Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 31 января 2012 г. N 08АП-9153/11

город Омск

31 января 2012 г.

Дело N А81-3154/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 24 января 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 31 января 2012 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кливера Е.П.,

судей Ивановой Н.Е., Рыжикова О.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Кулагиной Т.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-9153/2011) общества с ограниченной ответственностью Торговая компания "Абсолют", ИНН 8905021386, ОГРН 1028900705239 (далее - ООО ТК "Абсолют"; Общество; заявитель),

а также апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-9644/2011) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - МИФНС России N 5 по ЯНАО; Инспекция; заинтересованное лицо; налоговый орган)

на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 26.09.2011 по делу N А81-3154/2011 (судья Садретинова Н.М.), принятое

по заявлению ООО ТК "Абсолют"

к МИФНС России N 5 по ЯНАО,

Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - УФНС России по ЯНАО; Управление),

о признании недействительными: решения от 22.04.2011 N 2.11-15/03982, от 05.07.2011 N 145,

при участии в судебном заседании:

от МИФНС России N 5 по ЯНАО - представитель не явился, лицо о времени и месте рассмотрения настоящего дела извещено надлежащим образом;

от УФНС России по ЯНАО - представитель не явился, лицо о времени и месте рассмотрения настоящего дела извещено надлежащим образом;

от Общества - Сигал М.Я. по доверенности от 01.03.2011, сохраняющей силу в течение одного дня (личность удостоверена паспортом гражданина РФ),

установил:

ООО ТК "Абсолют" обратилось с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в арбитражный суд к МИФНС России N 5 по ЯНАО, УФНС России по ЯНАО, в котором просило признать недействительным решение Инспекции от 22.04.2011 N 2.11-15/03982 в редакции решения Управления от 05.07.2011 N 145 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 года в размере 722 435 руб. и 145 800 руб., в части начисленных налоговых санкции и пени за неуплату указанных сумм налога на добавленную стоимость.

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 26.09.2011 по делу N А81-3154/2011 заявленные Обществом требования удовлетворены частично, а именно: признаны недействительными - решение МИФНС России N 5 по ЯНАО от 22.04.2011 N 2.11-15/03982 в редакции решения Управления от 05.07.2011 N 145, а также решение Управления от 05.07.2011 N 145 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 года в размере 145 800 руб., а также в части начисленных на указанную сумму налоговых санкций и пени.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

ООО ТК "Абсолют", МИФНС России N 5 по ЯНАО, не согласившись с принятым судебным актом, обратились с апелляционными жалобами в Восьмой арбитражный апелляционный суд.

Общество в своей апелляционной жалобе просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленного требования о доначислении налога на добавленную стоимость на сумму 722 435 руб., принять в данной части новый судебный акт, которым названное требование удовлетворить. Заявитель полагает, что им не нарушен подпункт 2 пункта 1 статьи 262 Налогового кодекса Российской Федерации и сумма превышения инвестиционного взноса над фактическими затратами по строительству налогом на добавленную стоимость не облагается.

Инспекция и Управление в письменных отзывах на апелляционную жалобу Общества просят решение суда первой инстанции в оспариваемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу заявителя - без удовлетворения.

МИФНС России N 5 по ЯНАО в своей апелляционной жалобе просила отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленного Обществом требования и принять в данной части новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении заявления Общества в части признания незаконным доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 года в сумме 145 800 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

Налоговый орган полагает, что суд первой инстанции в части признания незаконным доначисления за 4 квартал 2009 года в размере 145 800 руб., соответствующих сумм пени и штрафов неправильно применил нормы материального права и не учел фактические обстоятельства дела.

Общество в письменном отзыве на апелляционную жалобу Инспекции просило решение суда первой инстанции в обжалуемой заинтересованным лицом части оставить без изменения.

Инспекция, Управление, надлежащим образом извещенные о времени и месте рассмотрения настоящего спора, явку своих представителей не обеспечили.

На основании части 3 статьи 156, части 1 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционные жалобы рассмотрены в отсутствие заинтересованных лиц.

Рассмотрев материалы дела, апелляционные жалобы, письменные отзывы на них, заслушав представителя Общества, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

МИФНС России N 5 по ЯНАО в период с 14.01.2011 по 11.03.2011 в отношении ООО ТК "Абсолют" была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, транспортного налога, земельного налога, единого налога на вмененный доход, налога на доходы физических лиц за период деятельности с 01.01.2008 года по 31.12.2009 год, результаты которой зафиксированы в акте выездной налоговой проверки N14 от 29.03.2011 года (т. 1 л.д. 88-115).

