Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 марта 2012 г. N 17АП-748/12

г. Пермь

01 марта 2012 г.

Дело N А71-5020/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 29 февраля 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 01 марта 2012 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Полевщиковой С. Н.

судей Голубцова В.Г., Савельевой Н.М.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Новожиловой Е.Л.

при участии:

от заявителя Муниципального унитарного предприятия "Горэлектросеть" (ОГРН 1021800996392, ИНН 1827001193) - Кретов Д.А., паспорт 9408 932829, директор; Шадрина Н.И., паспорт 9402 585326, доверенность от 11.07.2011 N 154;

от заинтересованного лица Межрайонная ИФНС России N 5 по Удмуртской Республике (ОГРН 1041802900039, ИНН 1827019000) - Зайнетдинов Р.М., доверенность от 20.01.2012 N 2; Андреева Е.А., доверенность от 30.03.2011 N 05-11/38;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 5 по Удмуртской Республике

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 28 ноября 2011 года

по делу N А71-5020/2011,

принятое судьей Кудрявцевым М.Н.,

по заявлению Муниципального унитарного предприятия "Горэлектросеть"

к Межрайонной ИФНС России N 5 по Удмуртской Республике

о признании частично недействительным решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности,

установил:

МУП "Горэлектросеть" (далее - заявитель, предприятие, МУП ГЭС) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Удмуртской Республике (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N10-1-21/7 от 31 марта 2011 г.. недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость сумме 1 465 314 руб., пени - в сумме 518748,77 руб., привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 293 063 руб.

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 28.11.2011 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с судебным актом, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления, в связи с неправильным применением судом норм материального права.

Предприятие представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда оставить без изменения.

В отзыве подробно изложены возражения относительно доводов жалобы.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 (часть 5) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, инспекцией в отношении предприятия проведена выездная налоговая проверка, о чем составлен акт N 10-1-21/5 от 09.03.2011.

В частности, проверяющими установлено, что предприятие по состоянию на 01.01.2006 провело инвентаризацию дебиторской задолженности, из которой следует, что на указанную дату задолженность составляла 31 006791,76 руб., в том числе НДС 4 734791,60 руб.

При проверке сумм дебиторской задолженности отраженной в справке о дебиторской задолженности, представленной 23.03.2006, и сумм, отраженных в налоговых декларациях за 2006-2007 г..г., и за 1-ый квартал 2008 г.. установлено, что налогоплательщик осуществил действия по сторнированию дебиторской задолженности по населению, не включив ее в состав налогооблагаемой базы по НДС в 1-ом квартале 2008 г.

Данные обстоятельства, квалифицированы налоговым органом как нарушение заявителем положений ст. 167 НК РФ, п. 10 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Федеральный закон N 119-ФЗ), выразившееся в необоснованном занижении суммы НДС исчисленной к уплате в бюджет за 1-ый квартал 2008 г. в размере 1 465 314 руб. за счет занижения налоговой базы по дебиторской задолженности базы переходного периода.

Выявленное нарушение нашло отражение в решение от 31.03.20100 N 10-1-21/7, оставленном без изменения решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республики N14-06/05299 от 29.04.2011.

Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с заявлением в суд.

Разрешая спор по существу, арбитражный суд установил следующие обстоятельства.

До января 2005 г.. предприятие осуществляло деятельность по продаже и передаче электрической энергии, юридическим и физическим лицам города Сарапул.

В январе 2005 г.. в связи с внесением изменений в Федеральный закон "Об электроэнергетике" абонентский отдел в полном составе перешел в другую организацию ООО "Региональный энергосбытовой комплекс".

Разделительный баланс между указанными организациями не составлялся.

Возникшие разногласия по распределению между указанными предприятиями поступившей платы, в том числе от населения, за потребленную электрическую энергию, между МУП ГЭС и ООО "Региональный энергосбытовой комплекс" были урегулированы в Арбитражном суде Удмуртской Республики.

Справка о наличии дебиторской задолженности, возникшей до 2005 г.. включительно, в связи с изменением учетной политики, была представлена заявителем в налоговый орган по состоянию на 01.01.2006 года.

В указанной справке на указанную дату задолженность составляла 31 006 791,76 руб., в том числе НДС 4 734791,60 руб.

Позднее налогоплательщик осуществил действия по сторнированию дебиторской задолженности по населению, о чем свидетельствует справка от 23.06.2006 года, к которой установлено расхождение на 10 006 289 руб., НДС в размере 1 465 314 руб.

Как пояснил налогоплательщик относительно причин расхождения данных отраженных в справке о дебиторской задолженности, в связи с отсутствием у предприятия соответствующих документов, он не имел возможности определить реальную дебиторскую задолженность по результатам инвентаризации.

Сведения в справку о дебиторской задолженности определены на основании данных программы "Население".

При этом имеющиеся в наличии у предприятия оправдательные документы, не подтверждали наличие задолженности населения.

