Расчеты с использованием пластиковых карт (Н.В. Лебедева, "Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2007 г.)

Расчеты с использованием пластиковых карт

Платежные карты как средство безналичного расчета применяются за рубежом уже длительное время. Постепенно этот опыт перенимается и Россией. Необходимость освоения новых технологий вызвана многими причинами: это и жесткая конкуренция в сфере торговли, и неуклонный рост количества обладателей банковских карт. Преимущества применения "пластика" в торговле очевидны: повышается конкурентоспособность предприятия, увеличиваются обороты, так как клиенты не ограничены имеющимися наличными средствами; можно не опасаться фальшивых банкнот и сэкономить на инкассации наличности и др. Государство в борьбе за уменьшение оборота наличных денежных средств также предпринимает попытки стимулировать развитие данного вида расчета.

В статье мы расскажем о том, на каких принципах строятся взаимоотношения торговой организации с банком и покупателем, какое оборудование применяется, а также рассмотрим порядок оформления, бухгалтерский учет и налогообложение операций по расчетам с помощью пластиковых карт.

Государство - "за"!

Государство заинтересовано в развитии безналичных платежей и объясняет это увеличением "прозрачности" денежных расчетов и необходимостью снижения затрат на производство денег (приводятся данные, что на производство одной копейки тратится 20 коп.). Весной 2006 года депутаты выступили с инициативой обязать все предприятия торговли с месячным оборотом свыше 20 тысяч долларов США устанавливать в своих магазинах терминалы для принятия платежей по пластиковым картам, а уклоняющихся предложили штрафовать. Данная инициатива не получила своего развития, но попытки увеличить объемы безналичных платежей предпринимаются и в этом году. К счастью, способы уже не такие "жесткие". В Государственную думу 31 мая 2007 года на рассмотрение внесен Законопроект N 437731-4*(1), в соответствии с которым предложено субъектам РФ предоставить право на установление размера среднемесячного оборота предприятий торговли, превышение которого повлечет за собой обязанность принимать к оплате платежные карты, а также определить категории предприятий (на основании списка критериев, одобренных Правительством РФ), на которые не будет распространяться эта обязанность. Кроме того, согласно данному законопроекту субъектам РФ можно будет понижать ставку по налогу на прибыль до 12,5%. Предположительно, данный проект будет интересен в основном крупным торговцам, так как предприятиям, уплачивающим ЕНВД, пользы от такой льготы не будет. Планируется ввести его в действие с 2008 года. Какова перспектива у данной инициативы и что она принесет предприятиям - покажет время.

Приняли решение. Куда обратиться?

Если торговое предприятие разрешило покупателям рассчитываться за товар с помощью пластиковых карт, ему необходимо обратиться в банк. Анализ банковских предложений по данной услуге показывает, что практически все банки предлагают (причем бесплатно):

- установку на территории предприятия необходимого оборудования;

- обучение сотрудников правилам обслуживания держателей карт и оформления операций с использованием карт;

- расходные материалы на оборудование;

- инкассацию платежных документов;

- консультации в случае возникновения затруднений при оформлении операций оплаты по картам и др.

Это очень выгодные условия, ведь самое главное - не придется тратиться на дорогое оборудование и обучение персонала. Однако это не означает, что остальные условия оказания услуги банками одинаковы. Так, может различаться:

- срок, в течение которого вам установят оборудование (он может варьироваться от трех дней до трех недель);

- срок перечисления денежных средств: на следующий день, в течение двух дней, от двух до четырех дней;

- размер комиссионного вознаграждения (устанавливается индивидуально с каждым предприятием в зависимости от оборотов, как правило, максимальный размер составляет 2,5% от суммы операции).

Выбрав банк, заключаем с ним договор, в котором прописываются все необходимые условия. Кроме всего перечисленного, предприятие определяет, какое оборудование оно будет использовать для проведения платежей. Существуют два вида такого оборудования: импринтер и электронный терминал (POS-терминал). Импринтер - механическое устройство, предназначенное для получения оттиска рельефной информации с карты на специальном чеке оплаты по карте - слипе. Расчеты с его помощью технически сложнее и немного дольше, чем с POS-терминалом, с банком приходится созваниваться по телефону, и принимает он к оплате не все пластиковые карты.

