Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 февраля 2012 г. N 11АП-1140/12

г. Самара

28 февраля 2012 г.

Дело N А55-17630/2011

Резолютивная часть постановления объявлена: 20 февраля 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено: 28 февраля 2012 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Драгоценновой И.С.,

судей Захаровой Е.И., Семушкина В.С.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Степановой Ю.В.,

с участием:

от Управления вневедомственной охраны ГУ МВД России по Самарской области г. Самара - Шабанова В.Р., доверенность от 05 августа 2011 года N 6/1711,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Самары - Свинолобов Р.Р., доверенность от 26 января 2012 года N 04-21/б/н, Попугаева О.И., доверенность от 17 февраля 2012 года N 04-15/80,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда, в зале N 2, дело по апелляционной жалобе Управления вневедомственной охраны ГУ МВД России по Самарской области г. Самара

на решение Арбитражного суда Самарской области от 29 декабря 2011 года по делу N А55-17630/2011 (судья Степанова И.К.),

принятое по заявлению Управления вневедомственной охраны ГУ МВД России по Самарской области г. Самара, г. Самара,

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Самары, г.Самара,

о признании частично недействительным решения налогового органа,

УСТАНОВИЛ:

Управление вневедомственной охраны ГУ МВД России по Самарской области (далее - заявитель) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Самары (далее - ответчик) от 30.06.2011 N 14-21/43 в части привлечения к налоговой ответственности и уплаты штрафа в общей сумме 2 772 436 рублей 38 копеек, требования об уплате недоимки по налогу на прибыль организаций за 2008-2010 годы в общей сумме 15 478 116 рублей, начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в общей сумме 1841421 рублей 95 копеек, внесения необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета по основаниям, изложенным в заявлении, письменных пояснениях (т.1 л.д.2-13, т.3 л.д. 19-24, 27-32).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 29 декабря 2011 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с выводами суда, заявитель подал апелляционную жалобу, в которой просит решение суда отменить, жалобу - удовлетворить.

Представитель заявителя в судебном заседании просил решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представители ответчика в судебном заседании с доводами жалобы не согласились по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу. Просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Апелляционная жалоба на судебный акт арбитражного суда Самарской области рассмотрена в порядке, установленном ст.ст.266-268 АПК РФ.

Суд апелляционной инстанции, выслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, полагает, что обжалуемое решение суда не подлежит отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Самары проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль, транспортного налога, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2008 г. до 31.12.2010 г.

Результаты проверки оформлены актом N 14-06/03803 от 01.06.2011 (т.1, л.д.15-34).

На основании данного акта, материалов проверки, представленных заявителем возражений 30.06.2011 ответчиком принято решение N 14-21/43

Указанным решением заявитель привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа в общей сумме 2 772 436 рублей 38 копеек, предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2008-2010 годы в общей сумме 15 478 116 рублей, начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в общей сумме 1841421 рублей 95 копеек (т. 1 л.д.40-49).

Указанное решение в соответствии со статьями 101 и 101.2 НК РФ было обжаловано заявителем в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области, решением которого от 04.08.2011 N 03-15/18371 обжалуемый ненормативный акт оставлен без изменения.

Заявитель, не согласившись с решением налогового органа обратился в арбитражный суд с заявлением.

Анализируя и оценивая представленные сторонами в материалы дела доказательства в их совокупности, судебная коллегия апелляционного суда приходит к следующему.

Согласно оспариваемому решению основанием для доначисления указанных в решении сумм послужил вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком доходов от реализации на сумму 64 246 344 руб.

Ответчиком указано, что налог на прибыль организаций за 2008-2010 г.г. заявителем должен быть уплачен в порядке, установленном в Федеральных законах о федеральном бюджете на соответствующий год, начиная с 2006 года, согласно которому, средства, полученные от приносящей доход деятельности, поступают на лицевые счета получателя бюджетных средств, открытые в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, такие средства после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет. Следовательно, до перечисления указанных средств в бюджет необходимо уплатить налоги, сборы и иные обязательные платежи в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. Согласно классификации доходов бюджета средства, получаемые заявителем в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, относятся к доходам за оказание платных услуг и отражаются в бюджетном учете заявителя по статье 130 бюджетной классификации. Полученные от оказания услуг средства не носят целевой характер и являются доходами в смысле, придаваемом им ст. 41 НК РФ.

