Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 февраля 2012 г. N 18АП-218/12

г.Челябинск

24 февраля 2012 г.

Дело N А76-20050/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 16 февраля 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 24 февраля 2012 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Толкунова В.М.,

судей Ивановой Н.А., Кузнецова Ю.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Соловьевой В.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 07 декабря 2011 г.. по делу N А76-20050/2011 (судья Белый А.В.).

В заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Уральская НефтеГазоСтроительная Компания - Дмитриев И.В. (доверенность от 01.08.2011 N 67);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области - Ярушина Л.В. (доверенность от 15.02.2012 N 03-07/212), Кузьмина К.А. (доверенность от 29.12.2011 N 03-07/186/1).

Общество с ограниченной ответственностью "Уральская НефтеГазоСтроительная Компания" (далее - заявитель, ООО "УНГСК", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 16.08.2011 N 19 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в виде штрафа в размере 953 458 руб. 20 коп.

Решением суда от 07.12.2011 заявленное требование удовлетворено.

Не согласившись с принятым решением суда, заинтересованное лицо обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемый судебный акт отменить.

В судебном заседании представители заинтересованного лица поддержали доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.

Как указывает податель апелляционной жалобы, объективной стороной вменяемого налогоплательщику правонарушения явилось включение при формировании книги покупок за 3 квартал 2010 г.. сумм по неотфактурованным поставкам, что привело к неполной уплате за указанный период налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в результате необоснованного предъявления в этом налоговом периоде сумм налога к вычету. Инспекция полагает, что поскольку налогоплательщик привлечен к ответственности за неполную уплату налога за 3 квартал 2010 г.., моментом совершения правонарушения является срок уплаты налога за этот налоговый период, в связи с этим наличие либо отсутствие признаков состава правонарушения должно устанавливаться именно на эту дату, а не на дату обнаружения правонарушения.

Кроме того, инспекция указывает на отсутствие у налогоплательщика на момент возникновения обязанности по уплате НДС за 3 квартал 2010 г.. переплаты, перекрывающей сумму недоимки, на необоснованность ссылки суда на фактическую уплату налога в бюджет в ходе проведения камеральной налоговой проверки, поскольку уплата налога произведена после установленного срока уплаты налога, а также на несоблюдение обществом условий освобождения от налоговой ответственности, установленных пунктом 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В судебном заседании представитель заявителя возразил против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва.

По мнению заявителя, налоговым органом надлежащим образом не установлена вина общества в совершении вменяемого налогового правонарушения, выводы суда об отсутствии состава налогового правонарушения являются обоснованными.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.

Как установлено судом и следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненных налоговых деклараций по НДС, представленных заявителем за 3 и 4 кварталы 2010 г.., о чем составлен акт от 07.07.2011 N 27.

По результатам рассмотрения акта проверки налоговым органом вынесено решение от 16.08.2011 N 19 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в размере 953 458 руб. 20 коп. (с учетом уменьшения штрафа в два раза по смягчающим ответственность обстоятельствам).

Основанием для привлечения общества к ответственности послужил вывод налогового органа о невыполнении обществом условий, предусмотренных пунктом 4 статьи 81 НК РФ, а именно: до подачи уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2010 г.., представленной 25.03.2011, налогоплательщиком не уплачен НДС, подлежащий уплате в бюджет на основе этой декларации в сумме 9 534 582 руб. и пени в размере 316 950 руб.

Из вводной части решения следует факт рассмотрения материалов проверки при надлежащем извещении налогоплательщика, что подтверждается извещением от 19.07.2011 N 10-22/51. Доводов о нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки по пункту 14 статьи 101 НК РФ заявитель не приводит.

Не согласившись с указанным решением по существу, налогоплательщик обжаловал его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 07.10.2011 N 16-07/002754с апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, оспариваемое решение инспекции утверждено.

Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд. Положения пункта 5 статьи 101.2 НК РФ по досудебному обжалованию соблюдены.

Суд первой инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела документы, установил уплату заявителем недостающего налога и пени до вынесения оспариваемого решения, а также сделал вывод о недоказанности инспекцией состава вменяемого налогового правонарушения.

Апелляционный суд при рассмотрении настоящего спора исходит из следующего.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщику вменена обязанность уплачивать законно установленные налоги.

Сумма налога, не уплаченная в срок, установленный законодательством о налогах и сборах, в соответствии со статьей 11 НК РФ признается недоимкой.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

В соответствии с пунктом 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при применении статьи 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 Кодекса, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом в части уплаты конкретного налога.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 Кодекса, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 Кодекса.

Как видно из материалов дела, общество в рассматриваемом периоде являлось плательщиком НДС.

Порядок исчисления налога установлен в статье 52 НК РФ, в соответствии с которой налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Согласно статье 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Порядок исчисления НДС закреплен в статье 166, порядок определения суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, - в статье 173 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется с учетом уменьшения на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 173, пункту 1 статьи 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

При наличии у налогоплательщика недоимки по налогу, иным федеральным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, налоговым органом производится самостоятельно зачет суммы налога, подлежащей возмещению, в счет погашения указанных недоимки и задолженности по пеням и (или) штрафам. При отсутствии у налогоплательщика недоимки по налогу, иным федеральным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, сумма налога, подлежащая возмещению по решению налогового органа, возвращается по заявлению налогоплательщика на указанный им банковский счет. При наличии письменного заявления налогоплательщика суммы, подлежащие возврату, могут быть направлены в счет уплаты предстоящих налоговых платежей по налогу или иным федеральным налогам (пункты 4, 6 статьи 176 НК РФ).

