Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 14 февраля 2012 г. N 08АП-9988/11

город Омск

14 февраля 2012 г.

Дело N А46-11357/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 08 февраля 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 14 февраля 2012 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Рыжикова О.Ю.

судей Ивановой Н.Е., Киричёк Ю.Н.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Сердитовой Н.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-9988/2011) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Омской области на решение Арбитражного суда Омской области от 07.11.2011 по делу N А46-11357/2011 (судья Крещановская Л.А.), принятое по заявлению Межрайонного отделения вневедомственной охраны полиции Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации "Щербакульский" (ИНН 5540000597, ОГРН 1025502132864) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Омской области о признании недействительным решения N 02-09/2577 ДСП от 22.07.2011,

при участии в судебном заседании представителей:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Омской области - Малендор Е.Л. (удостоверение, по доверенности б/н от 20.01.2012 сроком действия 31.12.2012); Битель В.М. (удостоверение, по доверенности N 07/00276 от 27.01.2012 сроком действия 31.12.2012);

от Межрайонного отделения вневедомственной охраны полиции Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации "Щербакульский" - Ионина Е.Е. (паспорт, по доверенности N 13-16/47 от сроком действия до 31.12.2012)

установил:

Межрайонного отделения вневедомственной охраны полиции Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации "Щербакульский" (далее - МОВО при ОВД по Щербакульскому муниципальному району Омской области, заявитель, налогоплательщик, Отдел) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Омской области (далее - МИФНС N 10 по Омской области, заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция) N 02-09/2577 ДСП от 22.07.2011.

Решением Арбитражного суда Омской области от 07.11.2011 по делу N А46-11357/2011 заявление Межрайонного отделения вневедомственной охраны полиции Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации "Щербакульский" удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Омской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 22.07.2011 N 02-09/2577 ДСП в части привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль в сумме 1 814 636 руб., предложения уплатить налог на прибыль в сумме 5 105 595 руб., пени в сумме 949 819,15 руб., как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ). В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Судебный акт мотивирован тем, что средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят целевой характер и не могут быть признаны доходами в смысле, придаваемом им статьей 41 НК РФ.

Не согласившись с принятым судебным актом, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просил решение суда отменить в части признания недействительным решения от 22.07.2011 N 02-09/2577 ДСП.

В обоснование апелляционной жалобы, налоговый орган ссылается на то, что средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и представлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются выручкой от реализации товаров, работ, услуг и, соответственно, должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, определенном главой 25 НК РФ.

Податель жалобы утверждает, что все расходы, необходимые для ведения деятельности налогоплательщика (заработная плата, содержание и развитие материально-технической базы и другое) осуществлены за счет средств федерального бюджета по смете расходов бюджетного учреждения, что исключает необходимость применения пункта 3 статьи 321.1 НК РФ в части пропорционального принятия расходов на уменьшение расходов в целях налогообложения налогом на прибыль организаций.

От Межрайонного отделения вневедомственной охраны полиции Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации "Щербакульский" 23.12.2011 в канцелярию суда поступил письменный отзыв на апелляционную жалобу, который приобщен к материалам дела.

Представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Омской области поддержал требования, изложенные в апелляционной жалобе.

Представитель Межрайонного отделения вневедомственной охраны полиции Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации "Щербакульский" поддержал доводы, изложенные в отзыве.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв на неё, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Омской области была проведена выездная налоговая проверка МОВО при ОВД по Щербакульскому муниципальному району Омской области по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты налогов и сборов, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, налога на доходы физических лиц, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, транспортного налога с организаций, о чем составлен акт проверки N 02-08/2351 ДСП от 27.06.2011.

По результатам рассмотрения акта проверки и возражений к нему было принято решение N 02-09/2577 ДСП от 22.07.2011 о привлечении МОВО при ОВД по Щербакульскому муниципальному району Омской области по п. 1 ст. 122, 119, 126 Налогового кодекса РФ в виде штрафа на общую сумму 1 817 436 руб.

Кроме того, заявителю предложено уплатить налог на прибыль в размере 5 105 595 руб. и пени за просрочку его уплаты в сумме 949 819,15 руб.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Омской области (далее - Управление).

