренду Обществу. При этом расторжения договора аренды с ООО "Северные мосты" в данной части не производилось.

Довод о неверном исчислении Управлением амортизации отклоняется судом апелляционной инстанции, т. к., как уже было указано выше, амортизация по спорным объектам рассчитана по нормам, применяемым самим Обществом, что подтверждается Регистром начисления амортизации.

Данный эпизод жалобы Общества удовлетворению также не подлежит.

2.4. По ООО "Летер".

По взаимоотношениям Общества, ООО "Трударенда" и ООО "Летер" судом первой инстанции был сделан вывод о том, что фактически продавцом недвижимого имущества и земельного участка по договору от 07.08.2007 N 17 является Общество.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, ООО "Трударенда" заключило договор купли-продажи объектов недвижимости N 17 от 07.08.2007 с ООО "Летер" ИНН 7725610912 (г. Москва) на общую сумму 103 000 000 руб. (т.8, л.д.29-35).

Согласно п. 1.3 Договора N 17 продавец обязуется не позднее 10.03.2008 приобрести право собственности на земельный участок и представить соответствующие доказательства покупателю.

Пунктом 3.2.4 договора N 17 определено, что продавец (ООО "Трударенда") обязан в течение 30 рабочих дней с даты постановки на кадастровый учет земельного участка, расположенного под объектом "Нежилое здание - административно-бытовой корпус - незавершенный строительством готовностью 49% (литер Л), 1207,7 кв.м Сысольское шоссе, 27) заключить с покупателем (ООО "Летер") договор купли-продажи земельного участка, в соответствии с которым покупатель обязуется отдать земельный участок, а продавец обязуется в срок до 01.04.2008 уплатить покупателю 4 560 000 руб. Аналогичное положение содержится в п. 3.4.3 договора N17 в части обязанностей покупателя (ООО "Летер").

Общество письмом от 18.08.2007 N 1/635 добровольно отказалось от права аренды земельного участка площадью 47415 кв.м в составе земель населенных пунктов, земли под промышленными объектами по адресу: Сысольское шоссе, 27, что нашло отражение в Постановлении Главы администрации МО ГО "Сыктывкар" от 12.09.2007 N 9/3458. Этим же Постановлением Главы администрации МО ГО "Сыктывкар" от 12.09.2007 N 9/3458 решено предоставить в собственность ООО "Трударенда" на платной основе земельный участок с кадастровым номером земли - 11:05:01 05 026:0093, площадью 47415 кв.м по адресу: Сысольское шоссе, 27.

На основании вышеназванного постановления N 9/3458 заключен договор N 999 от 27.09.2007 на продажу Администрацией МО ГО "Сыктывкар" земельного участка с кадастровым номером земли - 11:05:01 05 026:0093, площадью 47415 кв.м по адресу: Сысольское шоссе, 27 в собственность ООО "Трударенда" за 2 220 231 руб. (сроком уплаты - в течение 30 дней с момента подписания договора).

По платежному поручению N 79 от 09.10.2007 с расчетного счета ООО "Трударенда" были перечислены 2 220 231 руб. за выкуп земельного участка. Свидетельство о государственной регистрации права на указанный земельный участок было получено ООО "Трударенда" 12.11.2007 серией 11АА N 505945.

В этот же день на расчетный счет ООО "Трударенда" поступили денежные средства от Общества по платежному поручению N 199 от 09.10.2007 с назначением платежа "согласно с-ф N 35 от 30.09.2007 за выполненные работы без НДС" в сумме 2 300 000 руб. В бухгалтерском учете Обществом данная операция отражена как погашение займа на сумму 2 300 000 руб.

То есть фактически перечисленные от Общества денежные средства послужили источником для оплаты за выкуп земельного участка ООО "Трударенда".

28.01.2008 заключено дополнительное соглашение, которым в договор N 17 внесено изменение об объекте продажи - земельном участке, а именно: дополнено сведениями о праве собственности на земельный участок.

01.02.2008 заключено дополнительное соглашение, согласно которому договор N 17 в части общей цены договора купли-продажи объектов недвижимости от 07.08.2007 N 17 не изменился (цена составила 103 000 000 руб.), цена земельного участка уменьшилась на установленную цену, включенного в состав продаваемых объектов нежилого здания - административно-бытовой корпус - незавершенный строительством готовностью 49% литер Л, 1207,7 кв.м. Сысольское шоссе, 27, которое расположено на продаваемом земельном участке.

По факту оплаты ООО "Летер" приобретенного имущества судом первой инстанции обоснованно были приняты во внимание следующие обстоятельства.

ООО "Трударенда" и ООО "Летер" заключили Соглашение о задатке от 07.08.2007, в котором предусмотрено, что ООО "Летер" в срок не позднее 10.08.2007 передает ООО "Трударенда" денежные средства в сумме 10 000 000 руб. в качестве задатка по договору купли-продажи объектов недвижимости от 07.08.2007 N 17 путем безналичного перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "Трударенда" в доказательство заключения и обеспечения выполнения договора.

В порядке исполнения статьи 93.1 НК РФ ООО "Летер" представило Управлению Соглашение о задатке от 07.08.2007, в которым предусмотрено, что ООО "Летер" передает ООО "Трударенда" денежные средства в сумме 16 000 000 руб. в счет причитающихся платежей по договору купли-продажи объектов недвижимости от 07.08.2007 N 17 путем безналичного перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "Трударенда" в доказательство заключения и обеспечения выполнения договора в срок не позднее 31.08.2008.

Разница в размере получаемого задатка составила 6 000 000 руб. Документов об изменении размера задатка Обществом не представлено.

В реквизитах договора купли-продажи от 07.08.2007 N 17 и в соглашении о задатке от 07.08.2007 указан расчетный счет ООО "Трударенда" N 40702810928000104051, однако, денежные средства в сумме 10 000 000 руб. по платежному поручению N 1 от 13.08.2007 были перечислены на расчетный счет Общества N 407028100100700000006 с наименованием платежа "по соглашению о задатке 07.08.2007 по договору купли-продажи недвижимости N 17 от 07.08.2007" (зачислено на расчетный счет 15.08.2007).

В своем бухгалтерском учете Общество данное получение денежных средств в сумме 10 000 000 руб. отразило в качестве полученного займа от ООО "Трударенда". Согласно договору займа от 10.08.2007 ООО "Трударенда" передает Обществу денежные средства в сумме 10 000 000 руб. сроком возврата не позднее 31.12.2008 без начисления и выплаты процентов.

В книге учета доходов и расходов ООО "Трударенда" названная операция в 2007 не отражена.

Таким образом, судом первой инстанции правомерно был поддержан вывод Управления о том, что договор займа между ООО "Трударенда" и Обществом носит формальный характер, в то время как фактически произошло получение денежных средств за проданное имущество ООО "Летер".

16.08.2007 ООО "Летер" перечислило на расчетный счет ООО "Трударенда" денежные средства в сумме 6 000 000 руб. (зачислены на расчетный счет ООО "Трударенда" 20.08.2007) с назначением платежа "оплата по договору купли-продажи объектов недвижимости N 17 от 07.08.2007 (в редакции дополнительного соглашения N 1 от 15.08.2007) и соглашению о задатке от 07.08.2007 (в редакции дополнительного соглашения N 1 от 15.08.2007)".

На следующий день после поступления денежных средств в сумме 6 000 000 руб. на расчетный счет ООО "Трударенда" эти денежные средства были перечислены на расчетный счет Общества (платежное поручение N 70 от 21.08.2007) с назначением платежа "выдача беспроцентного займа по договору б/н от 20.08.2007".