Электронный терминал размером с телефонный аппарат, работает в режиме передачи данных в электронном виде в банковскую систему. Он позволяет принимать к оплате все типы международных карт. Для данного терминала нужна свободная телефонная линия, так как связь с банком происходит автоматически без участия кассира.

Незнакомые названия, неизвестные устройства. Однако теряться не стоит, специалисты банка в зависимости от индивидуальных особенностей предприятия, технических возможностей, технологии организации продаж порекомендуют то оборудование, которое соответствует именно вам.

Операции, совершаемые с использованием пластиковых карт, регулируются законодательством. Основным документом является Положение об эмиссии банковских карт*(2) (далее - Положение). Согласно п. 1.9 Положения расчеты кредитной организации (эквайрер) с предприятиями торговли (оказывающими услуги) по операциям, совершаемым с использованием платежных карт, называются эквайринг.

Оформляем "пластиковые" операции

Общий порядок эквайринга можно представить таким образом:

1) покупатель предъявляет карту к оплате;

2) организация обращается в банк за подтверждением платежеспособности карты (авторизация карты);

3) банк дает разрешение на проведение операции;

4) организация снимает с карты денежные средства за купленный товар;

5) фирма представляет в банк отчет;

6) банк получает денежные средства от банка - держателя пластиковой карты и перечисляет их предприятию за вычетом своих комиссионных.

Для торгового предприятия, получившего к оплате карту, важно убедиться, что человек, предъявивший ее, является истинным владельцем, и выяснить, что на карте имеется достаточное для оплаты количество денежных средств. Первое можно определить с помощью карты, так как все они имеют ряд признаков, позволяющих установить личность владельцев (сверив имеющиеся данные с удостоверением личности), в том числе и образец подписи владельца, которую тот поставил при оформлении данного платежного средства в банке. Порядок дальнейших действий предприятия зависит от используемого оборудования*(3).

Импринтер	POS-терминал
Для проверки платежеспособности карты
Кассир связывается с банком по телефону с целью получения разрешения на проведение операции В свою очередь, банк соединяется через платежную систему с банком, выпустившим карту, и получает его разрешение	Карта помещается в специальное устройство терминала, который считывает информацию с магнитной полосы карты и проверяет ее платежеспособность
Снимаются с карты деньги и выдаются покупателю на подпись*(3)
Три экземпляра слипа; для удобства и исключения ошибок они бывают разноцветными	Два экземпляра чека
В конце рабочего дня в банк передается информация о проведенных с использованием пластиковых карт операциях
Составляется реестр платежей, который вместе со вторыми экземплярами слипов инкассируется в банк	Отправляется электронный журнал (без инкассации чеков)

На слипе (чеке) должны быть все необходимые реквизиты, предусмотренные п. 3.3 Положения:

- идентификатор банкомата, электронного терминала или другого технического средства, предназначенного для совершения операций с использованием платежных карт;

- вид операции;

- дата ее совершения;

- сумма операции;

- валюта операции;

- сумма комиссии (если имеет место);

- код авторизации;

- реквизиты платежной карты.

Документы, отправляемые в банк, согласно п. 2.9 Положения являются основанием для отражения сумм в бухгалтерском учете банка и организации и для проведения расчетов. В отношении сроков в названном пункте говорится, что списание или зачисление денежных средств по операциям, совершаемым с использованием платежных карт, осуществляется не позднее рабочего дня, следующего за днем поступления в кредитную организацию реестра платежей или электронного журнала.

Банк обрабатывает полученную информацию и после того, как будут произведены все межбанковские расчеты, переводит деньги предприятию. Совсем необязательно открывать в банке, с которым заключен договор эквайринга, счет: деньги перечислят на тот счет, который был указан в договоре.

