Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 31 января 2012 г. N 09АП-36404/11

Москва

31 января 2012 г.

Дело N А40-65517/11-75-272

Резолютивная часть постановления объявлена 26 января 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 31 января 2012 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Н.О. Окуловой,

судей С.Н. Крекотнева, В.Я. Голобородько

при ведении протокола судебного заседания секретарем И.С. Забабуриным,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы СЗАО "Союзник" и МИФНС России N 50 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 02.11.2011

по делу N А40-65517/11-75-272, принятое судьей Нагорной А.Н.

по заявлению СЗАО "Союзник" (ОГРН 1027700116168; адрес: 119180, г. Москва, Якиманская наб., 2)

к МИФНС России N 50 по г. Москве (ОГРН 1047702057700; адрес: 123373, г. Москва, Походный проезд, 3, А)

третье лицо ООО "Русфинанс Банк" (ОГРН 1026300001991; адрес: 443013, Самарская обл., г. Самара, ул. Чернореченская, 42, А)

о признании недействительным решения в части

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Фомина Т.А. по дов. от 19.09.2011 N 125/11-Д, Калашников М.А. по дов. от 01.07.2011 N 117/11-Д, Куванина Г.Б. по дов. от 11.08.2011 N 123/11-Д

от заинтересованного лица - Кувшинов А.А. по дов. от 25.01.2012 N б/н, Горчилин И.О. по дов. от 09.11.2011 N 05-17/33918, Шемчук Е.В. по дов. от 25.01.2011 N б/н

от третьего лица - не явился, извещен

УСТАНОВИЛ:

СЗАО "Союзник" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к МИФНС России N 50 по г. Москве (далее - инспекция, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 31.12.2010 N 413 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль в размере 873 570 руб., штрафа в размере 467 842 руб., соответствующих сумм пени.

К участию в деле в качестве третьего лица привлечено ООО "Русфинанс Банк".

Решением суда от 02.11.2011 заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным решение инспекции от 31.12.2010 N 413 в части начисления пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ по налогу на прибыль за 2007 г.. в сумме 632 793 руб. и за 2009 г.. в сумме 240 777,20 руб. без учета имеющейся у общества переплаты по налогу на прибыль. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, стороны обратились с апелляционными жалобами и представили отзыв и письменные пояснения на апелляционные жалобы.

Заявитель в апелляционной жалобе просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт о признании недействительным решения инспекции от 31.12.2010 N 413 в части доначисления суммы налога на прибыль в размере 632 793 руб., образовавшейся в результате неправомерного включения в состав расходов суммы агентского вознаграждения в размере 2 636 638 руб.

Заинтересованное лицо в апелляционной жалобе просит отменить решение суда в части удовлетворения требований в части признания недействительным решения в части пени.

Третье лицо отзыв, письменные пояснения на апелляционные жалобы не представило, в судебное заседание суда апелляционной инстанции не явилось, о месте и времени судебного разбирательства извещено надлежащим образом, в связи с чем дело рассмотрено в его отсутствие в порядке ст.ст.123, 156 АПК РФ.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.266, п.5 ст.268 АПК РФ только в обжалуемых сторонами частях.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционных жалоб, отзыва, письменных пояснений, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда, принятого в соответствии с законодательством РФ и установленными фактическими обстоятельствами, и удовлетворения апелляционных жалобах, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, по результатам которой составлен акт от 07.12.2010 N 302 и вынесено решение от 31.12.2010 N 413, в соответствии с которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 428 469 руб.; начислены пени по налогу на прибыль в сумме 105 575 руб.; предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 2 142 347 руб., штраф, пени, внести необходимые исправления в налоговый и бухгалтерский учет.

Решением УФНС России по г. Москве от 25.03.2011 N 21-19/028516 указанный ненормативный акт изменен путем уменьшения размера затрат общества в виде отчислений в РЗУ в отношении застрахованного лица Черевичкина Н.М. до 555 181,76 руб., в учете которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 г.. отказано инспекцией; в остальной части решение инспекции оставлено без изменения, утверждено и вступило в силу; на инспекцию возложена обязанности произвести перерасчет доначисленных сумм налогов, пени и штрафов.

