Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 марта 2012 г. N 17АП-1119/12

г. Пермь

N 17АП-1119/2012-АК

11 марта 2012 г.

Дело N А60-33451/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 11 марта 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 11 марта 2012 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Савельевой Н. М.

судей Гуляковой Г.Н., Сафоновой С.Н.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бакулиной Е.В.

при участии:

от заявителя ЗАО "Золото Северного Урала" (ОГРН 1026601184170, ИНН 6617001534): Ладейщикова Н.С. - представитель по доверенности от 26.11.2010;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (ОГРН 1046603571740, ИНН 6608002549): Валиев В.В. - представитель по доверенности от 19.12.2011; Ровнягина М.Н. - представитель по доверенности от 21.02.2012;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области на решение Арбитражного суда Свердловской области от 19 декабря 2011 года по делу N А60-33451/2011, принятое судьей Гнездиловой Н.В.

по заявлению ЗАО "Золото Северного Урала"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области

о признании недействительными ненормативных актов,

установил:

ЗАО "Золото Северного Урала" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области:

1. решения от 24.03.2011 г. N 6 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, касающейся выводов налогового органа: об отказе в праве на применение в 3 квартале 2010 года ставки НДС 0 процентов по операциям реализации драгметаллов на сумму 353 452 889 руб. (п. 2 резолютивной части); об отказе в праве на применение в 3 квартале 2010 года налоговых вычетов в размере 31 885 553 руб. и в праве на возмещение НДС в размере 31 885 553 руб. (п. 3 резолютивной части).

2. решения от 24.03.2011 г. N 8 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению;

3. решения от 15.06.2011 г. N 27 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, касающейся выводов налогового органа: об отказе Обществу в праве на применение в 4 квартале 2010 года ставки НДС 0 процентов по операциям реализации драгметаллов на сумму 225 713 263 руб. (п. 2 резолютивной части); об отказе Обществу в праве на применение в 4 квартале 2010 года налоговых вычетов в размере 9 801 099,90 руб. и в праве на возмещение НДС в размере 9801099,90 руб. (п. 3 и п. 5 резолютивной части);

4. решения от 15.06.2011 г. N 27 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению и обязании устранить допущенные нарушения путем принятия решений о возмещении сумм налога на добавленную стоимость по уточненной N 1 налоговой декларации по НДС за 3 кв. 2010 г. и налоговой декларации по НДС за 4 кв. 2010 г.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 19 декабря 2011 года заявленные требования удовлетворены частично - признаны незаконными:

- решение Межрайонной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области от 24 марта 2011 года N 6 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, касающейся выводов налогового органа об отказе ЗАО "Золото Северного Урала" в праве на применение ставки НДС 0 процентов по операциям реализации драгметаллов на сумму 353 452 889 руб. в 3 квартале 2010 года (п. 2 резолютивной части); об отказе в праве на применение налоговых вычетов в 3 квартале 2010 года в размере 29 534 498,40 руб. и в праве на возмещение НДС в размере 29 534 498,40 руб. (п. 3 резолютивной части);

- решение от 24 марта 2011 года N 8 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в размере 29 534 498,40 руб.;

- решение от 15 июня 2011 года N 27 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, касающейся выводов налогового органа об отказе в праве на применение ставки НДС 0 процентов по операциям реализации драгметаллов в сумме 225 713 263 руб. в 4 квартале 2010 года (п. 2 резолютивной части); об отказе в праве на применение налоговых вычетов в 4 квартале 2010 года в размере 9 801 099,90 руб. и в праве на возмещение НДС в размере 9 801 099,90 руб. (п. 3 и п. 5 резолютивной части решения);

- решение от 15 июня 2011 года N 27 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в соответствующей части.

На Межрайонную ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области возложена обязанность по устранению допущенных нарушений прав и законных интересов ЗАО "Золото Северного Урала" путем принятия решений о возмещении соответствующих сумм налога на добавленную стоимость по уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2010 года и налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2010 года. В остальной части заявленных требований отказано.

Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (заинтересованное лицо), не согласившись с решением суда, обратилась с апелляционной жалобой, просит отменить в части выводов по решениям N 6 от 24.03.2011 и N 8 от 24.03.2011 (3 квартал 2010) по "эпизоду с методикой" в части вычетов НДС по операциям, облагаемым по ставке 0 %, а именно в сумме 7 822 319 руб. и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований в оспариваемой части. В обоснование апелляционной жалобы указывает, что применяемая налогоплательщиком новая методика определения налоговых вычетов по НДС по операциям, облагаемым по ставке 0%, не соответствует требованиям п.3 ст.172 НК РФ. Согласно данной норме по операциям, облагаемым по ставке 0% налогоплательщик может принять к вычету только сумму входного НДС, относящегося к совершенным в налоговом периоде операциям, то есть по фактически реализованным драгметаллам. В нарушение налогового законодательства, налогоплательщиком от суммы вычетов НДС по операциям, облагаемым по ставке 0%, не отделяется НДС, относящийся к имеющимся на складе приобретенным ТМЦ, но не списанным в производство (первый этап) и НДС по незавершенному производству (третий этап). В свою очередь налоговым органом НДС рассчитан исходя из старой методики, ранее утвержденной налогоплательщиком и соответствующей НК РФ.

ЗАО "Золото Северного Урала" (заявитель по делу), представило письменный отзыв на доводы апелляционной жалобы, просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения. Указывает на противоречивую позицию налогового органа, который в апелляционной жалобе оспаривает применение методики расчета НДС только применительно к сумме вычетов НДС по ставке 0% за 3 квартал 2010 г.., а выводы суда первой инстанции по этому же эпизоду с применением методики расчета НДС за 4 квартал 2010 года ( по ставке 0% и 18%) и за 3 квартал 2010 года ( по ставке 18%) не оспаривает. Апелляционная жалоба налогового органа противоречит также позиции самой инспекции и вышестоящего налогового органа, изложенной в решениях, вынесенных по результатам камеральных налоговых проверок за другие налоговые периоды - 4 квартал 2010 года, за 1 квартал 2011 года, за 2 квартал 2011 года, согласно которой позиция общества относительно применяемой им методики расчета НДС признана обоснованной. Материалами дела доказано, что фактически по итогам отчетного периода к вычету налогоплательщиком принимается только та часть НДС, из общей суммы "входного" НДС, право на вычет которой у общества возникло, приходящаяся на отгруженную в отчетном периоде продукцию, что соответствует требованиям п.3 ст.172 и п.8 ст.165 НК РФ.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области проведены камеральные налоговые проверки уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2010 года и налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года, представленных ЗАО "Золото Северного Урала".

По результатам камеральных налоговых проверок представленных Обществом налоговых деклараций, налоговым органом приняты решения N 6 от 24.03.2011 и N 27 от 15.06.2011 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также решения N 8 от 24.03.2011 и N 27 от 15.06.2011 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению. Согласно указанным решениям инспекцией отказано Обществу в праве на применение налоговой ставки 0 процентов к операциям реализации драгоценных металлов, в праве на применение налоговых вычетов и в возмещении НДС.

Выводы налогового органа о неправомерном предъявлении Обществом НДС к вычету и возмещению в оспариваемых решениях основаны, в частности, на признании не соответствующей требованиям Налогового кодекса Российской Федерации Методики расчета НДС, принятой в учетной политике Общества с 01.01.2010 г.. В связи с чем, налоговым органом произведен перерасчет суммы НДС, подлежащей вычету и возмещению за 3 и 4 кварталы 2010 года в соответствии с Методикой расчета НДС, которая применялась Обществом до 01.01.2010 г.

Кроме того, рассчитанная в соответствии с недействующей в 2010 году Методикой сумма налога, подлежащего вычету и возмещению за 3 и 4 кв. 2010 года, уменьшена инспекцией в связи с не подтверждением налоговой ставки 0% при реализации банкам драгоценных металлов, добытых из руды Дегтярского месторождения, приобретенной Обществом у ООО "Уральское геологоразведочное предприятие".