Платежным поручением N 11 от 01.02.2008 ООО "Летер" перечислило на расчетный счет Общества 72 000 000 руб. (зачислено на расчетный счет 01.02.2008) с назначением платежа: "по договору купли-продажи объектов недвижимости N 17 от 07.08.2007 (в редакции доп. соглашения от 28.01.2008)". Данное перечисление произведено по письму ООО "Трударенда" от 29.01.2008, в котором ООО "Трударенда" просило произвести оплату по договору купли-продажи недвижимости N 17 от 07.08.2007 в размере 72 000 000 руб. на расчетный счет Общества.

Предметом договора займа от 01.02.2008 между Обществом и ООО "Летер" является представление беспроцентного займа в сумме 72 000 000 руб. сроком до 31.12.2011, но в бухгалтерском учете ООО "Летер" никаких займов от Общества в сумме 72 000 000 руб. не отражено. Таким образом, сумма в размере 72 000 000 руб. является расчетом в рамках договора купли-продажи имущества N 17 от 07.08.2007, которая поступила от ООО "Летер" непосредственно на расчетный Общества, минуя расчетный счет ООО "Трударенда".

В бухгалтерском учете ООО "Трударенда" оплата от ООО "Летер" в сумме 72 000 000 руб. по договору купли-продажи объектов недвижимости N 17 от 07.08.2007 и в книге учета доходов и расходов за 2008 не отражена.

01.02.2008 по платежному поручению N 12 ООО "Летер" перечислило на расчетный счет ООО "Трударенда" 15 000 000 руб. (зачислено на расчетный счет 01.02.2008) с назначением платежа: "оплата по договору купли-продажи объектов недвижимости N 17 от 07.08.2007 в редакции дополнительного соглашения от 28.01.2008".

Общество 06.02.2008 в счет возврата беспроцентного займа от 10.08.2007 перечислило ООО "Трударенда" 5 000 000 руб. и 08.02.2008 также перечислило 1 300 000 руб. на расчетный счет ООО "Трударенда" с назначением платежа "по соглашению уступка права требования за аренду помещения с ООО "Сосногорские дороги" от 31.12.2007 без НДС".

Итого за период с 01.02.2008 по 08.02.2008 на расчетный счет ООО "Трударенда" перечислены денежные средства от ООО "Летер" и Общества в общей сумме 21 300 000 руб.

ООО "Трударенда" за период с 06.02.2008 по 08.02.2008 перечислило денежные средства в виде дивидендов за 2007 год физическим лицам в общей сумме 21 362 900 руб., в т.ч.:

- 773 500 руб. - дивиденды во вклад Шайхутдинова Р.Ф.;

- 773 500 руб. - дивиденды на картсчет Сулимы И.В. (сын Сулимы В.И.);

- 2 400 000 руб. - во вклад на имя Костиной В.П. за Шарову О.М. в счет дивидендов за 2007,

- 1 665 900 руб. - НДФЛ с дивидендов;

- 4 000 000 руб. - дивиденды во вклад на имя Шаровой О.М.;

- 11 750 000 руб. - дивиденды во вклад на имя Шарова М.А.

Таким образом, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что все денежные средства, перечисленные ООО "Летер" в сумме 103 000 000 руб. в конечном итоге были перечислены на расчетный счет Общества и перечислены на счета взаимозависимых физических лиц в качестве дивидендов.

При этом судом первой инстанции обоснованно учтено также, что Шаров М.А. (генеральный директор Общества) является мужем Шаровой Т.П. (учредитель Общества с долей в уставном капитале в размере 7% и учредитель ООО "Трударенда" с долей в уставном капитале в размере 76%).

Шарова О.М. (генеральный директор ООО "Трударенда") является дочерью Шарова М.А. и учредителем ООО "Трударенда" с долей в уставном капитале 7%.

Шайхутдинов Р.Ф. является учредителем ООО "Трударенда" с долей в уставном капитале 5 %, Сулима В.И. - учредителем ООО "Трударенда" с долей в уставном капитале 5% (по данным ЕГРЮЛ являлся учредителем до 09.04.2006, после чего снят с учета по причине смерти, с 09.04.2006 по данным ЕГРЮЛ учредителем с долей 5% является Сулима Г.И.).

В материалах выездной налоговой проверки имеется соглашение об отступном от 04.12.2009, суть которого в том, что ООО "Летер" должник ООО "Трударенда" по договору купли-продажи объектов недвижимости N 17 от 07.08.2007 в сумме 22 000 000 руб. по сроку - не позднее 31.12.2009 (по дополнительному соглашению от 29.01.2008), Общество - должник ООО "Летер" по договору займа от 01.02.2008 на 72 000 000 руб. пришли к соглашению о том, что ООО "Летер" не перечисляет ООО "Трударенда" 22 000 000 руб., а погашается задолженность по займу на сумму 22 000 000 руб.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правильно поддержал позицию Управления о том, что фактическим продавцом недвижимого имущества и земельного участка по договору купли-продажи объектов недвижимости N 17 от 07.08.2007 выступало Общество, а не ООО "Трударенда". При этом для целей исчисления налога на прибыль и НДС в отношении операций по договору купли-продажи объектов недвижимости N 17 от 07.08.2007 судом первой инстанции было учтено, что ООО "Трударенда" находится на упрощенной системе налогообложения с объектом налогообложения "доходы" по ставке 6%". Вывод суда первой инстанции о представлении Управлением достаточных доказательств, свидетельствующих о том, что фактическим продавцом недвижимого имущества и земельного участка по договору купли-продажи объектов недвижимости N 17 от 07.08.2007 выступало Общество, а не ООО "Трударенда", является правильным и соответствующим фактическим обстоятельствам финансово-хозяйственной деятельности проверяемого налогоплательщика.

На основании приведенных выше обстоятельств заключения и фактического исполнения спорной сделки судом апелляционной инстанции отклоняется довод налогоплательщика о неполучении им дохода от такой сделки, что, в свою очередь, является основанием для корректировки налоговых обязательств Общества.

Является также несостоятельным довод налогоплательщика о том, что оно не является собственником имущества, участвующего в сделке с ООО "Летер", поскольку, как уже было указано выше, положениями Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (статьи 9, 13, 17), а также Методических рекомендаций по порядку проведения государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним, утвержденных приказом Министерства юстиции Российской Федерации от 01.07.2002 N 184 предусмотрено, что при правовой экспертизе документов, проверке законности сделки, юридической силы правоустанавливающих документов устанавливается отсутствие противоречий между заявляемыми правами и уже зарегистрированными правами на объект недвижимого имущества, проверяется действительность поданных заявителем документов, наличие прав у подготовившего документ лица или органа власти, а также устанавливается отсутствие других оснований для приостановления или отказа в государственной регистрации прав.

При проведении правовой экспертизы факт реальности оплаты передаваемого недвижимого имущества, а равно цена сделки органом, осуществляющим государственную регистрацию прав, не проверяются.

Оснований для удовлетворения данного эпизода жалобы у суда апелляционной инстанции также не имеется.

2.5. По договорам с ООО "Комипермдорстрой".

В данном случае суд первой инстанции поддержал позицию Управления о том, что Обществом был применен механизм гражданско-правовых отношений с взаимозависимыми лицами, создающими лишь видимость реальных хозяйственных взаимоотношений, что является подтверждением недобросовестного поведения Общества в качестве налогоплательщика.

Положениями статьи 20 НК РФ определено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Согласно статье 45 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" лица признаются заинтересованными в совершении обществом сделки, в случаях, если они, их супруги, родители, дети, братья, сестры и (или) их аффилированные лица:

- являются стороной сделки или выступают в интересах третьих лиц в их отношениях с обществом;

- владеют (каждый в отдельности или в совокупности) двадцатью и более процентами акций (долей, паев) юридического лица, являющегося стороной сделки или выступающего в интересах третьих лиц в их отношениях с обществом;

- занимают должности в органах управления юридического лица, являющегося стороной сделки или выступающего в интересах третьих лиц в их отношениях с обществом.