В своих апелляционных жалобах стороны не указали обстоятельств, являющихся в соответствии со ст.270 АПК РФ основанием для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

Общество в апелляционной жалобе указывает на то, что суд первой инстанции неправильно применил нормы ст.101 НК РФ, отклонив доводы общества о допущенных инспекцией существенных процессуальных нарушениях при проведении налоговой проверки. Переквалификация договоров и иные влияющие на оценку расходов общества выводы сделаны инспекцией не в рамках проведения проверки, а в процессе рассмотрения материалов проверки, в связи с чем общество было лишено возможности представить свои объяснения и возражения по поводу переквалификации сделок, совпадению сторон договоров и иных доводов инспекции. На оценку экономической целесообразности расходов общества и на доначисление налога на прибыль повлияли дополнительные аргументы, не содержащиеся в акте проверки от 07.12.2010 N 302.

Данный довод не может быть принят судом и подлежит отклонению, поскольку дополнительные выводы инспекции (о переоценке взаимоотношений общества и банка) в силу п.8 ст.101 НК РФ являлись результатом проверки доводов общества, изложенных в представленных им возражениях на акт проверки, при этом данные доводы инспекции не повлекли начисления каких-либо дополнительных налоговых обязательств и изменение существа вопроса.

По мнению общества, именно квалификация договора страхования жизни и здоровья заемщика кредита как договора страхования предпринимательского риска банка, а также совпадение сторон агентского договора и договора страхования, не позволяют рассматривать в качестве экономически обоснованных выплат вознаграждений по агентскому договору.

Между тем, как следует из пояснений представителя инспекции, изначальная позиция налогового органа заключалась в нарушении обществом п.3 ст.182 ГК РФ ввиду совпадения сторон агентского договора и договора страхования.

Обществом не опровергнуто, что именно изначальная позиция налогового органа, изложенная в акте проверки, послужила основанием для начисления налогоплательщику дополнительных налоговых обязательств.

Факт участия в процессе рассмотрения материалов проверки и ознакомления с результатами выездной налоговой проверки и дополнительными доводами инспекции, сделанными в результате рассмотрения возражений общества на акт проверки, заявителем не опровергнут.

При таких обстоятельствах, дополнительный довод инспекции (о переоценке взаимоотношений общества и банка) был известен налогоплательщику в ходе рассмотрения материалов проверки, соответственно, общество имело возможность заявить свою позицию относительно дополнительных доводов и обосновать ее, а также при необходимости ходатайствовать об отложении рассмотрения материалов проверки с целью подготовки своей позиции.

Между тем, как следует из протокола рассмотрения материалов проверки и возражений (объяснений) налогоплательщика от 29.12.2010 N 59, заявитель каких-либо ходатайств не заявлял, дополнительных возражений не представлял, дополнений не имел. В протоколе от 29.12.2010 имеются подписи представителей заявителя, какие-либо замечания отсутствуют, доводов о несогласии с процедурой рассмотрения материалов проверки не заявлено.

В соответствии с правовой позицией ВАС РФ, изложенной в постановлении Президиума от 08.11.2011 N 15726/10, право налогоплательщика на своевременное ознакомление со всеми материалами, полученными налоговым органом в рамках налоговых проверок, является его неотъемлемым правом, однако для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у налогоплательщика возможности ознакомиться с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля и представить соответствующие возражения, недостаточно указания на наличие у него такого права. Необходимо выяснить, о каких документах и информации идет речь, каким образом подобная информация влияет на первоначальные выводы налогового органа, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки.

Поскольку заявитель реализовал право на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, включая ознакомление с дополнительно заявленными инспекцией доводами, каких-либо возражений не заявил, изначально обладал документами, на основании которых инспекцией приведены дополнительные доводы, у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для признания факта нарушения прав и законных интересов общества, влекущего в соответствии с п.14 ст.101 НК РФ отмену принятого инспекцией решения.

В апелляционной жалобе общество не соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что банк, выступая страхователем и выгодоприобретателем по договору страхования, страховал свой предпринимательский риск, самостоятельно оплачивал страховую премию, а застрахованные лица не получали правил страхования жизни и здоровья заемщика кредита и условия заключенного в отношении них договора не могли быть им известны.