Вместе с тем, заявленная Обществом к вычету за 3 квартал 2010 года сумма НДС, также уменьшена налоговым органом на сумму таможенного НДС (2 357 177руб.), уплаченного при приобретении товара по ГТД 10216120/060810/0028239.

Решениями, вынесенными налоговым органом по результатам камеральной налоговой проверки уточненной N 1 налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2010 г. Обществу отказано в праве на применение налоговых вычетов в размере 31 885 553 руб. и возмещении НДС в размере 31 885 553 руб., в том числе: по налоговой ставке 18% - 1 092 326 руб., по налоговой ставке 0% - 30 793 227 руб.

Кроме того. Обществу отказано в праве на применение в 3 квартале 2010 года налоговой ставки 0 процентов к операциям реализации драгоценных металлов банкам на сумму 353 452 889 руб.

Решениями, вынесенными налоговым органом по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2010 г. Обществу отказано в праве на применение налоговых вычетов в размере 9 806 959 руб. по причине: занижения вычетов по налоговой ставке 18% - на 13 680 руб., завышения вычетов по налоговой ставке 0% - на 9 820 639 руб.

Также Обществу отказано в возмещении НДС в размере 9 809 375 руб. и начислена к уплате сумма НДС в размере 2 416 руб., отказано в праве на применение в 4 квартале 2010 года налоговой ставки 0 процентов к операциям реализации драгоценных металлов банкам на сумму 229 452 518 руб., в том числе: по операциям реализации драгоценных металлов банкам на сумму 225 713 263 руб.; по операциям реализации драгоценных металлов в таможенном режиме экспорта на сумму 3 739 255 руб.

Обществом соблюдена процедура обязательного досудебного обжалования ненормативных актов налогового органа - решений об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 6 от 24.03.2011 г., и N 27 от 15.06.2011 г. - путем подачи жалоб в Управление ФНС России по Свердловской области.

Решениями УФНС России по Свердловской области от 25.05.2011 г. N 619/11, от 19.08.2011 г. N 1068/11 жалобы Общества оставлены без удовлетворения.

Считая оспариваемые решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Свердловской области незаконными, ЗАО "Золото Северного Урала" обратилось с настоящим заявлением в Арбитражный суд Свердловской области.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, исходил из правомерности исчисления налогоплательщиком НДС в спорных налоговых периодах.

Заявитель апелляционной жалобы оспаривает решение суда только по решениям N 6 от 24.03.2011 и N 8 от 24.03.2011 (3 квартал 2010) по "эпизоду с методикой" в части вычетов НДС по операциям, облагаемым по ставке 0 %, а именно в сумме 7 822 319 руб.

В обоснование жалобы указывает, что применяемая налогоплательщиком новая методика определения налоговых вычетов по НДС по операциям, облагаемым по ставке 0%, не соответствует требованиям п.3 ст.172 НК РФ. Согласно данной норме по операциям, облагаемым по ставке 0%, налогоплательщик может принять к вычету только сумму входного НДС, относящегося к совершенным в налоговом периоде операциям, то есть по реализованным драгметаллам. В нарушение налогового законодательства, налогоплательщиком от суммы вычетов НДС по операциям, облагаемым по ставке 0%, не отделяется НДС, относящийся к имеющимся на складе приобретенным ТМЦ, но не списанным в производство и по незавершенному производству. В свою очередь налоговым органом НДС рассчитан исходя из старой методики, ранее утвержденной налогоплательщиком и соответствующей НК РФ.

Указанные доводы исследованы судом апелляционной инстанции и подлежат отклонению.

В соответствии с положениями статей 171 и 172 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), использованных для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, принимаются к вычету после принятия на учет таких товаров (работ, услуг) на основании счетов-фактур, выставленных продавцами указанных товаров (работ, услуг), и (или) иных документов, предусмотренных указанными статьями Кодекса.

Порядок распределения сумм "входного" НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, облагаемых по разным налоговым ставкам, предусмотрен п. 4 ст. 170 НК РФ.

