О планировании ВНП (С.Н. Кудряшов, "Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, сентябрь-октябрь 2007 г.)

О планировании ВНП

Выездные налоговые проверки как средство налогового контроля по популярности занимают второе место после камеральных, однако по результативности на одну налоговую проверку, без сомнения, занимают лидирующие позиции, именно поэтому им уделяется особое внимание. Совершенствование налогового администрирования в последнее время становится одной из важных задач контролирующих органов. Так, Приказом от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ ФНС утвердила концепцию системы планирования выездных налоговых проверок.

Данный приказ, в отличие от предыдущих документов такого рода (регламентирующих порядок планирования ВНП), не содержит грифа "ДСП", а доступен, как говорится, широкой публике. Ранее планирование ВНП являлось сугубо внутренней, конфиденциальной процедурой налоговых органов.

Основной целью разработанной концепции налоговики называют создание единой, открытой и понятной для налогоплательщиков системы планирования ВНП. Также чиновники рассчитывают на увеличение собираемости налогов в бюджет и сокращение количества налогоплательщиков, функционирующих в "теневом" секторе экономики.

При отборе кандидатов для ВНП должен проводиться всесторонний анализ финансово-экономических показателей деятельности налогоплательщика на основе информации, поступившей налоговым органам из внутренних*(1) и внешних*(2) источников. В частности, анализу подвергаются:

суммы исчисленных налогов в динамике*(3);

суммы уплаченных платежей по каждому виду налогов в динамике*(4);

показатели налоговой и (или) бухгалтерской отчетности налогоплательщиков*(5);

факторы и причины, влияющие на формирование налоговой базы.

Также вероятность попасть под недремлющее налоговое око возрастает у тех налогоплательщиков, которые были замечены в схемах ухода от уплаты налогов или оптимизации налогообложения предпринимательской деятельности.

Вместе с тем чиновники предлагают налогоплательщикам систематически самостоятельно оценивать налоговые риски по результатам финансово-хозяйственной деятельности и своевременно, в добровольном порядке уточнять свои налоговые обязательства. Для этого в концепции системы планирования ВНП приведены 11 критериев оценки рисков.

Следует отметить, что такие критерии, как степень налоговой нагрузки, размер заработной платы и уровень рентабельности взаимосвязаны со среднеотраслевыми значениями. В соответствии с п. 2 Приказа ФНС РФ N ММ-3-06/333@ налоговики должны ежегодно определять среднеотраслевые показатели, характеризующие финансово-хозяйственную деятельность налогоплательщиков и учитываемые при разработке критериев оценки рисков налогоплательщиков. Данную информацию налоговики с опозданием на два дня разместили на официальном сайте ФНС (www.nalog.ru). Напомним, в соответствии с п. 4 данного приказа общедоступные критерии оценки рисков налогоплательщиков чиновники должны были разместить на своем сайте до 25.06.2007.

Итак, перечислим данные критерии.

1. Недостаточный уровень налоговой нагрузки. По мнению автора, этот критерий является основным. Другими словами, в первую очередь в план проверки попадут те индивидуальные предприниматели, налоговая нагрузка которых ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности). Так, для налогоплательщиков, осуществляющих предпринимательскую деятельность в сфере оптовой и розничной торговли; ремонта автотранспортных средств, мотоциклов, бытовых изделий и предметов личного пользования, данный показатель составил 3,8%, а для хозяйствующих субъектов, чья деятельность связана с гостиничным и ресторанным бизнесом, налоговая нагрузка в среднем по отрасли - 10,7%.

Пример.

Индивидуальный предприниматель, осуществляющий деятельность в сфере оптовой торговли, по итогам 2007 г. перечислил в бюджет налоговые платежи Выручка предпринимателя за данный период составила 12 млн. руб.

Налоговая нагрузка индивидуального предпринимателя в 2007 году равна 2,9% (350 000 руб. / 12 млн. руб. х 100). Среднеотраслевые показатели в данной отрасли - 3,8% (> 2,9%), следовательно, индивидуальному предпринимателю грозит налоговая проверка.

2. Постоянная убыточность предпринимательской деятельности. Отражение в налоговой отчетности убытков в течение двух и более календарных лет.

3. Высокая доля налоговых вычетов. Отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период.

По мнению чиновников, в поле зрения попадут те налогоплательщики, у которых доля вычетов по НДС от суммы начисленного с налоговой базы налога равна либо превышает 89% за 12 месяцев.

Следует отметить, что поблажек нет ни для кого, даже для экспортеров, хотя у них доля вычетов довольно часто превышает исчисленный налог. Выходит, что данная категория налогоплательщиков попадает в число тех, у кого вероятность проведения выездной налоговой проверки очень высока. Однако при этом следует учитывать п. 5 ст. 89 НК РФ, в соответствии с которым налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период, за исключением случаев, когда руководитель ФНС принимает соответствующее решение, но на практике такие ситуации довольно редки.