В соответствии со статьей 4 Закона РСФСР от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" (в редакции от 26.07.2006) аффилированными лицами признаются физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность. Аффилированными лицами юридического лица, в частности, являются:

- лицо, осуществляющее полномочия его единоличного исполнительного органа;

- лица, принадлежащие к той группе лиц, к которой принадлежит данное юридическое лицо;

- лица, которые имеют более чем 20 процентов уставного или складочного капитала данного юридического лица, составляющие вклады, доли;

- юридическое лицо, в котором данное юридическое лицо имеет более чем 20 процентов уставного или складочного капитала данного юридического лица, составляющие вклады, доли.

Положениями действующего налогового законодательства (с учетом правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении N 53 от 12.10.2006) определено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Как усматривается из материалов дела и установлено судом первой инстанции, между Обществом (арендодатель) и ООО "Комипермдорстрой" (арендатор) заключены договоры аренды транспортных средств и оборудования N 10 от 01.01.2006 и N 8 от 04.01.2007, по условиям которых арендатор уплачивает арендодателю определенную ежемесячную (арендную) плату за пользование имуществом. При этом полученное от Общества имущество ООО "Комипермдорстрой" сразу же передает в последующее возмездное пользование ООО "Керосдорстрой" по договорам аренды техники и оборудования N 3-06 от 01.01.2006 и N 1-07 от 01.01.2007 (с учетом актов приема-передачи имущества).

В 2006 величина арендной платы по договору между Обществом и ООО "Комипермдорстрой" составила 350 232,64 руб., а величина арендной платы по договору между ООО "Комипермдорстрой" и ООО "Керосдорстрой" составила 856 417,42 руб. (разница составила 144,5%).

В 2007 величина арендной платы между Обществом и ООО "Комипермдорстрой" составила 996 050,85 руб., а величина арендной платы по договору между ООО "Комипермдорстрой" и ООО "Керосдорстрой" составила 3 987 540 руб. (разница составила 300,3%).

Из информации, содержащейся в ЕГРЮЛ, усматривается следующее.

Общество является учредителем ООО "Керосдорстрой" (доля участия 51% уставного капитала).

ООО "Комипермдорстрой" создано 17.06.2002.

Общество и ООО "Комипермдорстрой" находятся по одному адресу (г.Сыктывкар, ул. Куратова,18).

Руководителем Общества является Шаров М.А., руководителем ООО "Керосдорстрой" является Кирушев А.И. (2006 год).

Шаров М.А. и Кирушев А.И. являются учредителями ООО "Комипермдорстрой" (доля участия, соответственно, 76% и 14% уставного капитала).

Руководителем ООО "Комипермдорстрой" является Чекунов В.П., который также является и его учредителем (доля участия 10% уставного капитала).

Следовательно, для целей налогообложения названные выше должностные лица, Общество и его контрагенты являются взаимозависимыми лицами (лица, заинтересованные в совершении Обществом сделок между ними непосредственно через долю участия в уставном капитале либо через аффилированных лиц - руководителей юридических лиц, осуществляющих полномочия их единоличного исполнительного органа).

При этом Общество и ООО "Керосдорстрой" являются налогоплательщиками по общей системе налогообложения, а ООО "Комипермдорстрой" является плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в связи с чем судом первой инстанции был сделан обоснованный вывод о том, что заключение Обществом сделки с взаимозависимым лицом (ООО "Комипермдорстрой") по ценам ниже, чем цены последующей реализации соответствующих услуг ООО "Комипермдорстрой" для взаимозависимого лица (ООО "Керосдорстрой"), свидетельствует о том, что целью Общества является исключительно получение налоговой выгоды в виде уменьшения налоговых обязательств, возникающих при получении доходов по соответствующим хозяйственным операциям.

Кроме того, карточкой субконто по контрагенту Общества ООО "Комипермдорстрой" за период с 01.01.2006 по 31.12.2007 подтверждается, что Общество от ООО "Комипермдорстрой" в уплату аренды транспортных средств и специальной техники денежных средств не получало; между ними производились зачеты взаимных требований с участием третьих лиц, в том числе ООО "Керосдорстрой".

При этом Общество и ООО "Керосдорстрой" являются единственными контрагентами ООО "Комипермдорстрой", что подтверждается книгами доходов и расходов за 2007 и 2008 годы, представленными ООО "Комипермдорстрой" в ИФНС России по г. Сыктывкару.

Таким образом, учитывая совокупность представленных Управлением доказательств, судом первой инстанции обоснованно был сделан вывод о допущенном налогоплательщиком занижения доходов по реализации услуг аренды имущества по сделкам с ООО "Комипермдорстрой", что послужило основанием для получения Обществом необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль и НДС за 2006 - 2007.

В данном случае суд апелляционной инстанции поддерживает позицию суда первой инстанции о том, что Обществом был применен механизм гражданско-правовых отношений с взаимозависимыми лицами, сделки с которыми повлияли на их условия и экономические результаты, при том, что такого рода сделки не обусловлены разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), что свидетельствует о недобросовестном поведении Общества в качестве налогоплательщика.

При рассмотрении позиции Общества в отношении вывода суда первой инстанции о том, что "по договорам аренды передавалось то же самое имущество" (при том, что, как указывает налогоплательщик, ООО "Керосдорстрой", помимо техники, принадлежащей Обществу, арендовало имущество у ООО "Труддорсервис") суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что в данном случае рассматривались взаимоотношения между тремя взаимозависимыми лицами: Общество (арендодатель) и ООО "Комипермдорстрой" (арендатор) во взаимосвязи с отношениями между ООО "Комипермдорстрой" (арендодатель арендованного у Общества имущества) и ООО "Керосдорстрой" (арендатор). Из материалов дела усматривается, что ООО "Керосдорстрой" арендовало только то имущество, которое было сдано в аренду Обществом ООО "Комипермдорстрой". Доказательств обратного налогоплательщиком в материалы дела не представлено.

Кроме того, как уже было указано выше, ООО "Труддорсервис" также является взаимозависимым по отношению к Обществу лицом.

На основании изложенного данный эпизод жалобы удовлетворению не подлежит.

2.6. Аренда имущества у ИП Шаровой Т.П.

По данному эпизоду суд первой инстанции пришел к выводу о том, что действительный экономический смысл в заключении Обществом договоров купли-продажи имущества с Шаровой Т.П. направлен на увеличением затрат Общества и, как следствие этого, снижением налогового бремени.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, между Обществом (продавцом) и Шаровой Т.П. (покупателем) был заключен договор купли-продажи нежилого помещения от 20.06.2006 N 34, по условиям которого Общество продало нежилое помещение офиса N 3 общей полезной площадью 698,9 кв. м по адресу г.Сыктывкар, ул.Куратова, 18 по цене 1 620 000 руб. Передача имущества оформлена Актом приема-передачи нежилого помещения от 20.06.2006. В адрес покупателя Общество выставило счет-фактуру N 00000846 от 21.07.2006 на сумму 1 620 000 руб. (в т.ч. НДС - 247 118,64 руб.).

От данной сделки Обществом был получен убыток в размере 235313,41 руб., который был учтен налогоплательщиком в составе расходов при исчислении налога на прибыль в 2006 в сумме 4 170 руб. и в 2007 - в сумме 10 008 руб.. Данные суммы отражены Обществом в соответствующих разделах налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2006 и 2007.

До момента реализации названного имущества оно принадлежало Обществу на праве собственности.

Согласно сведениям из ЕГРИП Шарова Т.П. в качестве индивидуального предпринимателя состоит на налоговом учете в ИФНС России по г.Сыктывкару с 20.09.2006 (дата заключения первого договора на аренду помещений по ул. Куратова,18 Обществом с ИП Шаровой Т.П.), заявленный вид деятельности "Сдача в наем собственного нежилого недвижимого имущества" (код ОКВЭД вида деятельности 70.20.2).