22.04.2011 заместителем начальника Инспекции по результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика на акт проверки вынесено решение N 2.11-15/03982, которым Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2008 год в сумме 75 762 руб. 60 коп., за 2009 год - 7 839 руб., налога на добавленную стоимость - 473402 руб. 20 коп.

Итого, налоговых санкций по решению составило 557 003 руб. 80 коп.

Кроме того, указанным решением Инспекции налогоплательщику начислены пени по налогу на добавленную стоимость в размере 243 471 руб. 16 коп., по налогу на прибыль организаций в размере 15 769 руб. 21 коп.; а также доначислена недоимка по налогу на прибыль организаций за 2008 год в размере 378 813 руб., по налогу на прибыль организаций за 2009 год в размере 39 195 руб., по налогу на добавленную стоимость в размере 2 367 011 руб.

Кроме того, пунктом 5.1 решения Обществу предложено уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2008 год в размере 431 613 руб.

ООО ТК "Абсолют" обжаловало решение N 2.11-15/03982 от 22.04.2011 в вышестоящем налоговом органе, которое своим решением от 05.07.2011 N145 жалобу налогоплательщика удовлетворило частично, решение Инспекции изменено.

Так, размер налоговых санкций по налогу на прибыль организаций за 2008-2009 годы, по налогу на добавленную стоимость был уменьшен и составил 300 210 руб., размер недоимки по налогам также был уменьшен и составил 1 501 050 руб.

Не согласившись с решениями Инспекции и Управления, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

26.09.2011 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого округа принял обжалуемое решение.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

По апелляционной жалобе ООО ТК "Абсолют".

Из содержания оспариваемых актов (с учетом уточнений заявителя) следует, что Общество в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации не включило в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 года сумму превышения инвестиционного взноса, полученного им как застройщиком от участников договоров о долевом участии в строительстве договоров инвестирования строительства над фактическими затратами по строительству объектов связанных с оплатой реализованных Обществом услуг, оказанных на основании договоров участия в долевом строительстве и договоров инвестирования строительства.

Суд первой инстанции, проанализировав положения законодательства о налогах и сборах, пришел к выводу об обоснованности заключенного Инспекцией вывода.

В апелляционной жалобе Общество считает, что услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" не подлежат налогообложению.

Вывод о необходимости доначисления налога на добавленную стоимость с разницы между поступившими для строительства средствами и фактическими затратами, заключен Инспекцией и Управлением в 2011 году, в период действия Федерального закона от 17.06.2010 N 119-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" и отдельные законодательные акты Российской Федерации", в котором не указано, что его нормы распространяются на отношения, возникшие до вступления его в силу.

Суд апелляционной инстанции находит несостоятельной позицию Общества и поддерживает позицию суда первой инстанции по настоящему эпизоду, исходя из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг).

В соответствии с положениями статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В силу положений статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исхода из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Положениями статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 настоящего Кодекса, увеличивается на суммы, полученные: за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Статус заказчика-застройщика как участника процесса капитального строительства определен положениями Гражданского кодекса Российской Федерации, Федеральным законом от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений", Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации", а также действующим до настоящего времени Положением о заказчике-застройщике, едином заказчике, дирекции строящегося предприятия и техническом надзоре, утвержденным постановлением Госстроя СССР от 02.02.1988 N 16.

В соответствии с пунктом 3 статьи 4 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" заказчиками являются уполномоченные инвесторами физические и юридические лица, которые реализуют инвестиционные проекты. Заказчик наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором и (или) государственным контрактом.

Статья 2 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" определяет застройщика как юридическое лицо независимо от его организационно-правовой формы, имеющее в собственности или на праве аренды земельный участок и привлекающее денежные средства участников долевого строительства для строительства (создания) на этом земельном участке многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, за исключением объектов производственного назначения, на основании полученного разрешения на строительство. К иным объектам недвижимости относятся гаражи, объекты здравоохранения, общественного питания, предпринимательской деятельности, торговли, культуры и иные объекты недвижимости, за исключением объектов производственного назначения.

Положение о заказчике-застройщике устанавливает, что заказчик-застройщик является юридическим лицом, распоряжается денежными средствами, выделяемыми на финансирование капитальных вложений, а также всеми материальными ценностями, учитываемыми на балансе капитального строительства, несет ответственность за ввод в действие в установленные сроки производственных мощностей и объектов, сооружаемых в соответствии с утвержденной проектно-сметной документацией, за своевременную подготовку их к эксплуатации, обеспечение высокого уровня архитектуры и градостроительства, проектных решений и качества строительства, определение и соблюдение утвержденной сметной стоимости строительства, договорных цен (не допуская необоснованного их превышения), своевременную поставку оборудования, а также оплату выполненных строительно-монтажных работ и поставляемого оборудования.