Кроме того, ответчиком в ходе проверки установлено, что заявитель имеет источники финансирования не только из бюджета, но из доходов, полученных от коммерческой деятельности, следовательно, обязан вести их раздельный учет и выделять доходы и расходы от приносящей доход деятельности и средства, поступающие из бюджета на счет заявителя на обеспечение его деятельности.

Таким образом, при ведении раздельного учета доходов и расходов по деятельности, приносящей доход, заявитель сможет отражать их в налоговой декларации по налогу на прибыль, показывая наличие или отсутствие налогооблагаемой базы, определяемой в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Заявитель в обоснование своей позиции указал на полное перечисление средств, полученных за оказанные услуги в соответствии с заключенными договорами по охране имущества, в доход федерального бюджета. По мнению заявителя отсутствуют признаки объекта налогообложения по налогу на прибыль. Ссылаясь на положения ст. 321.1 НК РФ, согласно которой, налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности, заявитель указывает на состояние лицевых счетов за спорный период, согласно которым доходы и расходы составили: за 2008 год расходы - 49 237 788 рублей 19 копеек; доходы - 19 218 361 рублей 71 копеек; за 2009 год расходы - 57 730 532 рублей 03 копеек; доходы - 24 271 711 рублей; за 2010 год расходы - 57 987 910 рублей 37 копеек; доходы - 24 727 947 рублей.

Таким образом, по мнению заявителя, поскольку финансирование производится в полном объеме из федерального бюджета и на будущий финансовый год составляется смета расходов, которая равна ожидаемой сумме платы за услуги, предоставляемые на договорной основе, либо превышает ее, то прибыли не возникает.

Арбитражный суд первой инстанции, рассматривая спор по существу и признавая правильными выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении правомерно исходил из следующего.

Согласно ст. 246 НК РФ российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций, регулирование данного налога осуществляется в соответствии с нормами гл. 25 НК РФ.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в соответствии со ст. 247 Кодекса признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями Кодекса.

В силу п. 1 ст. 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

При этом положениями ст. 321.1 НК РФ (действовавшей до 01.01.2011) были установлены особенности ведения налогового учета, исчисления и уплаты налога на прибыль бюджетными учреждениями.

На основании п. 1 ст. 321.1 НК РФ налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности (абз. 3 п. 1 ст. 321.1 НК РФ).

В соответствии с п. 3 ст. 321.1 НК РФ, если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения предусмотрено финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала (с 01.01.2006 включены расходы на ремонт основных средств, приобретенных за счет бюджетных средств) за счет двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования).

Ранее из положений ст. 35 Закона РФ от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" следовало, что финансирование милиции осуществляется за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, средств, поступающих от организаций на основе заключенных в установленном порядке договоров, и иных поступлений в соответствии с законодательством Российской Федерации, законами и иными правовыми актами субъектов Российской Федерации. Подразделения милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел финансируются за счет средств, поступающих на основе договоров.

Положением о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 14.08.1992 N 589, предусматривалось, что содержание вневедомственной охраны осуществляется за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников. При этом расходование средств на содержание подразделений вневедомственной охраны осуществляется по утвержденной в установленном порядке смете доходов и расходов по нормам и нормативам, применяемым в системе МВД РФ. Таким образом, Законом "О милиции" был предусмотрен особый способ целевого финансирования вневедомственной охраны за счет средств, получаемых от организаций и граждан за оказанные им платные услуги.

Федеральным законом от 22.08.2004 N 122-ФЗ "О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных законов "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации" и "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" в Закон "О милиции" были внесены изменения, согласно которым из ст. 35 были исключены положения о финансировании подразделений вневедомственной охраны при органах внутренних дел за счет средств, поступающих на основе договоров.