ИП Шарова Т.П. является взаимозависимым с Обществом физическим лицом (является женой генерального директора Общества и зарегистрирована с ним по одному адресу: г.Сыктывкар, ул. Сорвачева, 48. Кроме того, в проверяемом периоде Шарова Т.П. являлась также учредителем Общества с долей участия 18%.

Помещение по адресу: г.Сыктывкар, ул.Куратова, 18 является юридическим адресом Общества и местом его фактического нахождения.

Между Обществом и ИП Шаровой Т.П. были заключены договор на аренду недвижимости от 01.01.2007 и договор на аренду недвижимости от 20.09.2006, по условиям которых (п.1.1) ИП Шарова Т.П. (Арендодатель) сдает, а Общество (Арендатор) принимает в аренду нежилое помещение офиса N 3 площадью 698,9 кв. м (Помещение), расположенное по адресу: Республика Коми, г.Сыктывкар, ул.Куратова, 18. На основании п.1.2 договора Арендодатель одновременно передает Арендатору право пользования на соответствующие земельные участки, на которых находятся Помещения.

В соответствии с п.2.1 вышеназванных договоров аренды за пользование помещениями Арендатор уплачивает арендную плату из расчета стоимости арендной платы 1 кв.м. 500 руб. в месяц.

Оплата Обществом арендных платежей осуществлялась с расчетного счета N 40702810100700000006 (Сыктывкарский филиал "Транскапиталбанк" (ЗАО) г. Сыктывкар) на лицевой счет Шаровой Т.П. N 4230781082800336332148 (Коми ОСБ N 8617/000).

ИП Шарова Т.П. находится на упрощенной системе налогообложения с объект налогообложения "доходы", ставка для исчисления налога - 6%.

В декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО за 2006 ИП Шаровой Т.П. заявлена сумма дохода в размере 815 267 руб. (что соответствует сумме средств, перечисленных Обществом по договору аренды недвижимости от 20.09.2006).

Согласно Положениям об учетной политике Общества на 2006, 2007 финансовые годы амортизация начисляется в течение всего срока полезного использования объекта основных средств. Для основных средств, введенных в эксплуатацию в 2002 году и позже, амортизация рассчитывается линейным методом, исходя из срока полезного использования, который устанавливается для каждого объекта на основании п. 20 ПБУ 6/01, руководствуясь критериями, определенными в Постановлении Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (раздел 3 - Учет основных средств).

Таким образом, суд апелляционной инстанции признает правильным вывод суда первой инстанции о том, что приведенные Управлением доказательства и установленные фактические обстоятельства по рассматриваемой ситуации свидетельствуют о том, что действия Общества по продаже нежилого помещения по адресу: г.Сыктывкар, ул.Куратова, 18 направлены исключительно на получение им налоговой выгоды по налогу на прибыль и по налогу на имущество, а действительный экономический смысл заключения Обществом такого рода сделок состоит в увеличении налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль и неуплату в отношении названного выше объекта недвижимости налога на имущество.

Судом апелляционной инстанции признается несостоятельным довод налогоплательщика о допущенной Управлением при расчете суммы завышенных затрат ошибки, состоящей, по мнению Общества, в том, что налоговая база по налогу на прибыль для Общества должна быть уменьшена на сумму уплаченного ИП Шаровой Т.П. по ставке 6% налога с дохода, полученного от аренды спорного имущества и на сумму НДС, полученную Обществом при продаже названного объекта недвижимости по договору купли-продажи от 20.06.2006.

При этом суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Согласно статье 3 НК РФ налоги и сборы должны иметь экономическое обоснование и не могут быть произвольными.

Пунктом 1 статьи 284 НК РФ налоговая ставка по налогу на прибыль установлена в размере 24%.

При исчислении суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет конкретным налогоплательщиком, действующим налоговым законодательством не предусмотрена возможность включения в состав расходов, уменьшающих налоговую базу, сумм налогов, исчисленных и уплаченных иным юридическим лицом либо индивидуальным предпринимателем, т.к. в силу статьи 45 НК РФ каждый налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить свою обязанность по уплате налогов.

Кроме того, применение для целей исчисления налога на прибыль налоговой ставки в размере 18% (24%-6%), о применении которой указывает в своей жалобе Общество, также не соответствует нормам НК РФ, поскольку при различных системах налогообложения существуют свои требования при определении налогоплательщиками своих конкретных налоговых обязательств.

Не может быть также признан обоснованным довод Общества об обязанности налогового органа уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на сумму НДС, полученную Обществом при продаже имущества по договору купли-продажи от 20.06.2006, т.к. включение такого рода сумм в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль положениями главы 25 НК РФ не предусмотрено.

Арбитражным апелляционным судом отклоняется довод налогоплательщика о нарушении судом первой инстанции части 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, т.к. отсутствие в решении суда первой инстанции полного перечисления всех доказательств, представленных сторонами в обоснование своих позиций по рассматриваемому спору, не свидетельствует об отсутствии как таковой в целом оценки приводимых Обществом как стороной по делу доказательств в обоснование своей позиции по спорной ситуации.

Таким образом, оснований для удовлетворения данного эпизода жалобы Общества у суда апелляционной инстанции также не имеется.

2.7. По ООО "Стройэкспорт".

Суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа о представлении Обществом по взаимоотношениям с ООО "Стройэкспорт" формального пакета документов, результатом которого явилось неправомерное уменьшение налогоплательщиком своих налоговых обязательств.

В соответствии со статьей 143 НК РФ Общество является плательщиком НДС.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Исходя из пункта 1 статьи 172 НК РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктами 1 и 2 статьи 169 НК РФ определено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

На основании статьи 246 НК РФ Общество является плательщиком налога на прибыль.

Статьей 247 НК РФ определено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе, таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно положениям пунктов 1 и 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

На основании пункта 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" и пункта 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденного Приказом Минфина России 29.07.1998 N 34н, обязательным является наличие в учетных документах таких реквизитов, как наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, их личных подписей с расшифровкой.

Таким образом, документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов и обоснованность учета понесенных расходов, должны содержать достоверную информацию о хозяйственных операциях, о поставщиках товаров (работ, услуг) и подтверждать реальность взаимоотношений налогоплательщика со своими контрагентами.

При этом налоговое законодательство исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики (пункт 7 статьи 3 НК РФ), в силу которой предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности, налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в представленных им документах, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (абзац третий пункта 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").

В случае непредставления налоговым органом доказательств нереальности совершения хозяйственной операции, вывод о том, что налогоплательщик-покупатель знал либо должен был знать о недостоверности этих сведений, надлежит делать по результатам совокупной оценки доказательств о фактических обстоятельствах выбора покупателем контрагента-продавца, заключения и исполнения сторонами договора, а также об иных обстоятельствах, указанных в пунктах 4 - 6 постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

В пункте 4 названного постановления разъяснено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно пунктам 5, 6 данного постановления о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учётом времени, места нахождения имущества или объёма материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведён в объёме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учёта; учёт для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учёт иных хозяйственных операций; создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчётов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Материалами дела подтверждается и установлено судом первой инстанции, что между Обществом и Дорожным комитетом Коми-Пермяцкого автономного округа (Заказчик) 05.07.2005 заключен государственный контракт N 1/05 на выполнение дорожных работ на объекте строительства: автомобильная дорога Кудымкар-Сыктывкар на участке Серебрянка-Усть-Черная (1-я очередь) км 0 - км 12 в Гайнском районе КПАО, в рамках исполнения которого Общество привлекало субподрядные организации: ООО "Дороги Весляны", ООО "Дорожник", ГОУП "ДРСУ N 3", ООО "Северные мосты". Указанные организации являются взаимозависимыми с Обществом организациями и обладают ресурсами для выполнения дорожно-строительных работ.