Таким образом, предметом деятельности заказчика являются строительство новых объектов, реконструкция, расширение, техническое перевооружение действующих объектов различного назначения, проведение капитального ремонта.

В задачи заказчика входит: организация реализации инвестиционного проекта, в том числе выполнение предпроектной подготовки, анализ возможностей участников инвестиционно-строительного процесса, планирование строительства, включая проектные, изыскательские, научно-исследовательские, опытно-конструкторские, строительно-монтажные, отделочные работы, сейсмические исследования и другие работы, связанные со строительством и ремонтом объектов различного назначения; весь комплекс организационно-управленческих работ, обеспечивающих строительство "под ключ".

Деятельность заказчика считается завершенной и прекращается после регистрации ввода объекта в эксплуатацию, если иное не предусмотрено инвестиционным договором. Заказчик несет ответственность перед инвестором. Гражданско-правовая ответственность заказчика заключается в обязанности: возмещения кредитору убытков, включая причиненный ущерб и упущенную выгоду; уплаты предусмотренных договором штрафных санкций и пеней в согласованном сторонами размере.

По правовой природе договор, по которому к участию в процессе строительства привлекается профессиональная организация-застройщик, представляет собой разновидность посреднического договора с общими элементами договора возмездного оказания услуг. Заказчик привлекается к реализации инвестиционного проекта, когда сам инвестор в силу специфики либо каких-то иных причин не имеет возможности выполнять функции застройщика самостоятельно, не располагая необходимой материально-технической базой, квалифицированными трудовыми ресурсами и т.п.

По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (статья 779 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В соответствии с договором заказчик:

- выдает исходные данные для разработки проектно-сметной документации, размещает заказ на разработку этой документации и проводит ее согласование в установленном порядке;

- заключает договоры строительного подряда на выполнение всего комплекса строительно-монтажных и пусконаладочных работ, осуществляет в соответствии с условиями договора подряда полную или частичную поставку материалов и оборудования;

- выполняет все необходимые работы по подготовке строительной площадки, осуществляет надзор за соблюдением норм и правил при производстве строительно-монтажных работ, выполняет прием законченных работ и подготовку объекта к передаче в эксплуатацию.

Инвестор обязан оплатить услуги заказчика, уплата вознаграждения производится по мере выполнения строительно-монтажных работ и принятия их результатов, что подтверждается актами о приеме выполненных работ (форма N КС-2) и справками о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3). Договором может быть предусмотрено, что окончательный расчет с заказчиком производится по завершении строительства и сдаче объекта в эксплуатацию.

Проанализировав процитированные выше правовые нормы, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что по договору инвестирования застройщик принимает на себя обязательства по созданию объекта строительства надлежащего качества с выполнением условий, перечисленных в Федеральном законе от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации", при этом на основании статьи 18 названного закона застройщик использует денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, исключительно для строительства (создания) им многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости в соответствии с проектной документацией, и в силу статьи 12 названного закона обязательства застройщика считаются исполненными с момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства.

Исходя из вышеизложенного, в качестве инвестиционных могут быть признаны лишь средства, направляемые на реализацию инвестиционного проекта, то есть предназначенные для финансирования затрат, необходимых для получения какого-либо полезного эффекта.

Соответственно, по завершении инвестиционного проекта денежные средства, оставшиеся в распоряжении застройщика, утрачивают инвестиционное значение.

Сумма превышения инвестиционного взноса, полученного налогоплательщиком как застройщиком, над фактическими затратами по строительству объектов связана с оплатой реализованных обществом услуг, оказанных на основании договора участия в долевом строительстве, вследствие чего подлежит включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость на основании статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено и имеющиеся в материалах настоящего дела документы свидетельствуют о том, что ООО ТК "Абсолют" в проверяемый период в качестве застройщика осуществляло строительство капитального объекта "жилой дом", расположенного по адресу: Ямало-Ненецкий автономный округ, г. Ноябрьск, ул. Энтузиастов, д. 4.

Строительство указанного объекта осуществлялось Обществом в рамках 10-ти договоров участия в долевом строительстве с физическими лицами, 2-х договоров инвестирования с юридическими лицами и 18-ти государственных контрактов на приобретение объектов недвижимости с Ямало-Ненецким автономным округом.

