Льгота по ЕСН: инструкция по применению (И. Даньшина, "Московский бухгалтер", N 18, сентябрь 2007 г.)

Льгота по ЕСН: инструкция по применению

Определяя базу по ЕСН, не забывайте о льготах, которые помогут снизить налоговую нагрузку организации, а также об особенностях расчета сумм льгот.

Права и причины их утраты

Перечень льгот по единому социальному налогу и порядок их применения установлены статьей 239 Налогового кодекса. Здесь также указаны налогоплательщики, имеющие право на применение данного вида льгот. Эта информация показана в таблице.

Таблица

Объект льготы по ЕСН	Лица, применяющие льготу
Суммы выплат, не превышающих 100 000 руб. в год на каждого работника, являющегося инвалидом I, II или III групп, с которым фирма заключила трудовой, гражданско-правовой или авторский договор	Предприятия любых организационно-правовых форм (на индивидуальных предпринимателей не распространяется)
Суммы выплат, не превышающих 100 000 руб. в год на каждое физическое лицо, с которым фирма заключила трудовой, гражданско-правовой или авторский договор	- Общественные организации инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80% - Организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов и в которых средне-списочная численность инвалидов составляет не менее 50%, а доля заработной платы инвалидов в фонде оплаты труда составляет не менее 25% - Учреждения, созданные для оказания социальной (спортивные, культурные, лечебно-оздоровитель- ные) или правовой помощи инвалидам и их родителям - в случае, если единственными собственниками имущества таких фирм являются общественные организации инвалидов
Доходы от предпринимательской деятельности и иной профессиональной деятельности в размере, не превышающем 100 000 руб. в течение налогового периода	Индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, если они являются инвалидами I, II или III групп (подп. 3 п. 1 ст. 239 НК)

Нужно отметить, что льготы по ЕСН не распространяются на организации, занимающиеся производством и (или) реализацией подакцизных товаров, минерального сырья, других полезных ископаемых, а также иных товаров, указанных в перечне, утвержденном постановлением правительства от 22 ноября 2000 г. N 884. В этом списке находятся следующие товары: автомобильные шины, охотничьи ружья, драгоценные камни и металлы, меховые изделия (кроме вещей детского ассортимента), высококачественные изделия из хрусталя и фарфора, икра осетровых и лососевых рыб, готовая деликатесная продукция из ценных видов рыб и морепродуктов.

Предположим, что в течение налогового периода организация, применяющая налоговые льготы по ЕСН, лишилась права на их использование (например, реализовала перечисленные выше товары). В этом случае, начиная с месяца, когда это право было утрачено, предприятие должно уплачивать ЕСН в полном объеме за весь налоговый период.

Если же в текущем налоговом периоде организация приобретает право на применение указанных льгот по ЕСН, налог можно платить с учетом этих льгот, начиная с того месяца отчетного периода, когда было приобретено право на их применение (письмо УФНС по г. Москве от 18 мая 2005 г. N 21-11/35493).

Фирма вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее применение на один или несколько налоговых периодов. Если такое решение принято, организация должна представить в инспекцию заявление в письменной форме об отказе от применения льготы, установленной статьей 239 Налогового кодекса.

Расчет ЕСН с применением льгот

Если при соблюдении условий, определенных в статье 239 Налогового кодекса, выплаты не превышают 100 тысяч рублей на одного работника в год, организация вообще не платит ЕСН. Однако расчет по авансовым платежам все равно надо представлять, чтобы подтвердить право на применение льготы по ЕСН.

Если же выплаты превышают 100 тысяч рублей, то у организаций, пользующихся льготой, возникает налоговая база по ЕСН, а значит, нужно уплатить единый социальный налог. Налоговой базой в данном случае будет считаться именно сумма, превышающая 100 тысяч рублей на одного сотрудника.

Напомним, что в общем порядке налогоплательщик вправе уменьшить сумму ЕСН, подлежащую уплате в федеральный бюджет, на сумму начисленных им страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет). Но при этом сумма налогового вычета не должна быть больше суммы налога, подлежащей уплате в федеральный бюджет (п. 2 ст. 243 НК).

Высший Арбитражный Суд в решении от 4 июня 2004 г. N 4091/04 предложил организациям, применяющим льготу, удобный вариант расчета суммы единого социального налога, который нужно уплатить в федеральный бюджет. Для этого можно воспользоваться формулой:

Нф = Нп - Вп - Нл + Вл,

где: Нф - сумма ЕСН, подлежащая уплате в федеральный бюджет;

Нп - сумма ЕСН, направляемого в федеральный бюджет, Вп - пенсионные взносы, начисленные на всю зарплату работника;

Нл - сумма ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет, Вл - пенсионные взносы, приходящиеся на льготируемую часть зарплаты - 100 тысяч рублей.

Пример

ООО "Парус" в 2007 году заплатило Дементьеву А.Г. 250 000 руб. Дементьев родился в 1960 году и является инвалидом I группы.

1. Определим сумму ЕСН, которую нужно перечислить в федеральный бюджет с зарплаты работника. Она составляет 9000 руб. ((250 000 руб. х 20% : 100%) - (250 000 руб. х 14% : 100%) - (100 000 руб. х 20% : 100%) + (100 000 руб. х 14% : 100%)).

2. Рассчитаем сумму пенсионных взносов, которую следует перечислить на финансирование страховой части трудовой пенсии Дементьева. Она составит 35 000 руб. (250 000 руб. х 14% : 100%).

Взносы на ОПС под льготу не подпадают

В пункте 2 статьи 10 Закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании" говорится о том, что объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН. При этом возникает вопрос: нужно ли учитывать данные льготы при расчете взносов на обязательное пенсионное страхование?

Как следует из Письма Министерства по налогам и сборам от 6 августа 2003 г. N 05-3-06/334-АБ476 "Об уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование", страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не являются частью единого социального налога. Значит, предусмотренная статьей 239 Налогового кодекса льгота по уплате ЕСН не распространяется на уплату страховых взносов. Для единого социального налога и страховых взносов установлены общие налоговая база и объект налогообложения, но не общие льготы. Налоговые льготы применяются лишь после того, как будет исчислен сам налог, исходя из налоговой базы и налоговой ставки. А значит, налоговые льготы по ЕСН не учитываются при определении налоговой базы для страховых взносов.

И. Даньшина

"Московский бухгалтер", N 18, сентябрь 2007 г.