4. Расходы преобладают над доходами. Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг). Критерий применим преимущественно к организациям.

5. Низкий уровень заработной платы. Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте РФ.

6. Неправомерное применение налоговых спецрежимов. Неоднократное приближение (менее 5%) к предельному значению установленных Налоговым кодексом показателей, предоставляющих право налогоплательщикам применять специальные налоговые режимы (два и более раза в течение календарного года). В частности, к таким показателям индивидуальных предпринимателей относятся:

1) по налоговому спецрежиму в виде ЕСХН - доля дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг), определяемая по итогам налогового периода, составляет не менее 70%;

2) по УСНО:

средняя численность работников за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, составляет не более 100 человек;

предельный размер доходов, определяемый по итогам отчетного (налогового) периода в соответствии со ст. 346.15 НК РФ, составляет не более 24,8 млн. руб.;

3) по налоговому спецрежиму в виде ЕНВД:

площадь торгового зала магазина или павильона (зала обслуживания посетителей) по каждому объекту организации розничной торговли (общественного питания) составляет не более 150 кв. м;

количество имеющихся на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) автотранспортных средств, предназначенных для оказания автотранспортных услуг, составляет не более 20 единиц;

общая площадь спальных помещений в каждом объекте, используемом для оказания услуг по временному размещению и проживанию, не более 500 кв. м.

7. Баланс доходной и расходной частей предпринимателя. Отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год.

По мнению чиновников, вероятность попасть в план выездных налоговых проверок у предпринимателя увеличивается, если доля профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных ст. 221 НК РФ, в общей сумме доходов превышает 83%.

Возникает вопрос с применением данного критерия на практике, так как в список подозреваемых попало большинство налогоплательщиков. Такое количество индивидуальных предпринимателей налоговики просто не смогут проверить.

8. Длинная цепочка контрагентов. Построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками ("цепочки контрагентов") без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели).

По мнению налоговиков, при оценке данного критерия необходимо проанализировать получение хозяйствующим субъектом необоснованной налоговой выгоды или возможность ее получения, в том числе по обстоятельствам, указанным в Постановлении ВАС РФ N 53*(6).

9. Отказ от дачи пояснений. Непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности.

10. Частая "миграция" по инспекциям. Неоднократное (два и более) снятие с учета с момента государственной регистрации и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения. Следует учесть, что данный критерий применим преимущественно к организациям, однако постоянная смена места прописки индивидуального предпринимателя, а соответственно, и места постановки на учет, по мнению автора, вряд ли понравится налоговикам.

11. Отклонение уровня рентабельности от средних показателей. Значительное (на 10% и более) отклонение уровня рентабельности по данным учета от уровня рентабельности для соответствующей сферы деятельности по данным статистики. Этот критерий применим преимущественно к организациям.

Приведенный перечень "подозрительных" признаков составлен в результате обобщения контролирующими органами практики проведения ВНП и работы специальных комиссий.

К сведению: несоответствие показателей налогоплательщика среднеотраслевым значениям может послужить лишь поводом для включения данного налогоплательщика в план ВНП. Пересматривать налоговые обязательства налогоплательщика расчетным методом в данном случае налоговики не вправе, так как это не предусмотрено нормами налогового законодательства, а именно п. 1 ст. 31 НК РФ.

По мнению налоговых органов, законопослушные налогоплательщики, взявшие на вооружение данную концепцию, окажутся в более выгодном положении, так как вероятность проведения ВНП у последних, при условии исполнения обязательств перед бюджетом, практически равна нулю. Это утверждение, по мнению автора, довольно спорное, так как налоговики, преследуя фискальные интересы, при желании придут с ВНП, а найти предлог для ее проведения - дело техники. В любом случае чиновники с помощью данного документа приподняли завесу над внутренними регламентами налогового администрирования, а это уже шаг навстречу налогоплательщикам.

С.Н. Кудряшов,

редактор журнала ИП: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, сентябрь-октябрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Информация, полученная налоговиками самостоятельно в процессе выполнения возложенных на них обязанностей.

*(2) Информация, полученная в рамках соглашений с другими контролирующими и правоохранительными органами.

*(3) Данный анализ позволяет чиновникам выявить налогоплательщиков, у которых уменьшаются суммы начисленных налоговых платежей.

*(4) Цель - контроль за полнотой и своевременностью перечисления налоговых платежей.

*(5) С помощью такого анализа можно определить значительные отклонения показателей текущего периода от аналогичных показателей за предыдущие периоды или же отклонения от среднестатистических показателей отчетности аналогичных хозяйствующих субъектов за определенный промежуток времени, а также выявить противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, и (или) несоответствие информации, которой располагает налоговый орган.

*(6) Постановление ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".