Вместе с тем, пунктом 2.4 государственного контракта предусмотрено, что при отсутствии согласования с заказчиком привлечения к выполнению работ субподрядных организаций, такие работы могут заказчиком не оплачиваться.

29.06.2009 составлен Акт рабочей комиссии о готовности законченной строительством автомобильной дороги для предъявления государственной приемочной комиссии (Обществом предъявлена к приемке в эксплуатацию законченная строительством автомобильная дорога Кудымкар-Сыктывкар на участке Серебрянка-Усть-Черная км 0 до 12 км (1-я очередь), в т.ч. мосты). Строительство осуществлялось генеральным подрядчиком, выполнившим весь комплекс работ и его субподрядными организациями ООО "Дороги Весляны", ООО "Керосдорстрой", ГОУП "ДРСУ N 3" - строительство автодороги и ООО "Северные мосты" - строительство мостов. В названном Акте указано решение рабочей комиссии: Автомобильную дорогу Кудымкар-Сыктывкар на участке Серебрянка-Усть-Черная км 0 до 12 км (1-я очередь) считать принятой от генерального подрядчика и готовой для предъявления государственной приемочной комиссии.

18.07.2006 в п. Серебрянка составлен Акт государственной приемочной комиссии о приемке законченной строительством автомобильной дороги (очереди, пускового комплекса) в эксплуатацию, аналогичный вышеуказанному, согласно которому решением рабочей комиссии автомобильную дорогу Кудымкар-Сыктывкар на участке Серебрянка-Усть-Черная км 0 до 12 км (1-я очередь) считать принятой от генерального подрядчика и готовой для предъявления государственной приемочной комиссии.

Кроме того, Обществом был заключен договор N 1/05-7с-2006 от 20.03.2006 с ООО "Стройэкспорт" на выполнение субподрядных работ. Налогоплательщиком также были представлены документы, относящиеся к исполнению названного договора, из анализа которых судом первой инстанции был сделан правильный вывод о совпадении дат по периоду выполнения работ в предъявленных Обществом документах заказчику с периодом выполнения работ субподрядными организациями: ООО "Дороги Весляны", ООО "Дорожник", ООО "Северные мосты".

Сумма в последнем счете-фактуре, выставленном Обществом в адрес заказчика, соответствует сумме, недопредъявленной заказчику до согласованного с заказчиком лимита финансирования на 2006 в размере 7 320 104 руб.

Период выполнения работ ООО "Стройэкспорт" (01.06.2006 по 31.07.2006) не соответствует периоду работ, за который Общество перепредъявляло документы заказчику, более того, согласно Акту государственной приемочной комиссии 18.07.2006 автомобильная дорога Кудымкар-Сыктывкар на участке Серебрянка-Усть-Черная (1-я очередь) км 1 - км 12 была принята в эксплуатацию, однако в документах по выполнению работ ООО "Стройэкспорт" указаны даты до 31.07.2006, при том, что доказательств необходимости проведения дополнительных работ после подписания Акта государственной приемочной комиссии Обществом в материалы дела не представлено.

Из материалов усматривается, что в отношении ООО "Стройэкспорт" Управлением был проведен ряд мероприятий налогового контроля, по результатам которого было установлено, ООО "Стройэкспорт" имеет признаки фирмы - "однодневки" (адрес "массовой" регистрации, "массовый" заявитель, "массовый" учредитель, "массовый" руководитель).

Также установлено, что ООО "Стройэкспорт" не являлось и не является собственником помещений, расположенных по адресу: 107078, г. Москва, ул.Н.Басманная, д. 18, стр. 1; арендатором либо иным пользователем указанных помещений ООО "Стройэкспорт" также не являлось, следовательно, сведения о юридическом адресе ООО "Стройэкспорт", указанные в представленных Обществом документах, недостоверны.

В ЕГРЮЛ ООО "Стройэкспорт" заявило основной вид деятельности - "прочая оптовая торговля" и 9 дополнительных видов деятельности, среди которых строительство не указано. Какой либо деятельности по обустройству, а тем более строительству дорог также не заявлялось.

Согласно федеральной базе данных ЕГРЮЛ, генеральным директором и учредителем ООО "Стройэкспорт" являлся Шлипотеев Алексей Андреевич, который как было установлено, после 2000 года до момента смерти (умер 26.05.2009) нигде не работал, злоупотреблял спиртными напитками, никогда не занимался предпринимательской деятельностью, учредителем и руководителем каких-либо организаций не являлся, передавал свой паспорт неизвестным лицам. Данные обстоятельства подтверждаются показаниями дочери последнего - Шлипотеевой И.А.

В порядке статьи 95 НК РФ была проведена почерковедческая экспертиза, по результатам которой (заключение эксперта N 66/10 от 15.11.2010) экспертом сделан вывод о том, что документы представленные Обществом по взаимоотношениям с ООО "Стройэкспорт", со стороны ООО "Стройэкспорт" от имени Шлипотеева А.А. подписаны не Шлипотеевым А.А., а иным лицом от его имени.

Из информации Управления ГИБДД ГУВД по г.Москве (письмо от 04.08.2010 N 45/13-3920) следует, что по данным базы "Автомобиль" ЦБД ЕИТС УГИБДД ГУВД по г. Москве, сведений о регистрации транспортных средств за ООО "Стройэкспорт" в подразделениях ГИБДД ГУВД по г.Москве не имеется.

Кроме этого, в отношении ООО "Стройэкспорт" из материалов дела усматривается следующее:

- по информации, представленной Управлением Государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники Министерства сельского хозяйства и продовольствия Московской области, за ООО "Стройэкспорт" регистрируемой органами гостехнадзора техники не зарегистрировано;

- письмом ГУО Пенсионного фонда РФ по г.Москве и Московской области от 30.06.2010 за N 09/26346 сообщило об отсутствии перечислений ООО "Стройэкспорт" страховых взносов с момента регистрации (28.12.2005) и не представлении сведений персонифицированного учета.

- анализ движения денежных средств по расчетному счету ООО "Стройэкспорт" N 40702810600020019179 в АКБ ОАО "Пробизнесбанк" показал, что за период с даты открытия счета 03.03.2006 и по 31.12.2007 расчеты производились так, что определить конкретно, за какие виды товаров (работ, услуг) ООО "Стройэкспорт" производило расчеты, не представляется возможным; перечисления на выплату заработной платы, налогов и сборов не производились (т.5, 12).

Лицензии на осуществление необходимых для Общества работ в целях исполнения государственного контракта ООО "Стройэкспорт" не имело, в то время как такой вид деятельности как строительство мостов и автодорог в 2006 году подлежал обязательному лицензированию.

Руководитель Общества должностных лиц (руководителя) ООО "Стройэкспорт", а также людей, которые выполняли строительные работы, не знает,

Общество на конец периода проверки перечислило на расчетный счет ООО "Стройэкспорт" 1 159 468 руб. На сумму 1 118 596,64 руб. произведен неденежный взаимозачет.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции поддерживает позицию суда первой инстанции о том, что представленные налоговым органом доказательства подтверждают нереальность сделок Общества с ООО "Стройэкспорт" и о формальном создании пакета документов с целью минимизации налоговых обязательств по НДС путем увеличения за счет "мнимых" затрат сумм налоговых вычетов по НДС и отнесения в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль стоимости спорных строительных работ, что свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Судом апелляционной инстанции отклоняется довод Общества о выполнении ООО "Стройэкспорт" укрепительных работ, отличных от работ других подрядных организаций, поскольку налогоплательщиком не указано, какие именно работы выполняло ООО "Стройэкспорт", и чем такие работы, оформленные от имени ООО "Стройэкспорт" отличаются от работ, выполненных иными субподрядчиками, при том, что в материалах дела содержится достаточно доказательств того, что работы, выполнение которых оформлено от имени ООО "Стройэкспорт", фактически были выполнены иными предприятиями.