Постановлением Правительства РФ от 04.08.2005 N 489 "Об изменении и признании утратившими силу некоторых Постановлений Правительства Российской Федерации, приостановлении действия Постановления Правительства Российской Федерации от 29.01.2000 N 82 и признании не действующим на территории Российской Федерации Постановления Совета Министров СССР от 22.02.1988 N 263 в связи с Федеральным законом "О Федеральном бюджете на 2005 год" в Положение от 14.08.1992 N 589 были внесены изменения, согласно которым из п. 10 исключены положения об осуществлении вневедомственной охраной своей деятельности на принципах самоокупаемости, самофинансирования и о содержании за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников.

Кроме этого, утратил силу п. 11 данного Положения, согласно которому фонд оплаты труда работников вневедомственной охраны формируется в пределах 80 процентов от средств, поступающих по договорам от собственников. Средства, остающиеся в распоряжении вневедомственной охраны после уплаты налогов, изъятию не подлежат. Они накапливаются на счетах и расходуются на развитие вневедомственной охраны, финансирование социальных программ. За счет остатка неиспользованных средств производятся также отчисления в централизованный резервный фонд, из которого возмещаются убытки от крупных краж и пожаров. Положение о централизованном резервном фонде утверждается Министерством внутренних дел Российской Федерации по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации.

В соответствии с действующей редакцией Положения от 14.08.1992 N 589 оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами (п. 10).

Финансовое обеспечение деятельности вневедомственной охраны осуществляется за счет средств федерального бюджета.

В ст. 6 Федерального закона от 24.11.2008 N 204-ФЗ "О федеральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов" установлено, что средства, полученные от приносящей доход деятельности, поступают на лицевые счета получателя бюджетных средств, открытые в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.

Таким образом, до перечисления полученных от осуществления услуг по охране имущества средств в бюджет подразделениям вневедомственной охраны необходимо уплатить налоги, сборы и иные обязательные платежи в порядке, установленном законодательством РФ о налогах и сборах.

Как установлено судом на основе материалов дела, Управление вневедомственной охраны ГУ МВД России по Самарской области г. Самара оказывает услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества за плату, то есть на возмездной основе.

В соответствии с представленными в материалы дела лицевыми счетами получателя средств федерального бюджета за спорный период и объяснениями заявителя (т. 3 л.д. 27-45), согласно лицевого счета по учету средств, полученных от приносящей доход деятельности N 06188737420 на 31.12.2008 поступления денежных средств составили 19504805 руб. 92 коп.: доходы от оказания платных услуг (охрана объектов) - 19332067,71 руб., прочие (ОСАГО на ремонт машин) - 172738,21 руб.; остаток на 01.01.2008 по средствам приносящей доход деятельности составил 2 112 203 руб. 56 коп. (в сумму доходов за охрану объектов входит платеж за декабрь 2007 года, перечисленный в 2008 году, в сумме 113 706 тыс. руб.); доход за 2008 год составил 19 218 361,17 коп.; расходы за 2008 г.. - согласно лицевого счета получателя средств федерального бюджета N 03188737420 на 01.01.2009 расходы составили 49 237 788 руб. 19 коп., в т.ч. на заработную плату, прочие выплаты, услуги связи, работы, услуги по содержанию имущества, увеличение стоимости материальных запасов, транспортные услуги и т.д.