Кроме слипа (чека), на основании п. 1 ст. 2 и ст. 5 Закона о ККТ*(4) предприятие обязано выдать покупателю еще и кассовый чек. Чеки по этим операциям пробиваются на отдельную секцию, где фиксируются только безналичные продажи (разд. 5 Типовых правил эксплуатации контрольно-кассовых машин*(5)). Так как деньги поступают на расчетный счет, а не в кассу предприятия, в приходный ордер эти суммы не включаются (п. 22 Порядка ведения кассовых операций*(6)), однако обязательно отражаются в Журнале кассира-операциониста (форма N КМ-4, утвержденная Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132). От порядка оформления расчетов с использованием пластиковых карт перейдем к особенностям их бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет

Выручка за товар, оплаченный с помощью пластиковой карты, поступает уже за минусом комиссионных банка. Вместе с тем она принимается к учету в полной сумме дебиторской задолженности (п. 6.2 ПБУ 9/99*(7)) и отражается по кредиту субсчета 90-1 "Выручка" в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (Инструкция по применению Плана счетов*(8)). Ведь данная выручка, как и выручка от продажи за наличный расчет (безналичный, в кредит), является доходом по обычному виду деятельности (п. 5 ПБУ 9/99).

Сумма оплаты комиссионных услуг банка в соответствии с п. 11 ПБУ 10/99*(9) относится к прочим расходам предприятия и учитывается по дебету субсчета 91-2 "Прочие расходы" в корреспонденции со счетом 57 "Переводы в пути". К нему можно открыть два отдельных субсчета:

- 57-1 "Денежные средства, переданные для инкассации на расчетный счет";

- 57-2 "Денежные средства, перечисленные банком на расчетный счет предприятия с банковских карт".

Пример 1.

В магазине "Электроша" покупатели могут расплачиваться за товар не только наличными денежными средствами, но и с помощью пластиковых карт (установлен POS-терминал). Договором с банком-эквайером предусмотрено, что суммы за товар поступают на следующий день после получения электронного журнала, комиссия банка - 1,5% от суммы покупки. Согласно данным Z-отчета за 11 сентября 2007 г. выручка магазина составила 365 800 руб., в том числе с использованием в расчетах пластиковых карт - 70 800 руб. (в конце рабочего дня в банк был отправлен электронный журнал). На следующий день на счет магазина зачислены инкассированные наличные средства и средства с пластиковых карт за минусом комиссионных.

В бухгалтерском учете магазина "Электроша" будут сделаны следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
11 сентября 2007 г.
Отражена выручка от продажи товаров за наличный расчет (365 800 - 70 800) руб.	50	90-1	295 000
Отражена выручка от продажи товаров с использованием в расчетах пластиковых карт	62	90-1	70 800
Начислен НДС на сумму выручки за наличный расчет (295 000 руб. х 18/118)	90-3	68-2	45 000
Начислен НДС на сумму выручки с использованием в расчетах пластиковых карт (70 800 руб. х 18/118)	90-3	68-2	10 800
Отправлен электронный журнал в банк	57-2	62	70 800
Инкассированы денежные средства в банк, выписан расходный кассовый ордер	57-1	50	295 000
12 сентября 2007 г.
Зачислены наличные денежные средства на расчетный счет	51	57-1	295 000
Поступили на расчетный счет денежные средства, списанные со счетов клиентов (за вычетом комиссионных - 1,5%) (70 800 руб. - 70 800 руб. х 1,5%)	51	57-2	69 738
Признаны расходы по уплате комиссионных банку (70 800 руб. х 1,5%)	91-2	57-2	1 062

В торговой деятельности бывают случаи возврата товара, например некачественного. Как оформить такой возврат, если товар был оплачен с помощью пластиковой карты? Порядок возврата предоставленных денежных средств должен быть определен в договоре, заключенном с банком (п. 1.8 Положения). Однако в любом случае деньги возвращаются на "карточный" счет покупателя. Столичные налоговики подчеркнули: при совершении операций возврата товара не допускается выдача наличных денежных средств из денежного ящика ККТ (письма от 13.08.2003 N 29-12/44313, от 02.04.2003 N 29-12/17931). На POS-терминале, например, для этого предусмотрена функция REFUND - операция по отмене сделки, совершенной в другой день. В бухгалтерском учете эта операция отражается методом "сторно" (естественно, если возврат происходит до утверждения годового отчета). В этой ситуации банк обычно не взимает комиссию за свои услуги.