Кроме того, приведенный выше довод Общества опровергается сведениями, содержащимися в смете, в которой в отношении работ, выполнение которых оформлено от имени ООО "Стройэкспорт" (укрепительные работы на участке с 0 по 12 км по позициям сметы с 75 по 83 и с 85 по 89), усматривается, что аналогичные работы выполняло ООО "Дорожник" (позиции сметы: с 75 по 79, с 81 по 83). Позиция сметы 80 "Перевозка грузов автомобилями-самосвалами" выполнялась самим Обществом.

Не принимается также судом апелляционной инстанции ссылка налогоплательщика на необходимость выполнения спорных работ для подготовки объекта к сдаче заказчику, т.к. материалами дела подтверждается, что все работы были выполнены иными субподрядными организациями - ГОУП "ДРСУ N 3" (с 0 по 1 км), ООО "Дороги Весляны" (с 1 по 6 км), 000 "Дорожник", ООО "Северные мосты" (строительство мостов). Заказчику выставлялась стоимость и предъявлялись работы, выполненные названными субподрядчиками и самим Обществом. Стоимость работ, оформленных от имени ООО "Стройэкспорт", заказчику не предъявлялась, что подтверждается актами выполненных работ и справок о стоимости выполненных работ (по формам КС-2 и КС-3), из которых следует, что в 2006 году субподрядными организациями выполнено укрепительных работ на сумму 23 003 016 руб., Обществом предъявлено заказчику - 25 259 639 руб., при том, что в своем учете Общества отразило работы от ООО "Стройэкспорт" на сумму 13 313 473 руб.

Судом апелляционной инстанции признается несостоятельным и противоречащим материалам дела довод Общества о недоказанности фиктивности сделки с ООО "Стройэкспорт", поскольку этот довод опровергается обстоятельствами, установленными в отношении создания и дальнейшего существования ООО "Стройэкспорт", как предприятия, реквизиты которого фактически были использованы Обществом для неправомерного уменьшения своих налоговых обязательств.

На основании изложенного данный довод жалобы Общества удовлетворению не подлежит.

2.8. По ООО "Дороги Коми".

Оценив представленные Управлением доказательства, суд первой инстанции пришел к выводу о фиктивности хозяйственных операций, связанных с заключением Обществом сделок с взаимозависимым лицом ООО "Дороги Коми", применяющим упрощенную систему налогообложения, с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем завышения расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, между ООО "Дороги Коми" и Обществом заключен договор от 01.08.2003 N 1-ДК, в соответствии с которым ООО "Дороги Коми" обязалось оказать маркетинговые услуги, услуги по техническому обслуживанию, информационные и консультационные услуги в области права, консультационные услуги по финансово-экономическому анализу предприятий, учреждений, организаций, услуги по ведению бухгалтерского учета Общества, услуги по организации кадровой работы Общества, услуги по экспертизе проектно-сметной документации для строительства различных объектов, услуги по проведению геодезических работ, услуги по проведению лабораторных анализов строительных материалов и конструкций (т.20, л.д.137-139).

В соответствии с пунктом 2.2.3 договора N 1-ДК Общество ("Заказчик") обязано ежемесячно принимать от ООО "Дороги Коми" ("Исполнитель") оказанные последним услуги, оформляя их приемо-сдаточным актом.

В соответствии с пунктом 2.1.5 данного договора "Исполнитель" обязан ежемесячно в последний рабочий день текущего месяца представлять "Заказчику" приемосдаточный акт оказанных "Исполнителем" "Заказчику" услуг и выставлять счет-фактуру к оплате за оказанные услуги.

По результатам выездной налоговой проверки и рассмотрения дела в суде первой инстанции было установлено, что единственным заказчиком ООО "Дороги Коми" являлось Общество, а сотрудники ООО "Дороги Коми" одновременно являлись также сотрудниками Общества, занимая при этом аналогичные должности.

В отношении ООО "Дороги Коми" из материалов дела усматривается следующее:

- основным участником ООО "Дороги Коми" был Шаров М.А. (доля участия - 72 %), который является также руководителем Общества, что в силу статьи 20 НК РФ свидетельствует о взаимозависимости названных лиц,

- ООО "Дороги Коми" располагалось по юридическому адресу Общества: г.Сыктывкар, ул. Куратова, 18,

- в проверяемом периоде деятельности Общества ООО "Дороги Коми" применяло упрощенную систему налогообложения.

В состав расходов для целей исчисления налога на прибыль Общество включило затраты в виде оплаты по договору N 1-ДК от 01.08.2003 в общей сумме 34 290 436,48 руб. (в т.ч. за 2006 - 18 789 683, 65 руб., за 2007 - 15 491 752,83 руб.), что отражено налогоплательщиком в оборотно-сальдовой ведомости по счету 26.

В качестве документов, подтверждающих выполнение услуг по договору от 01.08.2003 N 1-ДК Обществом представлены акты N00000035 от 31.03.2006, N00000036 от 30.06.2006, N00000037 от 30.09.2006, N00000038 от 31.12.2006, N00000001 от 31.03.2007, N00000004 от 31.12.2007, N00000002 от 30.06.2007, N00000003 от 30.09.2007.

В указанных актах в графе "наименование работы (услуги) отражено "услуги согласно договору 1-ДК от 01.08.2003, в количестве и единицах измерения - 3 месяца". Иной информации об оказанных услугах названные акты выполненных работ не содержат.

По сделке с ООО "Дороги Коми" Обществом представлены также счета-фактуры.

В данном случае суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что из предмета договора N 1-ДК от 01.08.2003 можно сделать вывод, что ООО "Дороги Коми" оказывало Обществу услуги, результат которых должен иметь какое-либо наглядное выражение в виде составленных документов, смет, графиков, бухгалтерской отчетности, заключений экспертиз и т.д.

Такого рода документов, а также иных документов, подтверждающих исполнение сторонами положений договора N 1-ДК от 01.08.2003, Обществом в материалы дела не представлено.

Свидетель Матвеев А.Н. пояснил, что при расчете стоимости оказанных ООО "Дороги Коми" услуг использовались сведения о затратах указанного контрагента за соответствующий период, увеличенных на минимальный процент рентабельности. При этом калькуляцию оказанных услуг к каждому акту ООО "Дороги Коми" не составляло.

При рассмотрении данного эпизода спора судом первой инстанции обоснованно было принято во внимание, что основная часть работников ООО "Дороги Коми" являлась работниками Общества по совместительству, занимала при этом аналогичные должности и выполняла аналогичные функции (должностные обязанности) непосредственно для Общества.

Так, например, главный бухгалтер Общества Матвеев А.Н. занимал аналогичную должность в ООО "Дороги Коми".

Также аналогичные должности в Обществе и в ООО "Дороги Коми" занимали:

- Васечко А.Н. (первый заместитель генерального директора),

- Шарова О.М. (заместитель генерального директора по экономике),

- Сухарев Е.Н. (начальник отдела кадров),

- Валиева А.Н. (менеджер по персоналу),

- Чистякова Л.П. (заместитель главного бухгалтера),

- Евстюничева Е.Ф. (бухгалтер),

- Исаков С.А. (начальник производственно-технического отдела),

- Свиридова В.В. (начальник центральной дорожно - строительной лаборатории),

- Бигун В.Г. (главный энергетик),

- Вишняков С.А. (начальник отдела материально-технического снабжения),

- Кунц Н.Я. (зав. складом).

При этом ни один из допрошенных работников Общества не подтвердил факта оказания спорных услуг, поэтому подлежит признанию несостоятельной ссылка налогоплательщика на статью 60.1 Трудового кодекса Российской Федерации в отношении осуществления трудовых функции работниками по совместительству (в свободное от основного места работы время).

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно согласился с позицией Управления об отсутствии у Общества надлежащего подтверждения реального исполнения спорных услуг, а также отсутствие экономической необходимости Общества в выполнении такого рода услуг.

