Налоговый учет в строительных организациях, применяющих упрощенную систему налогообложения (А.Н. Азиев, "Все для бухгалтера", N 17, сентябрь 2007 г.)

Налоговый учет в строительных организациях,
применяющих упрощенную систему налогообложения

В настоящее время бухгалтерский и налоговый учет представляют собой две самостоятельно существующие системы, преследующие различные интересы и цели, имеющие собственную законодательную базу, отношения внутри которых регулируются различными законодательными органами.

Уплата единого налога заменяет уплату строительными организациями некоторых налогов. Перечень налогов, уплату которых заменяет уплата единого налога, закрыт. Кроме того, на уплату иных налогов прямо указывает текст пп. 2 и З ст. 346.11 гл. 26.2 Налогового кодекса РФ [3].

Организации уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и на социальное страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний.

Налогоплательщикам, перешедшим на упрощенную систему налогообложения, следует решить два основных вопроса:

- каким образом организовать ведение налогового учета;

- целесообразно ли воспользоваться предоставленным правом и не вести бухгалтерский учет.

Общий порядок налогового учета доходов от реализации установлен в ст. 316 НК РФ. Правила налогового учета при совершении отдельных видов операций (сделок), которые должны соблюдать налогоплательщики, применяющие УСН, установлены в следующих статьях гл. 25 НК РФ:

- 254 "Материальные расходы";

- 255 "Расходы на оплату труда";

- 263 "Расходы на обязательное и добровольное страхование имущества";

- 264 "Прочие расходы, связанные с производством и реализацией";

- 268 "Особенности определения расходов при реализации товаров";

- 269 "Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам".

Согласно ст. 346.24 НК РФ плательщики единого налога обязаны вести налоговый учет показателей своей хозяйственной деятельности в книге учета доходов и расходов [3], поэтому организация, применяющая упрощенную систему налогообложения , не должна разрабатывать учетную политику, вести традиционный бухгалтерский учет и составлять отчетность.

В то же время указанные организации не освобождаются от обязанности ведения кассовых операций в соответствии с Порядком ведения кассовых операций в РФ; учета основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством РФ о бухгалтерском учете. За организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, сохраняется порядок представления статистической отчетности, в том числе учет средней численности работников в соответствии с Инструкцией по заполнению сведений о численности работников и использовании рабочего времени. Кроме того, гл. 26.2 НК РФ определено, что применение упрощенной системы налогообложения не освобождает организации от исполнения обязанностей налогового агента, предусмотренных НК РФ.

В связи с этим вопрос, следует ли строительной организации, перешедшей на упрощенную систему налогообложения, формировать и раскрывать (утверждать приказом руководителя) учетную политику для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения, является спорным.

Автор считает, что разработка учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета необходима, так как в течение очередного отчетного периода организация может потерять право на использование данного специального налогового режима. При этом налоговый и бухгалтерский учет должен быть восстановлен с начала того периода, в котором организация утратила право на применение упрощенной системы налогообложения.

В учетной политике строительных организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, должны быть отражены следующие элементы:

- выбор объекта налогообложения (доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов);

- сумма доходов, полученная в предыдущем году (за девять месяцев и за год в целом), которая должна быть подтверждена выпиской (или копией) соответствующих первичных документов и отражается в подтверждение права на использование УСН;

- порядок ведения кассовых операций - прием и выдача наличных денег, сроки выплат, система материальной ответственности;

- сведения о численности работников за прошедший налоговый период и порядок ее расчета в каждом отчетном периоде (если средняя численность превысит 100 человек, организация утратит право на использование УСН с начала того квартала, в котором произошло превышение предельной численности работающих);

- размер остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов (амортизируемого имущества - в соответствии с гл. 25 НК РФ);

- порядок признания процентов, уплачиваемых за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов);

- порядок учета расходов, принимаемых для целей налогообложения;

- порядок списания на расходы сумм стоимости объектов основных средств и нематериальных активов, приобретенных до перехода на упрощенную систему налогообложения;

- порядок переноса на следующие налоговые периоды убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял упрощенную систему налогообложения и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Размер переносимого убытка не может уменьшать налоговую базу более чем на 30%. При этом оставшаяся часть убытка может быть перенесена на следующие налоговые периоды, но не более чем на 10 налоговых периодов. Расчет сумм убытка, подлежащего переносу на следующий налоговый период, также целесообразно оформить в качестве отдельного приложения к учетной политике [1].