Копия программы "Абонентская плата за электроэнергию" по состоянию на 01.01.2006 была передана ООО "Региональный энергосбытовой комплекс" заявителю только 22.08.2006.

После получения документов от ООО "Региональный энергосбытовой комплекс" предприятием было установлено, что дебиторская задолженность населения завышена, подтверждением чего являются проанализированные лицевые счета абонентов; объяснения абонентов, из которых следует, что задолженность в указанных размерах им не начислялась, счета на оплату не предъявлялись.

При инвентаризации обязательств населения предприятием установлено, что начисления задолженности в лицевых счетах произведены за период 60-65 месяцев, при этом применен тариф, утвержденный Региональной энергетической комиссией УР на последнюю дату, что свидетельствует, о том, что задолженность является приписанной, поскольку в лицевых счетах должен быть применен тариф, действовавший на дату образования задолженности.

В качестве примера взята задолженность по л/счету Русинова Л.И., гор. Сарапул, ул. Дачная д. 34, кв. 13, составляющая 43907,82 руб. за 51055,6 кВт по тарифу 0, 86 руб. за кВт/ч., который действовал на дату начисления 26.02.2003. Начисление произведено за 65 мес., за это время тариф на оплату электроэнергии менялся 6-7 раз, за 2002 г.. тариф составлял 0,70 руб. за кВт./ час., на начало возникновения долга 1998 г.. тариф составлял 0,13 руб. за Квт/ч (т. 4 л.д. 70-98).

Аналогичные примеры по другим лицевым счетам плательщиков.

Оценив доказательства, представленные лицами, участвующими в деле, суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности налоговым органом занижения налоговой базы по дебиторской задолженности базы переходного периода.

Не согласие с указанным выводом суда нашло свое отражение в доводах апелляционной жалобы, согласно которым у предприятия не мелось законных оснований для сторнирования дебиторской задолженности.

Кроме того, действия по её исключению из налогооблагаемой базы по НДС противоречат действующему законодательству, поскольку право на списание безнадежного долга возникает у налогоплательщика при наличии первичных документов, подтверждающих нереальность взыскания и при последовательном оформлении совокупности документов, связанных с возникновением задолженности.

Также инспекция утверждает, что бухгалтерский учет предприятия не приведен в соответствие с налоговым учетом.

Рассмотрев апелляционную жалобу, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в 2005 году) (далее - Кодекс) объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

На основании пункта 3 статьи 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав.

В соответствии со статьей 167 Кодекса (в редакции, действовавшей в 2005 году) моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения являлись: 1) для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг); 2) для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Федеральный закон N 119-ФЗ) внесены изменения, согласно которым в соответствии со статьей 167 Кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2006) моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно части 1 статьи 2 Федерального закона N 119-ФЗ по состоянию на 1 января 2006 года налогоплательщики налога на добавленную стоимость обязаны провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2005 года включительно. По результатам инвентаризации определяется дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Частью 2 статьи 2 Федерального закона предусмотрено, что налогоплательщики налога на добавленную стоимость, определяющие до вступления в силу настоящего Федерального закона момент определения налоговой базы как день оплаты, включают в налоговую базу денежные средства, поступившие до 1 января 2008 года в счет погашения задолженности, указанной в части 1 настоящей статьи.

В силу части 7 статьи 2 Федерального закона N 119-ФЗ, если до 1 января 2008 года дебиторская задолженность не была погашена, она подлежит включению налогоплательщиком в налоговую базу в первом налоговом периоде 2008 года.

Как следует из материалов дела, предприятие в 2005 году определяло момент исчисления налоговой базы по НДС как день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Следовательно, на заявителя распространяются требования пункта 2 статьи 2 закона 119-ФЗ, и для решения вопроса о праве на налоговый вычет необходимо руководствоваться правилами, установленными указанным законом.

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка (пункт 1 статьи 12 ФЗ от 21 октября 1996 года N 129-ФЗ).

В связи с тем, что инвентаризация проводится на основании данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (бухгалтерский баланс, отчет и прибылях и убытках, пояснительные записки), соответственно в указанную отчетность включаются и первичные документы, отраженные в бухгалтерской отчетности и подлежащие инвентаризации согласно ФЗ от 22 июля 2005 года N 119-ФЗ.

Согласно пункту 2.3. Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина от 13.06.1995 N 49, инвентаризация проводится на основании приказа руководителя организации, который утверждает состав инвентаризационной комиссии; приказ руководителя регистрируется в книге контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации; результаты инвентаризации оформляются актом инвентаризации расчетов.

Заявителем по результатам инвентаризации дебиторской задолженности в налоговый орган была представлена справка о дебиторской задолженности по состоянию на 01.01.2006 г., из которой следует, что на указанную дату дебиторская задолженность составила 31 006791,76 руб., в том числе НДС 4 734791,60 руб.