Пример 2.

Дополним условия примера 1. Покупатель 15 сентября вернул некачественный товар стоимостью 7 080 руб., оплаченный с помощью пластиковой карты.

В бухгалтерском учете магазина "Электроша" будут сделаны следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
15 сентября 2007 г.
Сторно Уменьшена выручка на стоимость возвращенного товара, оплаченного при покупке с помощью пластиковой карты	62	90-1	(7 080)
Сторно Уменьшена начисленная сумма НДС	90-3	68-2	(1 080)
Отправлен электронный журнал в банк по сторнированным операциям	62	57-2	7 080
Перечислена в банк возвращаемая сумма	57-2	51	7 080

От редакции. В примере рассмотрены не все проводки, составляемые в связи с возвратом товара. Более подробно об этом написано в статье Д.А. Елгиной "Покупатель всегда прав, или Головная боль бухгалтера", опубликованной в девятом номере за 2006 год.

Налоговый учет

В отношении НДС отметим следующее: день оказания услуги предшествует поступлению денег на счет, соответственно, именно в этот момент начисляется НДС. Это следует из п. 1 ст. 167 НК РФ, согласно которому моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя дата - либо отгрузка, либо оплата.

Налог на прибыль. На основании п. 1 ст. 248 НК РФ доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета. Порядок признания дохода в зависимости от выбранного метода определяется п. 2 ст. 249 НК РФ в соответствии со ст. 271 НК РФ (при методе начисления) или ст. 273 НК РФ (при кассовом методе).

Доходом от реализации в целях налогообложения прибыли признается выручка от реализации товаров (работ, услуг), которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), за вычетом НДС (п. 1 ст. 248, п. 1, 2 ст. 249 НК РФ).

Суммы комиссионного вознаграждения банку в налоговом учете признаются расходами, связанными с производством и реализацией (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ). Порядок признания расходов при применении метода начисления регулируется п. 7 ст. 272 НК РФ, в случае использования кассового метода - пп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ.

УСНО. Для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, датой признания дохода является согласно п. 1 ст. 346.17 НК РФ день поступления денежных средств на счета в банках. Причем если объектом налогообложения избраны доходы, то налоговой базой является денежное выражение доходов без уменьшения на какие-либо расходы, в том числе на комиссию банка (Письмо Минфина РФ от 23.05.2007 N 03-11-04/2/138). Таким образом, несмотря на то, что денег на счет поступило меньше (за минусом комиссионных), предприятия учитывают всю сумму, которую уплатил покупатель.

Организации, применяющие УСНО с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", имеют право учитывать комиссию банка за обслуживание пластиковых карт в составе расходов при исчислении единого налога на основании пп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

ЕНВД. Для предприятий, находящихся на "вмененке", способ получения денег не важен. Согласно п. 1 ст. 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного пользования, не связанного с предпринимательской деятельностью. А розничная торговля, согласно ст. 346.27 НК РФ, - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Н.В. Лебедева

"Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Проект Федерального закона N 437731-4 "О внесении изменений в ст. 284 части второй НК РФ и статью 26.3 Федерального закона "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов РФ" внесен в Государственную думу 31.05.2007 депутатом А.Г. Аксаковым.

*(2) Положение об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт, утв. ЦБ РФ 24.12.2004 N 266-П.

*(3) Важно сличить подпись покупателя на слипе (чеке) с оригиналом на банковской карте.

*(4) Федеральный закон от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт".

*(5) Типовые правила эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, утв. Письмом Минфина РФ от 30.08.1993 N 104, действуют в части, не противоречащей Федеральному закону N 54-ФЗ.

*(6) Порядок ведения кассовых операций в РФ, утв. Решением Совета директоров ЦБ РФ 22.09.1993 N 40.

*(7) Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 32н.

*(8) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н.

*(9) Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 33н.