Так, например, отчетность Общества подписана главным бухгалтером Общества Матвеевым А.Н., однако подтверждений того, что отчетность составлена Матвеевым А.Н. как работником ООО "Дороги Коми" в рамках договора N 1-ДК от 01.08.2003 и передана Обществу как результат выполнения обязанностей ООО "Дороги Коми" по названному договору, налогоплательщиком в материалы дела не представлено. В связи с изложенным отклоняется как несостоятельный довод Общества о противоречий выводов суда первой инстанции материалам дела.

Налогоплательщик настаивает, что актами выполненных работ подтверждается оказание Обществу спорных услуг и обращает внимание суда апелляционной инстанции на то, что в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации форма таких актов не предусмотрена.

Приведенный налогоплательщиком довод отклоняется арбитражным апелляционным судом, т.к. акты выполненных работ не содержат информацию о видах конкретно оказанных услуг в том или ином периоде, что не дает возможности установить период оказания услуги, идентифицировать саму оказанную Обществу услугу и определить ее стоимость в денежном выражении.

Представленные акты выполненных работ не содержат обязательные реквизиты, а именно: отсутствует указание на содержание хозяйственной операции и измерители хозяйственной операции в натуральном выражении, что не позволяет признать указанные первичные документы в качестве документов, составленных с соблюдением установленных к первичным документам требований (статья 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").

Кроме того, суд апелляционной инстанции считает, что сам факт наличия актов выполненных работ автоматически не свидетельствует и не является доказательством выполнения работ, поименованных в таких документах.

При рассмотрении довода Общества о наличии у него фактических затрат по исполнению договора с ООО "Дороги Коми", состоящих из фактических затрат на оплату труда работников (денежные средства поступали физическим лицам в качестве заработной платы), налоговых платежей от фонда оплаты труда, хозяйственных расходов с учетом минимального размера процента рентабельности суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что факт перечисления денежных средств на карточные счета работников ООО "Дороги Коми", которые одновременно являются работниками Общества, не свидетельствует об оплате Обществом услуг, оказанных ООО "Дороги Коми" в рамках договора N 1-ДК от 01.08.2003. Кроме того, суд апелляционной инстанции считает необходимым указать, что при решении вопроса о возможности уменьшения налоговой базы для целей исчисления налога на прибыль следует учитывать, что расходы на оплату труда и расходы, понесенные налогоплательщиком по исполнению договора гражданско-правового характера не являются аналогичными, т.к. в силу положений главы 25 НК РФ имеют разную правовую природу.

Кроме того, приведенный выше довод Общества фактически подтверждает сделанный судом первой инстанции вывод о формальности договора N 1-ДК от 01.08.2003, целью заключения которого является уменьшение Обществом своих налоговых обязательств при исчислении налога на прибыль.

Рассмотренный эпизод жалобы Общества также удовлетворению не подлежит.

2.9. Объекты недвижимости в г.Геленджик.

Суд первой инстанции поддержал выводы Управления о выполнении Обществом на объектах недвижимости в г.Геленджик строительно-монтажных работ для собственного потребления.

В соответствии со статьей 143 НК РФ Общество является плательщиком НДС.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления признается объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

Поскольку понятие "строительно-монтажные работы для собственного потребления" Налоговым кодексом Российской Федерации не определено, следует, руководствуясь статьей 11 НК РФ, согласно которой понятия гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Пунктом 18 Инструкции по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения о деятельности предприятия, утвержденной постановлением Госкомстата России от 24.12.2002 и пунктом 22 Порядка заполнения и представления формы федерального государственного статистического наблюдения N 1-П "Основные сведения о деятельности организаций" (утвержден постановлением Росстата от 16.12.2005 N 101) предусмотрено, что к строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом, относятся работы, выполняемые для собственных нужд собственными силами организаций, а также работы, выполненные подрядными организациями по собственному строительству.

Постановлением Госкомстата России от 31.12.2003 N 117 и постановлениями Федеральной службы государственной статистики от 03.11.2004 N 50, от 20.11.2006 N 69, от 17.01.2007 N 6, также предусмотрено, что к строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом, относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организаций, включая работы, для выполнения которых организация выделяет на стройку рабочих основной деятельности с выплатой им заработной платы по нарядам строительства, а также работы, выполненные подрядными организациями по собственному строительству (не в рамках договоров строительного подряда, а, например, при реконструкции административно-хозяйственного здания, строительстве собственной производственной базы и т.п.).

Из анализа приведенных норм права следует, что при осуществлении строительно-монтажных работ хозяйственным способом у налогоплательщика, являющегося одновременно заказчиком и исполнителем работ возникает объект налогообложения, предусмотренный подпунктом 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ в виде операций, связанных с выполнением налогоплательщиком строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Материалами дела подтверждается, что между Обществом и ОАО "Нефтегазстрой" заключен договор купли-продажи недвижимости от 18.10.2001, в соответствии с которым Общество приобрело незавершенные строительством жилые дома, расположенные по адресу: г.Геленджик, микрорайон "Чайка" ул.Ф.Рубахо стоимостью 1 231 320 руб.

В материалах дела имеется также договор подряда от 06.05.2005 N 1-СКГ/2005, заключенный с Шаровым М.А., по условиям которого Общество должно выполнить работы по строительству и последующей передаче заказчику (Шарову М.А.) комплекса из шести жилых домов коттеджного типа, расположенных по адресу: Краснодарский край, г.Геленджик, микрорайон "Чайка", улица Почтовая - угол улицы Ф.Рубахо.

В соответствии с договором от 06.05.2005 N 1-СКГ/2005 выполнение работ по строительству и отделке объектов, а также оформлению всех документов, связанных с правом собственности на объекты и земельные участки, сдаче их заказчику, осуществляется Заявителем за свой счет, своими силами и средствами в сроки с 01.12.2005 по 31.12.2009. По условиям договора стоимость выполненных работ определена в размере 31 097 508 руб.

Постановлением Главы г.Геленджик от 30.06.2004 N 852 и договором аренды земельного участка несельскохозяйственного назначения от 20.07.2004 N 4000000890 для завершения строительства жилых домов Обществу предоставлен в аренду сроком на 3 года земельный участок по улице Почтовой - угол улица Ф.Рубахо в микрорайоне "Чайка" г. Геленджик площадью 4232 кв.м.

Постановлением Главы администрации МО г.Геленджик от 11.07.2006 N 898 для Общества утвержден градостроительный план земельного участка.

Управлением архитектуры и градостроительства администрации муниципального образования г.Геленджик Обществу выдано разрешение от 19.07.2006 N 021-Ю, согласно которому ему разрешено строительство шести жилых домов.

Понесенные Обществом затраты в отношении названных выше объектов недвижимости составили 37 561 412,28 руб., что отражено в карточках счетов 08.3 и 20 ("Незавершенное строительство "Геленджик").

По результатам рассмотрения дела суд первой инстанции согласился с позицией Управления о том, что Обществом допущено занижении налоговой базы по НДС на стоимость строительно-монтажных работ, выполненных Обществом для собственных нужд.

Вместе с тем суд апелляционной инстанции считает, что при рассмотрении данного эпизода спора суду первой инстанции следовало принять во внимание следующее.

Как уже было указано выше, в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ в качестве выполняемых для собственного потребления строительно-монтажных работ подлежат квалификации те работы, в результате которых организацией создаются объекты, подлежащие использованию в ее собственной деятельности.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, применение которой является общеобязательным и подлежит применение при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел (постановление от 23.11.2010 N 3309/10) при строительстве объектов с целью их последующей продажи строительные работы не могут быть квалифицированы как выполняемые для собственного потребления, а объект обложения налогом на добавленную стоимость возникает при реализации построенного объекта. Если указанная цель строительства доказана, то не имеет правового значения, осуществлялось ли в период строительства его финансирование третьими лицами и были ли заключены соответствующие договоры, предполагающие отчуждение построенных объектов.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что Управлению в данном случае следовало доказать наличие оснований для применения подпункта 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ и для квалификации выполненных Обществом работ как выполненных им для собственного потребления.

