Налоговая оптимизация от налоговиков (Н.В. Воронов, "Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, сентябрь-октябрь 2007 г.)

Налоговая оптимизация от налоговиков

В пункте 3 Письма ФНС РФ от 19.05.2007 N 02-0-01/273@ чиновники рассмотрели вопрос о порядке использования налогового вычета на платежи на ОПС налогоплательщиками, применяющими УСНО. Рассмотрим его подробнее.

По мнению налоговиков, сумма исчисленного налога должна уменьшаться налогоплательщиками на страховые взносы на ОПС, фактически уплаченные в пределах исчисленных сумм. При этом суммы должны быть уплачены и начислены на дату представления деклараций по налогу. Однако что делать налогоплательщику, если страховые платежи внесены после подачи декларации?

Налоговики допускают два равнозначных варианта решения данного вопроса:

1) заявить суммы к вычету в следующем периоде (в котором фактически произведена уплата);

2) представить уточненные декларации за истекший период, то есть заявить суммы к вычету в том налоговом периоде, за который они начислены.

Схожего мнения придерживается и Минфин в письмах от 10.07.06 N 03-11-05/174, от 31.08.06 N 03-11-04/3/398. Несомненно, данные разъяснения на руку налогоплательщикам, так как они позволяют использовать его в целях налоговой оптимизации. Его суть заключается в том, что налогоплательщик не обязан придерживаться одного и того же принципа при заявлении налогового вычета в разных периодах. Например, в одном случае уплаченные с опозданием платежи на ОПС можно заявить к вычету путем уточнения уже поданной декларации, а в другом - заявить вычет по истечении текущего периода, в котором была произведена уплата. Основная цель такого "лавирования" - получить максимально возможный вычет из расчета установленного 50%-ного ограничения.

Вместе с тем следует отметить, что исходя из положений ст. 346.21 НК РФ, по мнению автора, единственно правильным является второй вариант (подача уточненных деклараций). Формулировка "уплаченные в пределах исчисленных сумм" предусматривает одновременное соблюдение двух условий - платежи должны быть и исчислены, и уплачены за соответствующий период.

Данный подход также совпадает с мнением судей КС РФ о порядке применения норм ст. 346.32 НК РФ, изложенным в Определении от 08.04.2004 N 92-О: возможность уменьшения суммы единого налога, исчисленного за налоговый период, связывается законодателем не с периодом, в котором фактически уплачены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, а с периодом, за который эти взносы исчисляются и уплачиваются. Отметим, что данный документ регламентирует порядок обложения ЕНВД, однако им могут воспользоваться и "упрощенцы", так как в ст. 346.21 и 346.32 НК РФ в части налогового вычета законодателем использована одна и та же формулировка.

Более того, несмотря на столь либеральную позицию чиновников (правомерность двух вышеназванных вариантов применения налоговых вычетов в отношении платежей на ОПС), по мнению автора, правильнее будет выбрать единый подход к порядку формирования сумм, заявляемых к вычету. Можно смело утверждать, что постоянно изменяемый порядок формирования налогового вычета вряд ли понравится налоговым инспекторам при проверках.

Н.В. Воронов,

эксперт журнала "ИП: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, сентябрь-октябрь 2007 г.