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции: учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых, подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В соответствии с п. 8 ст. 165 НК РФ при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы:

1. контракт (копия контракта) на реализацию драгоценных металлов или драгоценных камней;

2. документы (их копии), подтверждающие передачу драгоценных металлов или драгоценных камней Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам.

При этом, поскольку главой 21 НК РФ не предусмотрено определение порядка определения суммы вычетов НДС, приходящихся на операции, облагаемые по ставке 0%, налогоплательщики, осуществляющие как облагаемые, так и необлагаемые НДС операции, вправе, при разработке (в соответствии с п. 10 ст. 165 НК РФ) собственной методики расчета, соответствующей требованиям НК РФ, определять сумму вычетов, приходящихся на операции, облагаемые ставкой 0%, в том числе и в соответствии с порядком, определенным в п. 4 ст. 170 НК РФ.

Судом установлено, что приказом директора ЗАО "Золото Северного Урала" от 25.12.2009 N 01-02/473.2 утверждена учетная политика организации по бухгалтерскому и налоговому учету организации на 2010 год.

Пунктом 3 приказа установлено, что при ведении налогового учета, подготовке налоговой отчетности следует руководствоваться положениями Учетной политики в соответствии с приложением 1.2.

Пунктом 3 приложения 1.2 к Учетной политики предприятия предусмотрено, что для целей исчисления НДС предприятие ведет раздельный учет операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по разным ставкам, и операций, не подлежащих налогообложению: реализация драгоценных металлов (0%), экспорт продукции (0%), выполнение строительно-монтажных работ хозяйственным способом для собственных нужд (18%), прочие операции по реализации товаров, работ и услуг (18%), операции, не облагаемые НДС.

При этом распределение сумм входного НДС, подлежащего вычету между видами деятельности, облагаемыми по разным налоговым ставкам, осуществляется расчетным путем.

Методика распределения входного НДС приведена в Приложении N 3.2 к Учетной политике для целей налогообложения - "Регламент по расчету НДС для предприятий, реализующих продукцию, облагаемую НДС по ставке 0%" (далее - "Регламент расчета НДС").

Основными принципами принятия к вычету сумм НДС по таким приобретенным товарам (работам, услугам) по видам осуществляемых операций, согласно принятой в Обществе с 01.01.2010 г. методике расчета НДС, являются:

1. Включение в Расчет сумм НДС по счетам-фактурам, включенным в книгу покупок (в соответствии с требованиями ст. ст. 169, 171-172 НК РФ), по которым товары (работы, услуги) приняты к учету в отчетном периоде (I этап расчета).

В результате данного этапа определена сумма НДС, приходящаяся на стоимость товарно-материальных ценностей, работ, услуг, подлежащая распределению к вычету пропорционально видам деятельности в отчетном периоде.

2. Распределение суммы НДС, подлежащей вычету или отнесению на затраты в отчетном периоде, по видам операций (0%, 18% и необлагаемым), пропорционально выручке по видам таких операций, что соответствует п.4 ст. 170 НК РФ (II этап расчета).

В результате данного этапа определяется доля "входного" НДС, относящегося, соответственно, к операциям, облагаемым по ставке 0%, ставке 18% и необлагаемым операциям, после чего: доля НДС, относящегося к операциям, облагаемым по ставке 18%, включается в вычеты в раздел 3 налоговой декларации; доля НДС, относящегося к необлагаемым операциям, относится на расходы; доля НДС, относящегося к операциям, облагаемым по ставке 0%, и подлежит дальнейшему распределению на следующем этапе расчета.

3. Определение суммы НДС, приходящейся на отгруженные драгоценные металлы (в отношении которых имеется пакет документов согласно п. 8 ст. 165 НК РФ), подлежащей вычету по налоговой ставке 0 процентов, путем применения коэффициента реализованных драгоценных металлов (КРДМ) (III этап расчета).

В результате данного этапа определена доля НДС, приходящаяся на отгруженные драгоценные металлы, которая подлежит вычету по операциям, облагаемым по ставке 0%, и включается в раздел 4 налоговой декларации.