Между тем, как следует из обстоятельств дела и установлено судом первой инстанции, в рамках договора страхования жизни и здоровья заемщика кредита от 02.11.2006 банком фактически страховался риск получения убытков, вызванных неисполнением обязательств своими контрагентами (застрахованными лицами, заемщиками) по исполнению кредитного договора в связи со смертью либо стойким нарушением здоровья последних, соответственно, банком страховались свои предпринимательские риски, связанные с осуществлением кредитования.

Согласно условиям заключенного между обществом и ООО "Русфинанс Банк" коллективного договора страхования жизни и здоровья заемщика кредита от 02.11.2006 N ДС06-11/07 банк осуществляет страхование в качестве страхователя за свой счет рисков причинения вреда жизни и здоровью заемщиков по договорам автокредитования (застрахованные лица).

Согласно п.1.9 договора выгодоприобретателем является банк.

Прикрепление застрахованных лиц к договору страхования происходило путем заключения страховщиком с банком дополнительных соглашений к договору страхования, в которых указывался перечень физических лиц, заключивших кредитные договоры с банком, страховая сумма на каждое физическое лицо, равная сумме предоставленного кредита, размер страховой премии, а также срок страхования.

Таким образом, между страховщиком и банком заключен договор присоединения (ст.428 ГК РФ).

При этом застрахованные лица, не являясь страхователями по договору страхования от 02.11.2006, не получали от страховщика индивидуальных полисов страхования и Правил страхования жизни и здоровья заемщика, соответственно, условия заключенного в отношении них договора страхования не могли быть им известны.

Получателям страховой услуги (застрахованные лица) страховщиком не были предоставлены документы, подтверждающие осуществление в отношении них страхования.

Подключение застрахованных лиц к программе страхования, оплата страховой премии, извещение страховщика о наступлении страхового случая с застрахованным лицом, прекращение договора страхования в отношении застрахованного лица осуществлялось страхователем на основе соглашения со страховщиком.

При этом договор страхования 02.11.2006 и агентский договор от 02.11.2006 N 06-11/08, заключенный заявителем с банком, не содержат обязанности по компенсации банку заемщиками страховой премии, уплаченной страхователем страховщику.

Поскольку фактическим выгодоприобретателем, а также лицом, уплачивающим страховую премию, являлся банк, заявленное страховое соглашение правильно квалифицировано инспекцией как соглашение о страховании предпринимательского риска банка (ст.933 ГК РФ), связанного с возможным возникновением имущественных потерь по суммам выданных кредитов заемщикам - физическим лицам.

Данная квалификация не позволяет рассматривать в качестве экономически обоснованных выплаты комиссий по агентскому договору N 06-11/08, поскольку согласно п.4.2 агентского договора соответствующее комиссионное вознаграждение, выплачиваемое банку, определяется от оплаченных сумм страховых премий по договору страхования и заключенных в соответствии с ним дополнительных соглашений, указанных в п.2.4 агентского договора, в котором, в свою очередь, делается ссылка на реклассифицированный договор страхования, заключенный между банком и ООО "Русфинанс Банк" от 02.11.2006 N ДС06-11/07.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что по договору страхования от 02.11.2006 N ДС06-11/07 фактически страховался предпринимательский риск банка, осуществленная выплата в рамках агентского договора производилась за исполнение обязанности страхователя по оплате страховой премии за увеличение лимита ответственности страховщика.

Возражая против вывода суда первой инстанции об отсутствии имущественного интереса у застрахованных лиц (физических лиц - получателей кредита) в страховании жизни и здоровья, общество утверждает, что имущественный интерес застрахованных лиц при наступлении страхового случая заключался в погашении задолженности заемщика кредита и возврате оставшейся части страховой суммы заемщику.

Данный довод отклоняется судом, поскольку по условиям договора страхования от 02.11.2006 банк является страхователем и выгодоприобретателем, соответственно, при наступлении страхового случая обязательства по страховой выплате заявитель будет исполнять не перед застрахованным лицом - заемщиком, а перед банком, следовательно, договор страхования заключен в отношении банка, который санкционировал осуществление страхования, исполнял обязанность по уплате страховой премии за свой счет и являлся конечным получателем страхового возмещения в результате наступления страхового случая.

При этом имущественный интерес банка связан не с обеспечением возмещения вреда жизни и здоровью застрахованного лица, а с неполучением убытков в виде непогашенной задолженности по кредиту в результате наступления страхового случая с застрахованным лицом.