Решением Управления N 16-17/12978 от 24.08.2011 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

МОВО при ОВД по Щербакульскому муниципальному району Омской области обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании недействительным решения от 22.07.2011 N 02-09/2577 ДСП.

07.11.2011 Арбитражным судом Омской области принято решение о частичном удовлетворении заявленных требований, которое обжаловано налоговым органом в апелляционном порядке.

Как следует из текста апелляционной жалобы, поданной налоговым органом, означенное решение суда обжалуется в части признания решения от 22.07.2011 N 02-09/2577 ДСП недействительным.

Возражений в остальной части судебного акта не заявлено.

В соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

При рассмотрении жалобы суд апелляционной инстанции руководствуется пунктом 25 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", согласно которому, если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведённых в части 4 статьи 270 АПК РФ, а отсутствие в данном судебном заседании лиц, извещенных надлежащим образом о его проведении, не препятствует суду апелляционной инстанции в осуществлении проверки судебного акта в обжалуемой части.

Поскольку лицами, участвующими в деле, возражений не заявлено, апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой налоговым органом части.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), суд апелляционной инстанции считает, что оно подлежит изменению в обжалуемой части.

В соответствии с Законом Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции, действовавшем в проверяемом периоде, милиция Российской Федерации - это система государственных органов исполнительной власти.

Согласно статье 9 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции подразделения милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел относятся к милиции общественной безопасности, порядок создания, реорганизации и ликвидации которой определяется министром внутренних дел Российской Федерации.

Из положений статьи 35 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции следовало, что финансировании милиции осуществляется за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, средств, поступающих от организаций на основе заключенных в установленном порядке договоров, и иных поступлений в соответствии с законодательством Российской Федерации, законами и иными правовыми актами субъектов Российской Федерации. Подразделения милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел финансируются за счет средств, поступающих на основе договоров.

Положением о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 14.08.1992 N 589 предусматривалось, что содержание вневедомственной охраны осуществляется за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников. При этом расходование средств на содержание подразделений вневедомственной охраны осуществляется по утвержденной в установленном порядке смете доходов и расходов по нормам и нормативам, применяемым в системе МВД РФ. По существу, Законом "О милиции" был предусмотрен особый порядок целевого финансирования вневедомственной охраны за счет средств, получаемых от организаций и граждан за оказанные им платные услуги.

Федеральным законом от 22.09.2004 N 122-ФЗ "О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных законов "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации" и "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" в Закон "О милиции" были внесены изменения, согласно которым из статьи 35 были исключены положения о финансировании подразделений вневедомственной охраны при органах внутренних дел за счет средств, поступающих на основе договоров.

Постановлением Правительства РФ от 04.08.2005 N 489 "Об изменении и признании утратившими силу некоторых постановлений Правительства Российской Федерации, приостановлении действия Постановления Правительства Российской Федерации от 29.01.2000 N 82 и признании не действующим на территории Российской Федерации Постановления Совета Министров СССР от 22.02.1988 N 263 в связи с Федеральным законом "О федеральном бюджете на 2005 год" в Положение от 14.08.1992 N 589 были внесены изменения, согласно которым из п. 10 исключены положения об осуществлении вневедомственной охраной своей деятельности на принципах самоокупаемости, самофинансирования и о содержании за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников.

В соответствии с действующей редакцией Положения от 14.08.1992 N 589 оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5 - процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами (п. 10).

Таким образом, после внесения изменений в указанные выше нормы законодательства, финансовое обеспечение деятельности вневедомственной охраны осуществляется за счет средств федерального бюджета без учета принципа самоокупаемости и самофинансирования.

Положениями статьи 120 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что учреждение может быть создано гражданином или юридическим лицом (частное учреждение) либо, соответственно, Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации, муниципальным образованием (государственное или муниципальное учреждение).

Государственное или муниципальное учреждение может быть бюджетным или автономным учреждением.

В соответствии со статьей 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации бюджетное учреждение - государственное (муниципальное) учреждение, финансовое обеспечение выполнения функций которого, в том числе по оказанию государственных (муниципальных) услуг физическим или юридическим лицам в соответствии с государственным (муниципальным) заданием, осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основе бюджетной сметы.

