Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 января 2012 г. N 14АП-8262/11

г.Вологда

25 января 2012 г.

Дело N А05-8233/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 18 января 2012 года.

В полном объеме постановление изготовлено 25 января 2012 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тарасовой О.А., судей Виноградовой Т.В. и Ралько О.Б. при ведении протокола секретарем судебного заседания Твороговой И.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Север-Булгар-Сервис" Белой Е.В. по доверенности от 10.10.2011, Юнг Н.Н. по доверенности от 16.01.2011, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Думиной Е.Н. по доверенности от 10.01.2012 N 09-10/00066, Беляковой Л.С. по доверенности от 10.01.2012 N 09-10/00065,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 13 октября 2011 года по делу N А05-8233/2011 (судья Чурова А.А.),

установил

общество с ограниченной ответственностью "Север-Булгар-Сервис" (ОГРН 1022901028039; далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - инспекция, налоговый орган) от 31.05.2011 N 07-05/26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением арбитражного суда от 13 октября 2011 года требования заявителя удовлетворены.

Инспекция не согласилась с судебным решением и обратилась с апелляционной жалобой об отмене названного судебного акта. В обоснование жалобы ответчик ссылается на то, что общество при исчислении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) допустило занижение экономии, возникшей при передаче инвесторам объектов долевого строительства жилого дома и подлежащей обложению названными налогами. Также ответчик считает необоснованным уменьшение размера штрафных санкций, начисленных заявителю на основании статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в связи с предъявлением уточненных расчетов по НДС.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу и его представители в суде апелляционной инстанции указали на необоснованность доводов налогового органа и просили решение суда оставить без изменения, ссылаясь на его законность и обоснованность.

Обжалуемое решение суда проверено апелляционной инстанцией в порядке статей 266-269 АПК РФ.

Заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, изучив доводы, приведенные в жалобе, и письменные доказательства, апелляционная инстанция не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества, по результатам которой составлен акт от 05.05.2011 N 07-05/19 ДСП и вынесено решение от 31.05.2011 N 07-05/26 о доначислении обществу налогов, пеней и штрафов.

В ходе проверки ответчиком установлено, что в 2009 году общество осуществляло строительство жилых домов в городе Котласе (строительные литеры 3 - 10, 16), из которых закончило строительство 110 - квартирного жилого дома по адресу: Котлас, ул. Мира, 17 (литер 4).

Из анализа сумм, поступивших от инвесторов и заказчиков на финансирование строительства жилого дома, следует, что 51 246 558 руб. 74 коп. перечислено Департаментом строительства Архангельской области, 18 370 860 руб. администрацией муниципального образования "Котлас", 76 931 915 руб. 94 коп. ЖНК "Дом-1", 8 976 905 руб. индивидуальным предпринимателем Палкиным А.В.

Общий размер поступивших средств составил 155 526 284 руб. 68 коп.

Согласно данным журнала-ордера по счету 08-03 себестоимость объекта строительства составила 155 149 600 руб. 94 коп., из них 44 596 519 руб. 38 коп. - себестоимость жилых помещений Департамента строительства Архангельской области, 14 946 028 руб. 23 коп.- администрации муниципального образования "Котлас", 83 085 248 руб. 72 коп. - ЖНК "Дом-1", 12 521 804 руб. 60 коп. - индивидуального предпринимателя Палкина А.В.

Себестоимость объекта на счете 08-03 "строительство основных средств" общества отражена в сумме 155 149 600 руб. 94 коп.

В декабре 2009 года проведено закрытие финансирования по данному объекту, сумма поступившего от заказчиков финансирования (участников долевого строительства) составила 155 526 284 руб. 68 коп. Сумма экономии - 376 683 руб. 74 коп.

Указанная сумма экономии учтена обществом при исчислении НДС и налога на прибыль.

Установив таким образом факт того, что сумма денежных средств, потупившая от Департамента строительства Архангельской области, составила 51 246 558 руб. 74 коп., а себестоимость жилых помещений, переданных данной организации, составила 44 596 519 руб. 38 коп., инспекция указала на занижение заявителем суммы экономии, подлежащей учету при исчислении НДС и налога на прибыль на 6 673 355 руб. 62 коп.