Застрахованное лицо лишено имущественного интереса в осуществлении подобного страхования, поскольку в договоре страхования от 02.11.2006 оно не является страхователем либо выгодоприобретателем, и условия заключенного договора страхования не предусматривают выплаты ему, его близким или наследникам страховой суммы в случае его внезапного заболевания либо смерти.

Более того, в судебном заседании суда первой инстанции представитель заявителя указывал на то, что имели место случаи, когда при наступлении страхового события заемщики продолжали исполнять обязательства по исполнению кредитного договора, при этом выплата по договору страхования не осуществлялась.

Таким образом, страховая выплата была опосредована не наступлением страхового события с застрахованным лицом, а волеизъявлением страхователя (банк) после установления факта неисполнения кредитного договора.

При таких обстоятельствах, интересы банка в осуществлении страхования связаны не с сохранением жизни и здоровья заемщиков, а с неисполнением договорных обязательств заемщиками, что подлежит страхованию в качестве предпринимательских рисков, а не жизни и здоровья заемщиков.

Не соглашаясь с выводом суда первой инстанции об изначальной ничтожности заявлений физических лиц на оформление через банк договоров личного страхования, в которых физические лица дают поручения банку заключить договор личного страхования от имени банка, что порождает комиссионные отношения по приобретению услуг, общество в жалобе указывает на то, что заявления физических лиц на страхование содержат в себе только согласие на заключение от имени банка договора страхования, однако в них не указано, что заемщик дает банку поручение заключить от имени банка, но за счет заемщика договор страхования.

Данный довод не может быть принят судом и подлежит отклонению, поскольку, не имея поручения физического лица - получателя кредита, либо доверенности на представление интересов физического лица в отношениях с заявителем, у банка не было правовых оснований, предусмотренных гражданским законодательством, для присоединения к договору страхования физического лица - получателя кредита.

В рамках заявления физическое лицо - получатель кредита разрешает банку заключить с заявителем от имени банка договор страхования, по которому будут застрахованы жизнь и риск потери трудоспособности клиента, выгодоприобретателем по которому будет являться банк, а сумма страхового покрытия будет зависеть от суммы кредита, получаемого физическим лицом. При этом физическое лицо - получатель кредита может узнать о факте заключения банком договора страхования в течение 5 дней с момента представления в банк запроса физического лица - получателя кредита.

Таким образом, из заявления получателя кредита не следует, что физическое лицо оплатит банку расходы по заключению договора страхования, в то время как из договора страхования усматривается, что именно банк как страхователь и выгодоприобретатель оплачивает услугу страхования.

Соответственно данные заявления следует квалифицировать как комиссионное поручение, поскольку они содержат в себе волеизъявления физических лиц - получателей кредита на совершение банком определенного юридического действия от имени банка.

Общество указывает на то, что судом первой инстанции дана неправильная оценка отношениям, существующим между обществом и банком в рамках договора страхования, а также агентского договора. Агентское вознаграждение выплачивалось банку за осуществление фактического посредничества по поиску клиентов для общества, которое не может быть квалифицировано иным образом, чем агентские услуги. При этом информирование и консультирование банком своих заемщиков об условиях страхования являлось только необходимой составляющей деятельности банка по привлечению клиентов к договору страхования, и не являлось самостоятельным предметом агентского договора, что прямо следует из п.2.4 агентского договора, в котором стороны в качестве результата оказанных банком услуг указывают заключение дополнительных соглашений к договору страхования.

Данный довод отклоняется судом, поскольку такое действие, как поиск клиентов для заявителя, не является предметом агентского договора.

Согласно п.2.4 агентского договора результатом оказанных услуг стороны признают заключение договора страхования.

В силу п.2 ст.9 Федерального закона от 21.11.2006 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы, принимаемые к учету, помимо прочего должны содержать такие обязательные реквизиты, как содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении.

Из анализа представленных в материалы дела актов сдачи-приемки, подписанных сторонами в рамках агентского договора, следует, что обществом приняты оказанные агентом услуги по заключению в отчетном периоде дополнительных соглашений к договору страхования жизни и здоровья заемщика кредита от 02.11.2006 N ДС06-11/07, и именно за выполнение услуг по заключению дополнительных соглашений агенту полагалось вознаграждение.