Судом апелляционной инстанции принимается довод налогоплательщика о том, что представленные Управлением доказательства в обоснование произведенного доначисления НДС по строительству домов в г.Геленджик, не подтверждают наличие у Общества цели строительства таких домов именно для собственного потребления.

Арбитражным апелляционным судом принимается во внимание, что договор подряда от 06.05.2005 был заключен между Обществом и Шаровым М.А. еще до начала выполнения налогоплательщиком действий по созданию им обособленного подразделения в г.Геленджик, утверждения градостроительного плана, получения разрешения на строительство и начала непосредственно самих строительно-монтажных работ.

В качестве одного из доказательств своей позиции по рассматриваемому эпизоду Управлением представлена справка от 04.05.2011 N 883 о проведении исследования подписи Рогова А.Г. (до 11.05.2005 являлся директором Общества, подпись от имени которого имеется в договоре подряда от 06.05.2005, и который факт подписания данного документа отрицал). Однако в справке от 04.05.2011 N 883 не содержится однозначного и категоричного вывода о том, что Рогов А.Г. названный договор не подписывал).

При этом суд апелляционной инстанции критически относится к показаниям Рогова А.Г., т.к. он сообщил, что первоначально строительство объектов в г.Геленджик планировалось с целью создания базы отдыха для работников Общества, при том, что после мая 2005 он не обладал информацией о фактическом исполнении Обществом своих обязанностей по договору подряда.

Из материалов дела усматривается, что 22.12.2009 между Шаровым М.А. и Обществом заключен договор купли-продажи вышеназванных объектов недвижимости в г.Геленджик.

Как указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 11.07.2011 N 54 при рассмотрении споров, вытекающих из договоров, связанных с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства или реконструкции объектов недвижимости, судам следует устанавливать правовую природу соответствующих договоров и разрешать спор по правилам глав 30 ("Купля-продажа"), 37 ("Подряд"), 55 ("Простое товарищество") Гражданского Кодекса Российской Федерации.

Если не установлено иное, судам надлежит оценивать договоры, связанные с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства или реконструкции объектов недвижимости, как договоры купли-продажи будущей недвижимой вещи. При этом судам необходимо учитывать, что положения законодательства об инвестициях (в частности, статьи 5 Закона РСФСР "Об инвестиционной деятельности в РСФСР", статьи 6 Федерального закона "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений") не могут быть истолкованы в смысле наделения лиц, финансирующих строительство недвижимости, правом собственности (в том числе долевой собственности) на возводимое за их счет недвижимое имущество.

Право собственности на объекты недвижимости возникает у лиц, заключивших договор купли-продажи будущей недвижимой вещи (включая случаи, когда на такого рода договоры распространяется законодательство об инвестиционной деятельности), по правилам пункта 2 статьи 223 ГК РФ, то есть с момента государственной регистрации в ЕГРП этого права за покупателем.

В данном случае суд апелляционной инстанции учитывает, что регистрация Шаровым М.А. права собственности на спорные объекты недвижимости была произведена на основании договора купли-продажи от 22.12.2009 N 17, что автоматически не свидетельствует о первоначальном намерении налогоплательщика построить объекты недвижимости именно для собственных нужд.

Материалами дела подтверждается, что Шаров М.А. оплатил Обществу стоимость приобретенных объектов недвижимости в размере 70 800 000 руб. (с учетом НДС).

Доказательств неисполнения сторонами договора от 06.05.2005 Управлением в материалы дела не представлено, в связи с чем является необоснованным вывод суда первой инстанции об исполнении Обществом строительно-монтажных работ не в рамках названного договора подряда.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что поскольку Управлением не представлено доказательств для применения подпункта 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ и для квалификации спорных работ по строительству жилых домов как выполненных Обществом для собственного потребления, у суда первой инстанции не было оснований для отказа налогоплательщику в удовлетворении его требований. В связи с чем действия налогового органа по доначислению Обществу НДС в отношении работ, произведенных на объектах недвижимости, следует признать неправомерными.

С учетом изложенного данный эпизод жалобы Общества подлежит удовлетворению.

2.10. Отклонение судом первой инстанции представленных Обществом документов.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказывать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

При этом суд в силу требований части 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всесторонне, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Таким образом, суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своей позиции по делу, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 5 статьи 100 НК РФ.

При этом из материалов дела усматривается, что документы, которые были представлены Обществом в ходе рассмотрения судом спора, но не предоставлявшиеся им ранее, оценены судом первой инстанции в порядке статей 67, 68 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и приобщены судом первой инстанции к материалам дела, в связи с чем судом апелляционной инстанции отклоняется ссылка налогоплательщика на судебные акты Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и Конституционного Суда Российской Федерации.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает правильным вывод суда первой инстанции о том, что с учетом времени, прошедшего с момента начала и до окончания выездной налоговой проверки, времени предоставления дополнительных материалов, невозможностью с достоверностью в настоящий момент определить, когда именно были изготовлены данные документы, то есть удостовериться в достаточной степени в их подлинности (независимо от того, что часть документов представлены в подлинниках), представленные Обществом в суд первой инстанции документы (за исключением доводов налогоплательщика, изложенных в письменном виде) являются недопустимыми доказательствами (статья 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

На основании вышеизложенного арбитражный апелляционный суд считает, что Арбитражным судом Республики Коми при принятии решения от 08.10.2011 судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, а сделанные выводы не соответствуют фактическим обстоятельствам по делу, что в силу положений пункта 3 части 1 и пункта 4 части 2 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для частичной отмены решения суда от 08.10.2011 и принятия по делу нового решения.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

При обращении с апелляционной жалобой Обществом по платежному поручению от 03.11.2011 N 671 была уплачена государственная пошлина в размере 1000 руб.

По решению суда от 08.10.2011 с Управления в пользу Общества были взысканы судебные расходы в виде уплаченной госпошлины в размере 4000 руб.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны по делу.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 2 статьи 269, пунктами 3 и 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми удовлетворить.

Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью производственно-строительное объединение "Труддорстройпром" удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Республики Коми от 08.10.2011 по делу N А29-10484/2010 частично отменить и принять по делу новый судебный акт, изложив его резолютивную часть в следующей редакции:

Заявленные обществом с ограниченной ответственностью производственно-строительное объединение "Труддорстройпром" (ИНН: 1101024183, ОГРН: 1021100513609) требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 18.11.2010 N 09-20/10 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 5 414 786 рублей, в том числе, за 2006 год - 1 838 339 рублей, за 2007 год - 3 576 447 рублей и соответствующих данной сумме налога пеней;

- доначисления налога на имущество организаций за 2006-2007 годы в сумме 331 636 рублей;

- доначисления пени за неполную уплату налога на имущество организаций в сумме 120 217 рублей,

как не соответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

В удовлетворении остальной части заявленных обществом с ограниченной ответственностью производственно-строительное объединение "Труддорстройпром" требований отказать.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми в пользу общества с ограниченной ответственностью производственно-строительное объединение "Труддорстройпром" в возмещение судебных расходов по уплате государственной пошлины, понесенных при рассмотрении дела в суде первой инстанции в сумме 4 000 (четыре тысячи) рублей, при рассмотрении апелляционной жалобы в сумме 1 000 (одна тысяча) рублей.

Арбитражному суду Республики Коми выдать исполнительные листы.

В остальной части решение Арбитражного суда Республики Коми от 08.10.2011 по делу N А29-10484/2010 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью производственно- строительное объединение "Труддорстройпром" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

Г.Г. Ившина Л.И. Черных