Апелляционный суд отмечает, что при проверке правильности исчисления и уплаты в бюджет НДС помимо норм, установленных законодательством по порядку исчисления налога, моменту определения налоговой базы, срокам представления налоговой декларации и уплаты налога, необходимо также рассматривать установленные нормы законодательства по применению налоговых вычетов и возмещению этого налога.

Как видно из материалов дела, 20.10.2010 ООО "УНГСК" была представлена первичная налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2010 г.., согласно которой сумма налога, подлежащая уплате по итогам налогового периода, составила 20 214 655 руб.

Согласно пункту 1 статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

25.03.2011 обществом вне рамок мероприятий налогового контроля представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2010 г.., согласно которой сумма налога, подлежащая уплате по итогам этого налогового периода, составила 29 749 237 руб. Таким образом, сумма доплаты по налогу, самостоятельно определенная налогоплательщиком, составила 9 534 582 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

Согласно данным, содержащимся в карточке расчетов с бюджетом, у заявителя на дату представления уточненной налоговой декларации имелась переплата в размере 1 684 345 руб., в результате, по данным инспекции, сумма задолженности по НДС составила 7 037 668 руб. 75 коп. и по пени в размере 316 950 руб.

Платежными поручениями от 28.04.2011 N 991, от 03.05.2011 N 998, от 03.05.2011 N 999 сумма налога в размере 7 037 668 руб. 75 коп. и пени в размере 316 950 руб. были уплачены.

Таким образом, заявитель оплатил недоимку по НДС и соответствующие пени в полном объеме до составления акта проверки и вынесения оспариваемого решения. Данные обстоятельства отражены в оспариваемом решении и инспекцией не опровергаются.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ, если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Из материалов дела видно, что на момент составления акта проверки и вынесения решения по ее результатам у общества отсутствовала задолженность по уплате НДС, поскольку общество в полном объеме перечислило в бюджет сумму налога и причитающиеся пени. Инспекцией не оспаривается то обстоятельство, что недоимка по налогу на момент составления акта проверки у общества отсутствовала, в оспариваемом решении отсутствуют сведения о начисленных инспекцией и предъявленных к уплате сумм НДС, а также пеней за нарушение сроков уплаты налога.

Правило, установленное пунктом 4 статьи 81 НК РФ, не освобождает налоговый орган от обязанности доказывания наличия состава вменяемого правонарушения в действиях либо бездействии налогоплательщика, а также вины в его совершении (статьи 106, 108 НК РФ).

Следует отметить, что указанная норма применяется при наличии установленного налогового правонарушения, являясь условием освобождения от ответственности, а не самостоятельным составом налогового правонарушения.

Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.

Как указывается в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П, фактические обстоятельства, в связи с которыми к налогоплательщику применяются меры ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде денежного взыскания (штрафа), устанавливаются налоговыми органами в процессе проведения мероприятий налогового контроля, одной из форм которого являются налоговые проверки - камеральные и выездные (статьи 82, 87 - 89 НК РФ). Публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств.

В соответствии с пунктом 5 статьи 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа среди прочего устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В силу пункта 6 статьи 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Таким образом, привлекая общество к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, инспекция должна доказать факт неуплаты налога, а также выяснить, в результате каких конкретных виновных действий (бездействия) налогоплательщика допущена такая неуплата. При этом в соответствии с пунктами 3 и 8 статьи 23, статьей 52, пунктом 1 статьи 54 НК РФ правильность данных, отраженных в бухгалтерской и налоговой отчетности, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами. Между тем, как видно из оспариваемого решения, обстоятельством, послужившим основанием для вывода проверяющих о занижении подлежащей уплате суммы налога и, как следствие, неполной уплате налога, явилась подача уточненной налоговой декларации, в которой сумма налога к уплате указана в большей сумме, чем в предыдущей.

По сути, налоговый орган пришел к выводу в определении им сумм недоплаченного налога только на основании представленных налогоплательщиком налоговых деклараций, что не соответствует нормам налогового законодательства и противоречит требованиям статей 82, 87, 88, 100, 101 НК РФ, предъявляемым к камеральной налоговой проверке, видам и объему документов, которые являются предметом проверки и исследуются при ее проведении.

С учетом конкретных обстоятельств настоящего дела законность примененных мер налоговой ответственности не доказана.

Налоговый орган в своих суждениях смешивает неравнозначные понятия события и состава правонарушения, его ссылки на нарушение срока уплаты налога в такой ситуации неосновательны, поскольку к этому применяется специальный компенсационный механизм в виде начисления пеней (статьи 72, 75 НК РФ).

Таким образом, решение суда об удовлетворении заявленного требования является правильным. При рассмотрении дела судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка. Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению как неосновательные по приведенным выше мотивам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

С учетом изложенного решение суда следует оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскание с налогового органа государственной пошлины по апелляционной жалобе не производится ввиду освобождения от уплаты при обращении в арбитражные суды (подпункт 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ).

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 07 декабря 2011 г.. по делу N А76-20050/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Челябинской области.

Председательствующий судья

В.М. Толкунов

Судьи

Н.А. Иванова Ю.А. Кузнецов