Согласно лицевого счета получателя бюджетных средств N 03421737420 на 01.01.2010 по операции с бюджетными средствами расход составили 57 730 532 руб. 03 коп., в т.ч. на заработную плату, прочие выплаты, услуги связи, работы, услуги по содержанию имущества, увеличение стоимости материальных запасов, транспортные услуги ит.д.; поступления по операции со средствами от приносящей доход деятельности составляет 24 271 711, руб., остаток на 31.12.2008 г. по средствам приносящей доход деятельности составил 2 170 525,16 руб., перечисленный в 2009 году; доходы от оказания платных услуг (охрана объектов) - 24285533,79 руб., прочие доходы (ОСАГО) - 23468,59 руб., прочие доходы (невыясненные поступления) - 2030436,13 руб., разница - 13 842, 79 руб. образовалась в связи с ошибочно занесенными на указанный КБК суммами за металлолом в размере 10251, 79 рублей и 3 591,00 рублей. Согласно лицевого счета получателя бюджетных средств N03421737420 на 01.01.2011 по операции с бюджетными средствами расход составляет 57987910,37 руб., в т.ч. на заработную плату, прочие выплаты, услуги связи, работы, услуги по содержанию имущества, увеличение стоимости материальных запасов, транспортные услуги и т.д.; доходы 25705481,66 руб., в т.ч. доходы от оказания платных услуг (охрана объектов) - 24727947 руб.

Анализ представленных выписок показал, что средства, получаемые заявителем по договорам охраны с юридическими и физическими лицами, относятся к доходам за оказание платных услуг и отражаются в бюджетном учете федерального казначейства по статье 130 бюджетной классификации.

Для целей налогообложения налогом на прибыль организаций доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, определены в статье 251 НК РФ.

Перечень данной статьи носит закрытый характер, состав указанных в ней доходов, является исчерпывающим. При этом в данной статье не указано, что плата, получаемая подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, не учитывается при определении налоговой базы.

Таким образом, средства, полученные заявителем в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, должны быть включены в состав доходов от реализации услуг и отражены в составе доходов в декларациях по налогу на прибыль организаций за проверяемые периоды.

Как правильно указал суд, заявителю необходимо выделить доходы и расходы от приносящей доход деятельности и средств, поступающих из бюджета на счет заявителя на обеспечение его деятельности. Только при ведении раздельного учета доходов и расходов по деятельности, приносящей доход, заявитель сможет отражать их в налоговой декларации по налогу на прибыль, показывая наличие или отсутствие налогооблагаемой базы, определяемой в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Представленные в ходе налоговой проверки документы не позволяют установить затраты (количество сотрудников, техники и т.д.), которые понесены заявителем непосредственно при осуществлении охраны по конкретным договорам (государственным контрактам).

Довод жалобы о том, что судом при вынесении решения не был учтен особый правовой статус заявителя, поскольку задачей органов милиции не является получение доходов и ведение коммерческой деятельности как основной, а получаемые за оказанные услуги денежные средства принадлежат Российской Федерации и заявитель не может ими распоряжаться, не может быть принят во внимание судом, поскольку основан на неверном толковании норм материального права.

Пунктом 1 Положения о вневедомственной охране при органах внутренних дел, утвержденного Постановлением Правительства РФ N 589 от 14.08.1992, определено, что основной задачей органов вневедомственной охраны является охрана объектов различных форм собственности на основе договоров, что является согласно ст. ст. 1 и 2 Закона РФ N 1026 от 18.04.1991 "О милиции" одной из задач милиции в целом.

Как установлено налоговым органом заявителем в проверяемом периоде получены и иные доходы (т.1, л.д.18).

Кроме того, на рассматриваемый случай не распространяются нормы Бюджетного кодекса РФ, Гражданского кодекса РФ (ст. 136 ГК РФ), определяющего доходы как поступления, полученные в результате использования имущества, которые принадлежат лицу, использующему это имущество на законном основании, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором об использовании этого имущества, поскольку согласно части 3 статьи 2 ГК РФ к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым, гражданское законодательство не применяется.

При таких обстоятельствах судебный акт является законным и обоснованным.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, разрешая спор, полно и всесторонне исследовал представленные доказательства, установил все имеющие значение для дела обстоятельства, сделал правильные выводы по существу требований заявителя, а также не допустил при этом неправильного применения норм материального и процессуального права.

Решение арбитражного суда первой инстанции следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. ст. 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 29 декабря 2011 года по делу N А55-17630/2011 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

И.С.Драгоценнова

Судьи

Е.И.Захарова В.С.Семушкин