Учет доходов и расходов в налоговом учете при упрощенной системе налогообложения ведется кассовым методом. Согласно ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 все доходы и расходы в бухгалтерском учете отражаются методом начисления [5, 6].

В связи с этим автор считает целесообразным для строительных организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, использовать разработанную Л. Жигуновой методику организации налогового учета [2].

Л. Жигунова предлагает ввести в План счетов организации дополнительные субсчета к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (например, субсчета 5 "Отложенный доход" и 6 "Отложенный расход").

При использовании указанных субсчетов хозяйственные операции в налоговом учете строительных организаций, являющихся плательщиками единого налога, отражаются следующим образом (на примере материальных расходов и расходов на оплату труда с отчислениями на социальные нужды):

1) расходы:

а) материальные расходы:

- оприходованы материалы:

Д-т сч. 10 "Материалы"

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";

- списаны израсходованные материалы:

Д-т сч. 76, субсчет 6 "Отложенный расход"

К-т сч. 10 "Материалы";

- оплачено поставщикам за материалы:

Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

К-т сч. 51 "Расчетные счета";

- отражены расходы, учитываемые при расчете налогооблагаемой базы по единому налогу:

Д-т сч. 20 "Основное производство"

К-т сч. 76, субсчет 6 "Отложенный расход";

б) расходы на оплату труда:

- начислена заработная плата:

Д-т сч. 76, субсчет 6 "Отложенный расход"

К-т сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда";

- начислены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний:

Д-т сч. 76, субсчет 6 "Отложенный расход"

К-т сч. 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению";

- выплачена заработная плата работникам организации:

Д-т сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

К-т сч. 50 "Касса";

- отражены расходы по заработной плате, учитываемые при расчете налогооблагаемой базы по единому налогу:

Д-т сч. 20 "Основное производство"

К-т сч. 76, субсчет 6 "Отложенный расход";

- перечислены средства в Пенсионный фонд и в Фонд социального страхования РФ:

Д-т сч. 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"

К-т сч. 51 "Расчетные счета";

- отражены расходы по страховым взносам, учитываемые при расчете налогооблагаемой базы по единому налогу:

Д-т сч. 20 "Основное производство"

К-т сч. 76, субсчет 6 "Отложенный расход" и т.д. В конце месяца списание расходов организации отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж"

К-т сч. 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы";

2) доходы:

- отгрузка, выполнение работ, оказание услуг:

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

К-т сч. 76, субсчет 5 "Отложенный доход";

- оплата покупателем (заказчиком) принятых работ, услуг:

Д-т сч. 51 "Расчетные счета"

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками";

Д-т сч. 76, субсчет "Отложенный доход"

К-т сч. 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка".

Таким образом, в бухгалтерском учете строительных организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, будут отражены все хозяйственные операции, которые имели место независимо от факта оплаты.

На счете 90 "Продажи" формируется информация, необходимая для расчета и уплаты единого налога.

Литература

1. Васильева В.Н. Учетная политика организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения // Консультант бухгалтера. - 2005. - N 11.

2. Жигунова Л. Учет в организациях, применяющих упрощенную систему налогообложения // Финансовая газета. Региональный выпуск. - 2006. - N 22.

3. Налоговый кодекс РФ: Федеральный закон от 31.07.1998 N 146-ФЗ.

4. О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ.

5. Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99: приказ Минфина России от 06.05.1999 N 32н.

6. Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99: приказ Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

А.Н. Азиев,

Кубанский государственный аграрный университет

"Все для бухгалтера", N 17, сентябрь 2007 г.