Эти выводы послужили основанием для начисления спорных сумм налогов, пеней и штрафов.

Не согласившись с решением ответчика от 31.05.2011 N 07-05/26, общество обжаловало его в вышестоящий налоговый орган. Поскольку названное решение инспекции вышестоящим налоговым органом оставлено без изменения, общество обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным.

Апелляционная инстанция считает, что требования общества правомерно удовлетворены судом первой инстанции в силу следующих обстоятельств.

Податель жалобы полагает, что к рассматриваемым правоотношениям подлежат применению положения, закрепленные в пункте 14 статьи 250 и подпункте 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ.

Судом первой инстанции установлено и не оспаривается подателем жалобы факт того, что отношения между обществом и Департаментом строительства Архангельской области основаны не на договоре долевого участия в строительстве жилья, а связаны с инвестиционной деятельностью.

Подпункт 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ, на который указывает инспекция, предусматривает, что налоговая база по НДС, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 настоящего Кодекса, увеличивается на суммы, в том числе полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

В силу подпункта 14 статьи 250 НК РФ, на который ссылается ответчик, доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств, признаются внереализационными доходами налогоплательщика.

По мнению апелляционной инстанции, основания для начисления спорных сумм налогов, мотивированные ссылкой на эти положения, в данном случае отсутствуют.

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 названного Кодекса относятся доходы от реализации и внереализационных расходов.

Согласно пункту 17 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 данного Кодекса.

В подпункте 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в том числе в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

Пунктом 9 статьи 271 НК РФ закреплено, что для внереализационных доходов датой получения дохода признается в том числе дата, когда получатель имущества (в том числе денежных средств) фактически использовал указанное имущество (в том числе денежные средства) не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых они предоставлялись, для доходов в виде имущества (в том числе денежных средств), указанных в пунктах 14, 15 статьи 250 настоящего Кодекса.

В рассматриваемом случае налогоплательщик, получивший средства целевого финансирования на строительство жилья, вел раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках такого финансирования.

На момент сдачи спорного жилого дома затраты на его строительство составили 155 149 600 руб. 94 коп., фактически от инвесторов в порядке целевого финансирования и участников долевого строительства поступило (по актам приема-передачи) 155 526 284 руб. 68 коп., финансовый результат получился положительным, в размере 376 683 руб. 74 коп.

Податель жалобы считает, что полученная обществом экономия по объекту строительства, переданному Департаменту строительства Архангельской области, в соответствии с пунктом 14 статьи 250 НК РФ является внереализационным доходом общества и не может быть направлена на погашение убытка, полученного при строительстве других объектов.

Между тем глава 25 НК РФ в целях налогообложения прибыли не предусматривает особенностей определения доходов и расходов, налоговой базы при строительстве объектов недвижимости, не содержит правил, обязывающих налогоплательщика, осуществляющего строительство в рамках инвестиционной деятельности, определять налоговую базу и исчислять налог на прибыль по каждому объекту строительства.

Таким образом, налогоплательщики, осуществляющие капитальное строительство, в соответствии со статьями 274, 286 НК РФ определяют налоговую базу по налогу на прибыль, исходя из полученных доходов и произведенных расходов, указанных в статьях 248 и 252 данного Кодекса.

Кроме того, положения пункта 14 статьи 250 НК РФ, как это следует из названной нормы, не распространяются на бюджетные средства.

Глава 21 названного Кодекса также не содержит условий, предписывающих налогоплательщику, осуществляющему строительство в рамках инвестиционной деятельности, определять налоговую базу и исчислять НДС по каждому объекту строительства.

Также в данном случае по условиям контрактов государственный заказчик - Департамент строительства Архангельской области приобретает у застройщика - общества жилые помещения в многоквартирном доме, строительство которого не завершено и строительная готовность которого составляет не менее 70 процентов, по адресу: Архангельская область, г.Котлас, квартал 6, литер 4. В этих контрактах вклад инвестора не разделяется на сумму издержек на строительство жилого дома и размер вознаграждения по возведению дома. Также названными контрактами не предусмотрен и возврат неиспользованных средств из-за занижения фактической стоимости строительства по сравнению с его договорной стоимостью (том 5, листы 40-155, тома 6-7).

