Вопрос: Физическое лицо является учредителем (доля - 15%) предприятия, которое находится на общем режиме налогообложения. В собственности физического лица находится движимое и недвижимое имущество: транспорт легковой и грузовой (11 единиц), здание под офис, складские помещения и гараж. Если сдавать вышеперечисленное имущество в аренду предприятию, то нужно ли гражданину регистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя? Какими налогами будет облагаться доход, полученный от сдачи имущества в аренду: как у физического лица или как у индивидуального предпринимателя? ("ЭЖ Вопрос-Ответ", N 9, сентябрь 2007 г.)

Физическое лицо является учредителем (доля - 15%) предприятия, которое находится на общем режиме налогообложения. В собственности физического лица находится движимое и недвижимое имущество: транспорт легковой и грузовой (11 единиц), здание под офис, складские помещения и гараж.

1. Если сдавать вышеперечисленное имущество в аренду предприятию, то нужно ли гражданину регистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя?

2. Какими налогами будет облагаться доход, полученный от сдачи имущества в аренду: как у физического лица или как у индивидуального предпринимателя?

1. По общему правилу Гражданского кодекса РФ право сдачи имущества (в том числе нежилых помещений и транспортных средств) в аренду принадлежит его собственнику (ст. 608 ГК РФ).

При этом закон не связывает статус арендодателя - физического лица с фактом его регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Поэтому гражданин может быть арендодателем принадлежащего ему на праве собственности имущества как физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем.

Налогообложение доходов физических лиц от сдачи в аренду имущества регулируется главой 23 НК РФ. Плательщиками налога на доходы физических лиц признаются в том числе физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ (ст. 207 НК РФ). К доходам от источников в РФ относятся доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в РФ (подп. 4 п. 1 ст. 208 НК РФ).

Таким образом, доходы налогоплательщика (физического лица), полученные от сдачи имущества в аренду, подлежат обложению НДФЛ по ставке 13% на общих основаниях. Исчисление и уплату налога в данном случае производит:

- налоговый агент (ст. 226 НК РФ) - если доход получен от организации (см. письмо Минфина России от 02.10.2006 N 03-05-01-04/277);

- физическое лицо - если доход получен от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами (подп. 1 п. 1 ст. 228 НК РФ).

Однако следует отметить, что представленная выше ситуация будет соответствовать закону только в том случае, если деятельность гражданина по сдаче в аренду имущества не является предпринимательской.

Предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицом, зарегистрированным в качестве предпринимателя в установленном законом порядке (п. 1 ст. 2 ГК РФ).

Гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (ст. 23 ГК РФ).

При этом физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства РФ, при исполнении обязанностей, возложенных на них Налоговым кодексом РФ, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями (п. 2 ст. 11 НК РФ).

По мнению Минфина России, о наличии в действиях гражданина (физического лица) признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, следующие факты:

- изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации;

- учет хозяйственных операций, связанных с осуществлением сделок;

- взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок;

- устойчивые связи с продавцами, покупателями, прочими контрагентами.

При наличии достаточных оснований считать, что вышеуказанные признаки имеются в наличии, физическое лицо обязано зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя (см. письма Минфина России от 07.11.2006 N 03-01-11/4-82 и от 22.09.2006 N 03-05-01-03/125).

По мнению некоторых специалистов, аргументами в пользу квалификации деятельности как предпринимательской могут служить и такие обстоятельства, как:

- заключение договора на срок более одного налогового периода (календарного года) или его пролонгация на следующий период;

- получение дохода 2 раза и более в течение налогового периода (календарного года) при условии, что в течение года арендаторами одного и того же имущества выступают разные юридические лица;

- неоднократное заключение договоров аренды с одним юридическим лицом.

Отметим, что правильная квалификация деятельности физического лица имеет принципиальное значение для целей налогообложения. Так, если арендодатель может быть признан индивидуальным предпринимателем по соответствующему виду деятельности, то он помимо НДФЛ обязан будет уплачивать НДС (ст. 143, подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ) и ЕСН (подп. 2 п. 1 ст. 235, п. 3 ст. 237 НК РФ) как лицо, оказывающее услуги по сдаче имущества в аренду.

В данной ситуации очевидно, что большая часть перечисленного имущества (транспорт легковой, грузовой (11 единиц), здание под офис, складские помещения и гараж) изначально приобреталась гражданином не для личного пользования, а с целью последующего извлечения прибыли от его использования (сдачи в аренду) или реализации. Поэтому, на наш взгляд, владельцу следует зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя и уплачивать налоги с соответствующих доходов именно в этом качестве, а не в качестве физического лица.

2. Какими налогами будет облагаться доход, полученный от сдачи имущества в аренду, зависит от статуса арендодателя (физическое лицо или предприниматель).

В данном случае арендодатель может зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя с применением упрощенной системы налогообложения (объект "доходы") на основании п. 1 ст. 346.14 НК РФ, где объектом налогообложения являются доходы, облагаемые по ставке 6% (п. 1 ст. 346.20 НК РФ). При этом необходимо иметь в виду, что применение указанного режима возможно в том случае, если лимит доходов предпринимателя за год не превысит 20 млн руб. (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

Если предполагаемые доходы от сдачи имущества в аренду превышают указанный лимит, придется применять общий режим налогообложения (глава 23 НК РФ). В этом случае на стоимость арендной платы по имуществу необходимо начислить НДС, который предприниматель сможет принять к вычету на основании статей 171, 172 НК РФ.

Обратите внимание! Налоговые органы и Минфин России считают, что такой вид деятельности предпринимателя, как сдача в аренду собственного имущества, должен быть обязательно указан отдельно в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей. Если указанный вид деятельности, осуществляемый предпринимателем, не внесен в Госреестр, то он не относится к предпринимательской деятельности, по которой может быть применима упрощенная система налогообложения (см. письма ФНС России от 07.11.2006 N 04-2-02/667, от 24.04.2006 N 04-2-02/333, Минфина России от 17.05.2006 N 03-11-04/2/109).

Объясняется такая позиция тем, что УСН применяется только в отношении предпринимательской деятельности (п. 3 ст. 346.11 НК РФ). Согласно высказанной точке зрения в отношении видов деятельности, внесенных в Госреестр, предприниматель уплачивает единый налог при применении УСН, а в отношении видов деятельности, в Госреестр не внесенных, он обязан будет уплачивать НДФЛ.

На наш взгляд, высказанная позиция не основана на нормах действующего законодательства. Физическое лицо, пройдя процедуру государственной регистрации, приобретает статус индивидуального предпринимателя в целом, а не на определенные виды экономической деятельности. При этом в соответствии с положениями Гражданского кодекса РФ предприниматель вправе осуществлять любой вид экономической деятельности, не запрещенной законом (п. 3 ст. 23 ГК РФ).

Это означает, что все осуществляемые предпринимателем после государственной регистрации виды экономической деятельности необходимо рассматривать в качестве предпринимательской. И, следовательно, независимо от того, внесены эти виды деятельности в Госреестр или нет, они будут представлять собой предпринимательскую деятельность.

Но если в Госреестре не будет указан вид деятельности "сдача в аренду собственного имущества", то, скорее всего, у предпринимателя возникнут разногласия с налоговыми органами и свою позицию ему придется отстаивать в суде. Поэтому советуем при регистрации указать данный вид деятельности в Госреестре.

И. Горшкова,

ведущий эксперт АКДИ "ЭЖ",

член Палаты налоговых консультантов

1 сентября 2007 г.

"ЭЖ Вопрос-Ответ", N 9, сентябрь 2007 г.