На основании вышеуказанных 10-ти договоров участия в долевом строительстве с физическими лицами, 2-х договоров инвестирования с юридическими лицами ООО ТК "Абсолют" были получены денежные средства инвестиционного характера в размере 35 182 000 руб., что подтверждается платежными поручениями и оборотно-сальдовой ведомостью по счету 86.2.

Расходы Общества на строительство капитального данного объекта "жилой дом" составили 30 446 035 руб. 50 коп., что подтверждается оборотно-сальдовыми ведомостями по счетам 08.1 и 91 (расчет вышеуказанных сумм приведен в приложении N 1 к решению УФНС России по ЯНАО N 145 от 05.07.2011 - т. 1 л.д. 62).

Доказательства того, что Общество осуществило возврат излишне уплаченных инвесторам сумм, в материалах дела отсутствуют.

Таким образом, в ходе проверки установлено, что общая сумма средств, полученных Обществом от инвесторов на строительство по соответствующим договорам, превысила общую сумму затрат по строительству объектов, составивших фактическую себестоимость объектов. Положительная разница между средствами, уплаченными инвесторами на строительство дома и фактическими расходами ООО ТК "Абсолют" в качестве застройщика, после передачи объекта инвесторам составила 4 735 965 руб. (35 182 000 руб. - 30 446 035 руб. 50 коп.).

Следовательно, с учетом вышеизложенных правовых норм, застройщиком получен финансовый результат в виде экономии инвестиционных средств.

При данных обстоятельствах доначисление заинтересованным лицом ООО ТК "Абсолют" налога на добавленную стоимость в сумме 722 435 руб. (4735965 руб./118*15), соответствующих налоговых санкций и пени является обоснованным.

При заключении вывода по настоящему эпизоду суд первой инстанции также верно учел сложившуюся судебно-арбитражную практику, сформированную вышестоящими судами (см., например, Определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.05.2005 N 3593/08, постановление ФАС Уральского округа от 29.06.2011 N Ф09-3294/11 по делу N А71-10573/2010-А18).

Довод подателя жалобы об отсутствии обязанности по исчислению налога на добавленную стоимость с "экономии" со ссылкой на подпункт 23.1 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации расценивается судом апелляционной инстанции как несостоятельный, в силу следующего.

В соответствии с подпунктом 23.1 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождены услуги застройщика, оказываемые на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения).

Данная льгота введена статьей 4 Федерального закона от 17.06.2010 N 119-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" и отдельные законодательные акты Российской Федерации".

Вышеозначенная норма вступила в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования Закона и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на добавленную стоимость (часть 2 статьи 7 упомянутого выше правового акта).

Текст названного закона опубликован в "Российской газете" 21 июня 2010 года, следовательно, льгота подлежит применению с 1 октября 2010 года.

Пункт 4 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

Федеральный закон от 17.06.2010 N 119-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" и отдельные законодательные акты Российской Федерации", вступивший в законную силу с 01.10.2010 года не предусматривает освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость услуг застройщика, оказываемые на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" в период 2009 года.

Таким образом, Федеральный закон от 17.06.2010 N 119-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" и отдельные законодательные акты Российской Федерации" возможность обратной силы не предусматривает.

Вывод подателя жалобы об обратном основан на верном толковании вышеизложенных норм права.

По апелляционной жалобе МИФНС России N 5 по ЯНАО

Из содержания решения УФНС России по ЯНАО (т. 1 л.д. 70) следует, что Ямало-Ненецким автономным округом в рамках государственных контрактов были перечислены денежные средства за оказание услуг по обеспечению государственной регистрации права собственности Общества и Ямало-Ненецкого автономного округа на соответствующие жилые помещения и обеспечению государственной регистрации государственных контрактов в общей сумме 810 000 руб. При этом, как отмечено в решении Управления, операции по реализации Обществом Ямало-Ненецкому автономному округу вышеуказанных услуг в соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. Таким образом, по мнению Управления, Обществу по услугам, оказанным на основании государственных контрактов, подлежит доначислению налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 года в размере 145 800 руб. (810 000 руб. х 18%).

Суд первой инстанции, признавая недействительным решение Управление в данной части, исходил из того, что ни акт выездной налоговой проверки, ни решение Инспекции не содержит заключенные УФНС России по ЯНАО выводы о неначислении налога на добавленную стоимость от оказанных услуг по обеспечению государственной регистрации права собственности Общества и Ямало-Ненецкого автономного округа на соответствующие жилые помещения и обеспечению государственной регистрации государственных контрактов.