Замечаний относительно порядка списания дебиторской задолженности замечаний со стороны инспекции нет.

Спорным является вопрос о том, занижена ли сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет за 1-ый квартал 2008 г. в размере 1 465 314 руб. за счет занижения налоговой базы по дебиторской задолженности базы переходного периода.

Доказывая правомерность сторнирования завышенной дебиторской задолженности, предприятие должно доказать что ранее им представлена недостоверная справка о наличии дебиторской задолженности.

Как установлено судом апелляционной инстанции, для инвентаризации дебиторской задолженности населения приказом директора предприятия была создана комиссия, которой установлено, что данные справка о дебиторской задолженности по населению по состоянию на 01.01.2006 основываются не на фактических данных.

В частности, комиссией установлено, что начисление и сторнирование задолженности абонента в программе производилось без оформления бухгалтерской отчетности.

В бухгалтерский учет дебиторская задолженность населения попадала в виде одной суммы на основании отчета из программы "Население".

При анализе дебиторской задолженности населения были обнаружены ошибочные, не подтвержденные ничем начисления.

В то же время индивидуальный, поименный учет велся в отдельной программе, данные которой не соответствовали данным программы населения.

Комиссией по инвентаризации задолженности были выявлены счета с большими начислениями, проверены адреса, вызваны абоненты, которые подтвердили, что указанные в лицевых счетах суммы им не начислялись и к оплате не предъявлялись.

Завышенные суммы дебиторской задолженности по абонентам физическим лицам, в том числе при применении неверных тарифов на электрическую энергию, отражены в протоколе заседания оперативной комиссии МУП ГЭС от 29.12.2007 г..

Таким образом, дебиторская задолженность населения не была подтвержденная документально в общей сумме 8 819256 руб., и была сторнирована в соответствии с приказом директора МУП ГЭС от 29.12.2007 г.. N 347.

По мнению суда апелляционной инстанции, представленные заявителем документы, и установленные судом фактические обстоятельства подтверждают факт обоснованного списания (сторнирования) с реализации несуществующей дебиторской задолженности населения.

При этом заявителем в налоговую базу по НДС переходного периода обоснованно включена реальная, подтвержденная документально задолженность физических лиц за потребленную электрическую энергию.

Заявитель произвел исправительные проводки в бухгалтерском учете, касающиеся дебиторской задолженности по населению.

Суждение инспекции о том, что данные исправления не свидетельствуют об отсутствии дебиторской задолженности в целом, ошибочно, по мнению суда апелляционной инстанции.

Согласно статье 1 Федерального закона "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Из системного анализа положения Закона следует, что бухгалтерский учет представляет собой вторичную категорию, призванную зафиксировать и отразить совершенное организацией действие для его отражения на счетах бухгалтерского учета и отчетности.

Кроме того, статья 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" разделяет понятия первичных учетных документов и самого бухгалтерского учета.

Из буквального толкования данной материальной нормы следует, что первичные учетные документы являются основанием для последующего ведения бухгалтерского учета в соответствии с установленным порядком.

А поскольку приписанная дебиторская задолженность населения не существовала, как не существовали документы, подтверждающие отпуск электроэнергии и возникновение у абонентов обязанности по ее оплате, отсутствуют основания полагать, что бухгалтерский учет предприятия на момент исправления не соответствует тем первичным учетным документам, на основании которого он ведется.

Кроме того, документы, послужившие основанием для списания несуществующей дебиторской задолженности населения, в том числе, копии л/счетов, распечатанных с электронной базы, объяснения физических лиц абонентов о том, что задолженность, указанная в лицевых счетах электронной базы никогда им не начислялась, и не предъявлялась, были представлены налогоплательщиком в налоговую инспекцию, но последняя не воспользовалась правом на проверку соответствующей информации.

При таких обстоятельствах, как правильно отмечено судом первой инстанции, в вину заявителю может быть вменено только то, что им в налоговый орган представлена недостоверная справка о наличии дебиторской задолженности населения по состоянию на 31.12.2005, а не занижение налоговой базы по НДС.

Также подлежит и отклонению довод налогового органа о том, что указанная задолженность могла быть списана только в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ для списания безнадежных, нереальных к взысканию долгов, как основанный на неправильном применении норм материального права.

Таким образом, все доводы были предметом подробного исследования в суде первой инстанции, им дана мотивированная оценка, оснований не согласиться с которой у апелляционной инстанции не имеется.

Каких-либо новых доводов апелляционная жалоба не содержит, а приведенные доводы не опровергают правильности принятого по делу решения суда первой инстанции.

Нарушений судом первой инстанции норм материального и процессуального права, могущих повлиять на правильность принятого судебного акта либо влекущих безусловную отмену последнего, судом апелляционной инстанции не выявлено.

Руководствуясь статьями176, 258, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 28 ноября 2011 года по делу N А71-5020/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Председательствующий

С.Н.Полевщикова

Судьи

В.Г.Голубцов Н.М.Савельева