Положения, установленные Бюджетным кодексом Российской Федерации применительно к бюджетным учреждениям, распространяются на органы государственной власти (государственные органы), органы местного самоуправления (муниципальные органы) (п. 6 ст. 161 БК РФ).

Из изложенного следует, что вневедомственная охрана, финансируемая за счет средств федерального бюджета, в соответствии с нормами ГК РФ И БК РФ, относится к государственным бюджетным учреждениям.

В соответствии с Федеральными законами о федеральном бюджете на 2008, 2009 и 2010 годы N 198-ФЗ от 24.07.2007, N 204-ФЗ от 24.11.2008 и N 308-ФЗ от 02.12.2009 средства, полученные от приносящей доход деятельности, поступают на лицевые счета получателя бюджетных средств, открытые в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.

Следовательно, до перечисления указанных средств в бюджет МОВО при ОВД по Шербакульскому району необходимо уплатить налоги, сборы и иные обязательные платежи в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций являются доходы от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.

Реализацией товаров, работ и услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (статья 39 Налогового кодекса Российской Федерации).

Подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел оказывают услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества за плату, то есть на возмездной основе.

Таким образом, средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и представлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются выручкой от реализации товаров, работ, услуг и, соответственно, должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, определенном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, что полученные заявителем денежные средства от оказания охранных услуг юридическими и физическими лицам в полном объеме поступали на открытые МОВО при ОВД по Шербакульскому району в Управлении Федерального казначейства по Омской области лицевые счета по учету средств от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности: N 06188763740 и N 03521763740.

Статья 251 НК РФ содержит исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в которой доходы, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в виде платы на основании заключенных договоров на охрану, законодателем не включены.

На основании вышеизложенного, средства, получаемые МОВО при ОВД по Шербакульскому району в соответствии с договорами на охрану имущества юридических и физических лиц, подлежат включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль бюджетных учреждений.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

При этом положениями статьи 321.1 НК РФ налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности (абзац 3 пункта 1 статьи 321.1 НК РФ).

В соответствии с пунктом 3 статьи 321.1 НК РФ если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения предусмотрено финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала, расходов по всем видам ремонта основных средств за счет двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования).

Согласно имеющемуся в материалах выездной налоговой проверки протоколу допроса главного бухгалтера МОВО при ОВД по Шербакульскому району Прилепко Е.Н. от 07.06.2011 никаких расходов из суммы доходов, поступивших по охранной деятельности, организация не производит.

Показания главного бухгалтера организации подтверждаются имеющимися в материалах выездной налоговой проверки сметами доходов и расходов бюджетного учреждения за спорные налоговые периоды, справками о состоянии лицевого счета получателя средств федерального бюджета.

Все расходы, необходимые для ведения МОВО при ОВД по Шербакульскому району деятельности (заработная плата, содержание и развитие материально-технической базы, коммунальные услуги, социальное обеспечение и др.) осуществлены за счет средств федерального бюджета по смете расходов бюджетного учреждения, что исключает необходимость применения пункта 3 статьи 321.1 НК РФ в части пропорционального принятия расходов на уменьшение расходов в целях налогообложения налогом на прибыль организаций.

Изложенная позиция согласуется с позицией, изложенной в постановлениях Шестого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2011 N 06АП-5304/2011, ФАС Дальневосточного округа от 10.11.2011 N Ф03-5699/2011 по делу N А80-141/2011, определении ВАС РФ от 21.12.2011 N ВАС-15855/11 по делу N А80-141/2011.

Согласно пункту 4 части 1 статьи 270 АПК РФ нарушение или неправильное применение норм материального права является основанием для изменения судебного акта.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит изменению в обжалуемой части.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы не подлежат распределению в виду того, что податель апелляционной жалобы освобожден от уплаты государственной пошлины в силу пункта 1.1. статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Омской области от 07.11.2011 по делу N А46-11357/2011- изменить, изложив резолютивную часть решения в следующей редакции.

В удовлетворении заявления Межрайонного отделения вневедомственной охраны полиции Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел "Щербакульский" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Омской области о признании недействительным решения N 02-09/2577 от 22.07.2011 - отказать в полном объеме.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.Ю. Рыжиков

Судьи

Н.Е. Иванова Ю.Н. Киричёк