Суд апелляционной инстанции находит обоснованным заключенный вывод суда первой инстанции. Исходя из следующего.

В силу пункта 3 статьи 30 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы действуют в пределах своей компетенции и в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации по итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение вышестоящий налоговый орган вправе:

1) оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения;

2) отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение;

3) отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.

Из приведенных правовых норм также следует, что предметом рассмотрения вышестоящим налоговым органом является законность обжалуемого решения налогового органа, по итогам рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящий налоговый орган либо утверждает решение налогового органа полностью или в части, либо полностью отменяет его.

Возможность изменения решения путем его дополнения нормой статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрена.

Изменение решения вышестоящим налоговым органом, о котором идет речь в подпункте 2 пункта 2 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации, предполагает, например, уменьшение сумм доначисленных налогов, пени, штрафов или исключение отдельных выводов налогового органа.

Иное толкование данной нормы противоречит смыслу закрепленного пунктом 1 статьи 22, статьей 137 Налогового кодекса Российской Федерации права налогоплательщика на административную защиту его прав и законных интересов.

Подача апелляционной жалобы на решение налогового органа является реализацией права налогоплательщика на административную защиту его прав и законных интересов, закрепленного пунктом 1 статьи 22 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 2 статьи 22 Налогового кодекса Российской Федерации права налогоплательщиков (плательщиков сборов) обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов.

Соответственно, рассмотрение вышестоящим налоговым органом апелляционной жалобы налогоплательщика осуществляется вследствие реализации налогоплательщиком права на обжалование в апелляционном порядке не вступившего в законную силу решения налогового органа, то есть права на защиту его прав и законных интересов. Данное право обеспечивается проверкой вышестоящим налоговым органом законности решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушение и доводов налогового органа, положенных в его основание, и, как представляется, исключает возможность для вышестоящего налогового органа выйти за рамки предмета и оснований жалобы, если это так или иначе ухудшит положение налогоплательщика.

Из содержания имеющихся в материалах настоящего дела акта выездной налоговой проверки, решения Инспекции следует, что в них отсутствуют какие-либо выводы, суждения о доначислении Обществу налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 года в сумме 145 800 руб. от оказанных услуг по государственной регистрации прав на недвижимое имущество.

Таким образом, суд первой инстанции, с учетом вышеизложенных правовых норм, а также с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.07.2006 N 267-О, пришел к правильному выводу о том, что в решении вышестоящего налогового органа должны содержатся выводы относительно налоговых правонарушений, установленных в ходе проверки нижестоящим налоговым органом.

Данные выводы суда согласуются с судебной практикой (см., например, постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23.12.2010 по делу N А81-7216/2009).

Суд первой инстанции также верно отметил, что Управлением не доказана обоснованность доначисления по итогам проверки налога на добавленную стоимость в размере 145 800 руб., поскольку материалами проверки не подтверждается оказание заявителем услуг по государственной регистрации договоров (деньги перечислены в счёт покрытия расходов Общества на государственную регистрацию прав на построенное жилье), следовательно, отсутствует объект налогообложения налогом на добавленную стоимость (реализация услуг) и, как следствие, не доказано занижение налога на добавленную стоимость.

Учитывая изложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения.

Нормы материального права применены Арбитражным судом Ямало-Ненецкого автономного округа правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Следовательно, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, а потому апелляционные жалобы Общества и Инспекции удовлетворению не подлежат.

Вопрос об отнесении расходов по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе налогового органа не рассматривался, так как при ее подаче Инспекция не уплачивала государственную пошлину.

Статья 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает освобождение государственных органов, органов местного самоуправления, выступающих по делам, рассматриваемым в арбитражных судах в качестве истцов или ответчиков, от уплаты государственной пошлины.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы Общества, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы в сумме 1000 руб. относятся на ее подателя, то есть на ООО ТК "Абсолют".

Поскольку в рассматриваемой ситуации при подаче апелляционной жалобы обществу надлежало уплатить государственную пошлину в размере 1000 руб., а ООО ТК "Абсолют" уплатило 2000 руб., 1000 руб. государственной пошлины подлежит возврату Обществу.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 26.09.2011 по делу N А81-3154/2011 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Торговая компания "Абсолют" из федерального бюджета 1 000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при обращении с апелляционной жалобой по платежному поручению от 13.10.2011 N 1684.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Е.П. Кливер

Судьи

Н.Е. Иванова О.Ю. Рыжиков