Так, третьим этапом предусмотрено следующее: в соответствии с требованиями п.8 ст.165 НК РФ сумма НДС, приходящегося на операции по реализации, облагаемые по ставке 0 процентов, корректируется с применением КРДМ, теми самым определяется сумма вычетов, приходящихся на отгруженные драгметаллы.

КРДМ определяется с учетом оборотов по счету 43 "Готовая продукция" по формуле: КРДМ= Р/ (А+Д), где Р - реализован драгметалл в отчетном налоговом периоде (в граммах); кредит счета '343;

А - остатки драгоценного металла в готовой продукции на начало отчетного налогового периода (в граммах) сальдо счета 43;

Д - получено (извлечено) драгоценного металла в отчетном налоговом периоде (в граммах), дебетовый оборот счета 43.

Результат третьего этапа - в строке 612000 расчета определена сумма вычета по ставке 0 процентов, приходящаяся на отгруженные драгоценные металлы, которая включается в раздел 4 налоговой декларации.

Исходя из анализа указанных норм, а также анализа методики расчета НДС, изложенной в Регламенте расчета НДС, документов, имеющихся в материалах дела, и пояснений Общества, учитывая, что в расчет налоговых вычетов Обществом включаются суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемых для осуществления, как облагаемых налогом (по разным ставкам), так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что примененная заявителем методика не противоречит требованиям Налогового кодекса РФ.

Доказательств того, что принятые обществом Учетная политика и метод определения налоговых вычетов не соответствуют налоговому законодательству, инспекцией суду не представлено.

Довод налогового органа о необходимости раздельного рассмотрения в рамках настоящего дела вопросов о праве на применение обществом вычетов НДС по операциям, облагаемым по ставке 0% и операциям, облагаемым по ставке 18%, подлежит отклонению. Возможность распределения сумм "входного" НДС, подлежащего вычету между видами деятельности (операциями реализации, облагаемыми налоговыми ставками 0% и 18% и необлагаемыми операциями) расчетным путем в едином расчете НДС в соответствии с утвержденной налогоплательщиком методикой предусмотрена налоговым законодательством - п.4 ст.170 и п.10 ст.165 НК РФ.

Довод налогового органа о том, что при определении коэффициента реализованных драгоценных металлов (КРДМ) налогоплательщик обязан учитывать стоимость остатков драгоценных металлов, находящихся в незавершенном производстве (НЗП), был предметом исследования судом первой инстанции и ему дана надлежащая правовая оценка.

Суд верно указал, что нормы главы 21 Налогового кодекса РФ не предусматривают обязанность налогоплательщика при распределении налоговых вычетов по операциям реализации, облагаемым разными налоговыми ставками, учитывать стоимость остатков незавершенного производства. Из анализа методики расчета НДС, применяемой Обществом с 01.01.2010, следует, что коэффициент реализованных драгоценных металлов (КРДМ) применяется к доле НДС, относящегося к операциям, облагаемым по ставке 0%, размер которой определен исходя из выручки (стоимости) реализованных (т.е. отгруженных) драгоценных металлов в отчетном периоде.

Таким образом, коэффициент реализованных драгоценных металлов (КРДМ) является показателем доли реализованных банкам в отчетном периоде драгоценных металлов в общем объеме произведенных (аффинированных) драгоценных металлов (готовой продукции).

Поскольку в расчете КРДМ, согласно методике расчета НДС, учитываются показатели готовой продукции (аффинированных драгоценных металлов), которая может быть реализована банкам с применением к таким операциям реализации налоговой ставки НДС 0%, то использование в расчете КРДМ показателей остатков НЗП неправомерно, так как продукция НЗП не может быть отнесена к готовой продукции, реализация которой подлежит обложению по ставке 0%.

Вывод налогового органа, о том, что наличие остатков на счетах 20 и 21 свидетельствует о наличии нереализованных аффинированных драгоценных металлов, обоснованно отклонен судом первой инстанции, как основанный на предположениях. Руда, полуфабрикаты и полупродукты не являются для общества готовой продукцией, не относятся к драгоценным металлам для целей применения п.п.6 п.1 ст.164 НК РФ,в связи с чем неправомерно учитывать остатки по счетам 20 и 21 в расчете налоговых вычетов по НДС, приходящихся на готовую и реализованную банкам продукцию (аффинированные драгоценные металлы).