При этом, как обоснованно указал суд первой инстанции, в рассматриваемом случае налоговым органом не проведена оценка занижения (или завышения) себестоимости работ по строительству жилых помещений в разрезе каждого из инвесторов (участников) долевого строительства, что позволило бы оценить финансовую нагрузку на каждого из них в ходе строительства.

Таким образом, выводы ответчика о занижении сумм экономии не являются обоснованными и не подтверждены соответствующими доказательствами.

В связи с этим оспариваемое решение ответчика по этому эпизоду не может считаться основанным на нормах Налогового кодекса Российской Федерации.

Доводы подателя жалобы о неправомерном применении судом первой инстанции смягчающих ответственность обстоятельств при определении размера штрафных санкций за неуплату НДС, начисленного по факту предъявления уточненных расчетов по этому налогу, также не могут быть приняты судом апелляционной инстанции как обоснованные.

Как усматривается в материалах дела, в ходе проведения выездной налоговой проверки деятельности налогоплательщика обществом представлены в инспекцию уточненные налоговые декларации по НДС за 1 - 4 кварталы 2009 года, на основании которых НДС, подлежащий доплате по данным уточненных деклараций, перечислен в бюджет с учетом суммы пеней.

При таких обстоятельствах выводы налогового органа о том, что налогоплательщик подлежит привлечению к ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ, основаны на положениях статьи 81 названного Кодекса и являются правомерными.

При определении размера штрафных санкций, подлежащих взысканию с заявителя, оснований для применения положений статей 112, 114 НК РФ инспекция не установила.

Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ доводы обеих сторон, суд первой инстанции посчитал возможным применить положения статей 112, 114 НК РФ.

Апелляционная инстанция согласна с данными выводами суда по следующим основаниям.

Исходя из содержания пункта 3 статьи 114 названного Кодекса и пункта 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, установленный пунктом 1 статьи 112 НК РФ, не является исчерпывающим. Согласно подпункту 3 пункта 1 названной статьи смягчающими могут признаваться иные, не указанные в пункте 1 статьи 112 НК РФ, обстоятельства.

В соответствии с положениями статей 112 и 114 НК РФ, статьи 71 АПК РФ примененная налоговым органом мера ответственности за совершение налогового правонарушения проверяется судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые оцениваются судом по своему внутреннему убеждению. Принимая во внимание норму подпункта 3 пункта 1 и пункта 4 статьи 112 НК РФ, суд вправе признать недействительным решение налогового органа в части необоснованного (без учета всех имеющихся смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств) размера примененных санкций.

В данном случае суд первой инстанции посчитал, что подача уточненных налоговых деклараций обществом в инспекцию и уплата им доначисленных сумм налогов могут быть учтены в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, штраф не должен превышать 100 000 руб.

Как усматривается в материалах дела, налогоплательщиком самостоятельно выявлена ошибка в исчислении налога, в связи с этим обществом в налоговый орган предъявлены уточненные расчеты по НДС. Данные расчеты представлены ответчику до момента обнаружения инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки ошибок, допущенных заявителем при исчислении названного налога, соответствующие суммы налога и пени уплачены обществом в бюджет.

Названные обстоятельства обоснованно признаны судом первой инстанции в качестве смягчающих ответственность налогоплательщика.

Учитывая данные обстоятельства, характер совершенного обществом нарушения, принцип соразмерности допущенного нарушения размеру штрафных санкций, а также отношение заявителя в рассматриваемом случае к исполнению своих налоговых обязательств, апелляционная инстанция считает правомерным уменьшение судом первой инстанции в этой ситуации штрафа до 100 000 руб.

При таких обстоятельствах апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что спор разрешен в соответствии с требованиями действующего законодательства, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в рассматриваемом случае не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Архангельской области от 13 октября 2011 года по делу N А05-8233/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Север-Булгар-Сервис" - без удовлетворения.

Председательствующий

О.А. Тарасова

Судьи

Т.В. Виноградова О.Б. Ралько