Комментарий к Федеральному закону от 16.05.07 N 75-ФЗ "О внесении изменений в главу 22 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" ("Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 12, июнь 2007 г.)

Комментарий к Федеральному закону от 16.05.07 N 75-ФЗ "О внесении
изменений в главу 22 части второй Налогового кодекса Российской
Федерации"

Федеральным законом от 16.05.07 N 75-ФЗ внесены изменения в главу 22 "Акцизы" НК РФ. Прежде всего они касаются ставок акцизов на подакцизные товары, которые будут действовать в 2008-2010 гг.

Кроме того, уточнен порядок определения расчетной стоимости табачных изделий, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации, расширен перечень организаций, которые должны продавать табачные изделия по ценам, не превышающим максимально установленные.

В соответствии со ст. 2 означенного Федерального закона данный документ вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования (опубликован в "Российской газете" 19 мая 2007 г.) и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по акцизам, за исключением п. 4 ст. 1, вступающего в силу с 1 января 2008 г.

Общее повышение акцизов

Ежегодно законодатели "радуют" налогоплательщиков повышением ставок акцизов, которое они объясняют уровнем инфляции. На этот раз означенным Федеральным законом предусмотрены новые ставки акцизов сразу на три года - 2008, 2009, 2010 гг.

Исключением являются некоторые виды подакцизных товаров, которые с завидным постоянством продолжают облагаться акцизами по нулевой ставке. К таким видам подакцизных товаров относятся:

пиво с нормативным содержанием объемной доли этилового спирта до 0,5 % включительно;

автомобили легковые с мощностью двигателя до 90 л. с. включительно;

товары в металлической аэрозольной упаковке - спиртосодержащая парфюмерно-косметическая продукция и спиртосодержащая продукция бытовой химии.

В целях легализации импорта ставки акцизов на табак различных видов и сигары останутся на прежнем уровне. Сохранятся и ставки акцизов по нефтепродуктам (автомобильный бензин, дизельное топливо,моторное масло, прямогонный бензин).

Что касается остальных подакцизных товаров, в связи с увеличением среднего уровня цен на потребительские товары и с учетом уровня инфляции, прогнозируемого на 2008, 2009 и 2010 гг., специфические ставки акцизов на подакцизные товары индексируются в следующих размерах (табл.).

Напомним, что до 2007 г. ставки акциза по алкогольной и спиртосодержащей продукции были дифференцированными в зависимости от доли этилового спирта в объеме готовой продукции. По алкогольной продукции с долей этилового спирта свыше 25% ставка акциза составляла 159 руб. за 1 л безводного этилового спирта, с долей этилового спирта свыше 9 и до 25% - 118 руб., с долей этилового спирта до 9% - 83 руб.

С 1 января 2008 г. установлены разные ставки для алкогольной продукции с долей этилового спирта до 9% и свыше. Причем в первом случае будет применяться ставка в размере 173,5 руб., а во втором - 110 руб. за 1 л безводного этилового спирта.

В результате ставка акциза по алкогольной продукции с долей этилового спирта менее 9% со следующего года не увеличится, а уменьшится на 68%.

Ставки акцизов на сигареты

Ставки акциза на сигареты и папиросы вырастут гораздо значительнее ставок акцизов на алкоголь и автомобили.

Как и ранее, ставки на сигареты и папиросы являются комбинированными, т.е. состоят из двух частей - из твердой (специфической) и адвалорной (в процентах) ставки. Таким образом, общая сумма акциза по сигаретам представляет собой сумму двух показателей.

Первый показатель рассчитывается как произведение твердой ставки акциза на объем реализованных (переданных) или ввезенных на территорию Российской Федерации сигарет и папирос, а второй показатель- как произведение адвалорной ставки на их расчетную стоимость (пп. 4 п. 2 ст. 187 НК РФ, п. 1 ст. 191 НК РФ, п. 3 ст. 194 НК РФ):

     Сумма акциза = К х Тс + РС х Ас,

где К - количество сигарет или папирос, реализованных в налоговом периоде или ввезенных на территорию Российской Федерации;

Тс - твердая ставка акциза;

РС - расчетная стоимость;

Ас - адвалорная ставка акциза.

На период 2008-2010 гг. специфические ставки акцизов на сигареты с фильтром проиндексированы в среднем на 20% по отношению к предыдущим годам.

Специфические ставки акцизов на сигареты без фильтра и папиросы индексируются на 2008 г. на 20%, 2009 и 2010 гг. - в среднем на 28% по отношению к предыдущим годам.