Таким образом, остатки незавершенного производства не могут учитываться при определении сумм НДС к вычету и КРДМ так как нормы налогового законодательства не предусматривают возможность распределения вычетов по видам деятельности исходя из показателей незавершенного производства; коэффициент может применяться только в отношении суммы НДС, которая приходится на операции, облагаемые по ставке 0%; коэффициент рассчитывается исходя из показателей готовой продукции (которой являются аффинированные драгоценные металлы в слитках) и определяет долю вычетов НДС, которая приходится на реализованные драгоценные металлы; в остатках незавершенного производства могут находиться затраты на производство продукции, которая будет реализована по иным налоговым ставкам (18%), либо которая может быть реализована без НДС; применение налоговой ставки 0% возможно в силу п.п.6 п.1 ст.164 НК РФ для операций реализации банкам только одного вида драгоценных металлов - аффинированных драгоценных металлов (в силу пункта 2.54 приказа об учетной политике, утвержденной приказом от 25.12.2009 г.., готовой продукцией общества являются полученные после аффинажа драгоценные металлы - золото и серебро в слитках, которые учитываются на счете 43 "Готовая продукция").

Из материалов дела следует, что в результате применяемой на предприятии методики единственными возможными остатками, учитываемыми в расчете НДС, являются остатки нереализованной в отчетном периоде готовой продукции. Однако применяя коэффициент, сумма вычетов, приходящаяся на эти остатки, не применяется к вычету в данном периоде, что соответствует требованиям п.8 ст.165 НК РФ, а переходит на следующий отчетный (налоговый) период.

Таким образом, налоговым органом не доказано, что применяемая Обществом методика расчета НДС нарушает требования п.3 ст. 172, п. 8 ст. 165 НК РФ.

Довод налогового органа о несоответствии методики НК РФ на третьем этапе расчета опровергается имеющимися в деле документами, подтверждающими отгрузку драгоценных металлов банкам в 3 и 4 кварталах 2010 года, которые представлялись Обществом налоговому органу при проведении камеральных налоговых проверок.

Пункт 3 статьи 172 НК РФ определяет, что вычеты сумм налога в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 настоящего Кодекса.

Пункт 1 ст. 167 НК РФ устанавливает момент определения налоговой базы как наиболее раннюю из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, ус луг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Документы об отгрузке драгоценных металлов, имеющиеся в материалах дела, указывают дату отгрузки (1кв. и 2 кв. 2010 г..), на которую, в соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ устанавливается момент определения налоговой базы (1кв. и 2 кв. 2010 г..).

В расчетах НДС за проверяемый период, произведенных Обществом на основании методики расчета НДС, применяемой с 01.01.2010 г., определены суммы вычетов НДС, приходящиеся на отгруженные банкам в данных налоговых периодах драгоценные металлы.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции обоснованно считает, что осуществление налоговым органом перерасчета налоговых вычетов НДС за 3 и 4 кварталы 2010 года, в ходе камеральных налоговых проверок, является неправомерным.

Кроме того, общество правомерно в отзыве ссылается на противоречивость доводов, изложенных в апелляционной жалобе, которые не соответствуют позиции самой инспекции и вышестоящего налогового органа, изложенной в решениях, вынесенных по результатам камеральных налоговых проверок за другие налоговые периоды - 4 квартал 2010 года, за 1 квартал 2011 года, за 2 квартал 2011 года. В указанных решениях позиция общества относительно применяемой им методики расчета НДС признана обоснованной (решение N 9 от 23.01.2012 г.., решение N 64 от 09.12.2011 г.., решение N 10 от 23.01.2012 г..).

В результате изложенного решение Арбитражный суд Свердловской области от 19 декабря 2011 года следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражный суд Свердловской области от 19 декабря 2011 года по делу N А60-33451/2011 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Н. М. Савельева

Судьи

Г. Н. Гулякова С. Н. Сафонова