В актах сдачи-приемки работ отсутствует указание на совершение агентом какого-либо количества услуг по информированию и консультированию клиентов об условиях страхования, тарифах и порядке оформления договоров страхования.

Согласно ст.1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

В рассматриваемом случае агент, лишенный специальной правоспособности, заключающейся в отсутствии у него лицензии на осуществление страховой деятельности, всегда действует от имени и за счет страховщика.

Совершение юридических действий подразумевает выполнение любых правомерных действий, направленных на возникновение, изменение или прекращение гражданских правоотношений (сделок).

Закрепленные в п.2.1 агентского договора полномочия агента носят информационно-консультационный характер, т.е. обязывают его совершать лишь фактические действия, которые не влекут для страховщика никаких правовых последствий, связанных с возникновением прав и несением обязанностей.

Совершение агентом исключительно фактических действий не может формировать самостоятельный предмет агентского соглашения, поскольку оказание подобных услуг регулируется главами 38, 39 ГК РФ о договоре подряда и договоре возмездного оказания услуг.

При таких обстоятельствах, основной сферой деятельности агента в рамках агентского договора являлось заключение договора страхования и дополнительных соглашений к нему (п.2.4 договора).

Вместе с тем агентский договор заключен между теми же сторонами, что и договор страхования, в результате заключением агентского договора и подписанием актов сдачи-приемки результатов оказанных услуг стороны фактически подтвердили заключение между ними другого гражданско-правового договора - договора страхования и дополнительных соглашений к нему, при этом агент получил за это агентское вознаграждение.

С учетом изложенного, арбитражный апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что ООО "Русфинанс Банк", являясь страхователем и выгодоприобретателем по договору страхования, и одновременно агентом по агентскому договору, получало от страховщика вознаграждение за вступление с ним в страховые правоотношения.

Инспекция в апелляционной жалобе указывает на то, что обществом не ставился вопрос о правомерности начисления пеней в сумме, указанной в решении, и судом первой инстанции не исследовался.

Данный довод отклоняется судом, поскольку относительно правомерности начисления пеней общество указывало в заявлении о признании недействительным оспариваемого решения и пояснениях к нему с приложением расчета относительного того, как переплата по налогу на прибыли превышает и покрывает сумму недоимки в соответствующие налоговые периоды (переплата за 2007 г.. и 2009 г.) и является основанием для признания недействительным решения инспекции в части доначисления штрафа и пени.

Суд первой инстанции, исследуя вопрос о правомерности начисления пени, в обжалуемом решении указал, что оспариваемое решение инспекции в части начисления пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ по налогу на прибыль за 2007 г.. в сумме 632 793 руб. и по налогу на прибыль за 2009 г.. в сумме 240 777,20 руб. не соответствует закону, поскольку данные доначисления произведены инспекцией без учета переплаты по налогу на прибыль, имеющейся у общества по сроку уплаты налога согласно представленным в материалы дела справке о состоянии расчетов с бюджетом (т.3 л.д.9-43), выписке операций по расчету с бюджетом (т.3 л.д.44-66), поскольку расчета пени и штрафов с учетом имеющейся у общества переплаты инспекцией не представлено.

Инспекция представила в суд апелляционной инстанции расчет суммы пеней по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет и бюджет г. Москвы, начисленные с учетом решения УФНС России по г. Москве, из которого следует, что расчет производился с учетом имеющейся у общества переплаты.

Между тем представленные расчеты суммы пени не могут быть предметом рассмотрения в суде апелляционной инстанции, поскольку являются дополнительными доказательствами, которые не были представлены в суд первой инстанции.

При этом представитель инспекции не доказал невозможность представления данных документов в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что приведенные в апелляционных жалобах доводы не могут являться основанием к отмене принятого судом решения. Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено.

Судебные расходы по оплате государственной пошлины распределяются в соответствии со ст.110 АПК РФ. Учитывая, что при подаче апелляционной жалобы СЗАО "Союзник" была уплачена государственная пошлина в размере 2 000 руб., госпошлина в размере 1 000 руб. подлежит возврату налогоплательщику из федерального бюджета как излишне уплаченная.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 02.11.2011 по делу N А40-65517/11-75-272 оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Возвратить СЗАО "Союзник" из федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1 000 руб. как излишне уплаченную.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Н.О. Окулова

Судьи

В.Я. Голбородько С.Н. Крекотнев