Одновременно установлено ежегодное увеличение адвалорной составляющей ставки акцизов на сигареты и папиросы на 0,5 процентных пункта в год.

Сумма акциза, рассчитанная за налоговый период по сигаретам с фильтром, сигаретам без фильтра и папиросам, не может быть менее стоимости, указанной в п. 1 ст. 193 НК РФ. В 2008 г., 2009 г. и 2010 г. указанная стоимость будет повышаться одновременно с увеличением комбинированных ставок акцизов:

на сигареты с фильтром - на 23%, на 21,1%, на 22,1% соответственно;

на сигареты без фильтра, папиросы - на 20%, на 25%, на 27,8% соответственно.

Порядок определения
расчетной стоимости

С 1 января 2007 г. при расчете второй части акциза используется расчетная стоимость. Порядок определения расчетной стоимости установлен ст. 187.1 НК РФ, которая включена в главу 22 НК РФ Федеральным законом от 26.07.06 N 134-ФЗ.

Расчетная цена представляет собой произведение максимальной розничной цены одной пачки сигарет или папирос и количества таких пачек, реализованных (переданных) за налоговый период:

     РС = К/к x МРЦ,

где К - количество сигарет или папирос, реализованных в налоговом периоде или ввезенных на территорию Российской Федерации;

к - количество сигарет или папирос в одной пачке;

МРЦ - максимальная рыночная цена.

В соответствии с Федеральным законом от 16.05.07 N 75-ФЗ, ст. 187.1 НК РФ дополнена п. 7, который касается организаций - импортеров табачных изделий. Данный пункт устанавливает порядок определения расчетной стоимости при ввозе табачных изделий одной марки или одного наименования, но с разными максимальными розничными ценами.

В этом случае расчетная цена определяется как произведение каждой максимальной розничной цены, указанной на единице потребительской упаковки (пачке) табачных изделий, и количества ввозимых единиц потребительской упаковки (пачек):

     РС = (К1/к1 x МРЦ1) + (К2/к2 х МРЦ2) +...+ (Кn/кn х МРЦn).

Максимальная розничная цена на сигареты и папиросы

Максимальная розничная цена определяет конечную стоимость сигарет и папирос, выше которой пачка сигарет или папирос определенной марки не может быть продана конечному потребителю (п. 2 ст. 187.1 НК РФ).

Устанавливать максимальную розничную цену должны производители и импортеры табачных изделий. Для этого они должны подать в налоговую инспекцию по месту своей регистрации уведомление о максимальных розничных ценах (п. 3 ст. 187.1 НК РФ). Сделать это следует за десять календарных дней до начала календарного месяца, с которого будут применяться максимальные розничные цены, указанные в уведомлении. Форму уведомления о максимальных розничных ценах согласно п. 3 ст. 187.1 НК РФ должен утвердить Минфин России.

Минимальный срок действия уведомления - один календарный месяц, а максимальный срок не ограничен. В течение всего срока действия уведомления производители и импортеры должны наносить на пачки ту максимальную розничную цену, которая указана в уведомлении.

Для того чтобы изменить величину максимальной розничной цены сигарет и папирос, налогоплательщики должны подать в налоговую инспекцию новое уведомление за десять календарных дней до начала месяца, с которого будут применяться новые максимальные розничные цены (МРЦ). Прежнее уведомление продолжает действовать до конца текущего месяца (пример).

Начиная с 1 июля 2006 г. импортеры и производители должны указывать на наружной стороне каждой пачки сигарет и папирос максимальную розничную цену и дату их изготовления. Такие изменения внесены ст. 2 Федерального закона от 26.07.06 N 134-ФЗ в п. 3 ст. 3 Федерального закона от 10.07.01 N 87-ФЗ "Об ограничении курения табака".

Таблица

Увеличение ставок акцизов в 2008-2010 гг.
Вид подакцизного товара	Ставки акцизов, действующих в 2007 г.	Увеличение ставок акцизов по сравнению с предыдущим годом
		2008 г.	2009 г.	2010 г.
Этиловый спирт	23 руб. 50 коп. за 1 л безво- дного этилового спирта	7%	6,6%	6%
Алкогольная продукция и спирто- содержащая продукция с объемной долей этилового спирта: свыше 9% объема готовой продук- ции; до 9% объема готовой продукции	162 руб. 00 коп. за 1 л без- водного этилового спирта, со- держащегося в подакцизных то- варах	7,1% - 68%	6,9% 6,5%	5,9% 6%
Вина натуральные	2 руб. 20 коп. за 1 л	6,8%	6,4%	8%
Вина шампанские	10 руб. 50 коп. за 1 л	0%	6,7%	6%
Пиво с нормативным содержанием объемной доли этилового спирта свыше 0,5 до 8,6%	2 руб. 07 коп. за 1 л	32,4%	6,6%	5,8%
Пиво с нормативным содержанием объемной доли этилового спирта свыше 8,6%	7 руб. 45 коп. за 1 л	20%	6,5%	6%

Пример

Предположим, что ЗАО "Дымок" 20 апреля 2007 г. представило в налоговую инспекцию по месту свой регистрации уведомление о максимальной розничной цене выпускаемых сигарет и папирос. Максимальная розничная цена на фирменные папиросы составила 12 руб.

За месяц было произведено 7500 пачек папирос "Дымок" (в каждой пачке по 20 папирос), а реализовано - 6500 пачек. Продажная стоимость - 7 руб. за пачку без учета НДС.

Сумма акциза, который следует начислить за апрель, рассчитывается следующим образом.

Сначала необходимо умножить количество папирос в реализованной партии (тыс. шт.) на твердую ставку:

(6500 пачек х 20 папирос : 1000 шт.) х 45 руб. = 5850 руб.

Затем необходимо определить расчетную стоимость реализованных папирос:

12 руб. х 6500 пачек = 78000 руб.

Затем следует умножить расчетную стоимость реализованных папирос на адвалорную ставку, равную 5%:

78000 руб. х 5% = 3900 руб.

Сложив обе суммы, получают величину акциза:

5850 руб. + 3900 руб. = 9750 руб.

Далее необходимо определить, выполняется ли условие, установленное п. 1 ст. 193 НК РФ. Для этого следует вычислить сумму акциза реализованных папирос исходя из установленного ограничения:

(6500 пачек х 20 папирос : 1000 шт.) х 60 руб. = 7800 руб.

Поскольку сумма акциза, рассчитанного по установленным ставкам (9750 руб.), оказалась выше, следовательно, именно ее необходимо уплатить в бюджет. Сумма НДС по реализованным папиросам составит 9945 руб. ((7 руб. х 6500 пачек + 9750 руб.) х 18%)).

В бухгалтерском учете ЗАО "Дымок" необходимо сделать следующие записи:

Дебет 62, Кредит 90-1

65195 руб. (45500 руб. + 9750 руб. + 9945 руб.) - отражена выручка от реализации партии папирос;

Дебет 90-3, Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"

9945 руб. - отражена сумма НДС, причитающаяся к уплате в бюджет;

Дебет 90-4, Кредит 68, субсчет "Расчеты по акцизам"

9750 руб. - отражена сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет.

В том случае, если максимальная розничная цена меняется, то наносить на пачки новую цену можно только после окончания действия прежнего уведомления, т.е. с 1-го числа календарного месяца, следующего за датой подачи нового уведомления.

Если в течение налогового периода производитель или импортер реализует сигареты и папиросы с различной максимальной розничной ценой, то расчетная стоимость определяется как сумма двух показателей:

произведения прежней максимальной розничной цены на количество табачных изделий с прежней ценой;

произведение новой максимальной розничной цены на количество пачек сигарет или папирос с новой максимальной розничной ценой.

Предприятия розничной торговли и индивидуальные предприниматели обязаны продавать табачные изделия по стоимости, которая не превышает максимальную розничную цену, указанную на упаковке (п. 8 ст. 9 Федерального закона от 10.07.01 N 87-ФЗ). Если продажная стоимость окажется больше максимальной розничной цены, то розничного продавца можно привлечь к административной ответственности (такие поправки внесены в ст. 14.6 КоАП РФ (пп. "а" п. 1 ст. 3 Федерального закона от 26.07.06 N 134-ФЗ). Сумма штрафа, установленная для организаций, составляет от 400 до 500 МРОТ, на должностных лиц штраф налагается в пределах от 40 до 50 МРОТ, а на граждан - в пределах от 20 до 25 МРОТ.

Начиная с 1 июля 2007 г. аналогичное требование установлено и в отношении организаций общественного питания и сферы услуг - они также, как и розничные продавцы, обязаны будут продавать табачные изделия по стоимости, указанной на упаковке (такие изменения внесены Федеральным законом от 16.05.07 N 75-ФЗ в п. 2 ст. 187.1 НК РФ).

"Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 12, июнь 2007 г.