Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 марта 2012 г. N 14АП-53/12

г. Вологда

30 марта 2012 г.

Дело N А05-8803/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 27 марта 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 30 марта 2012 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Осокиной Н.Н. и Смирнова В.С.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Твороговой И.В.,

при участии от заявителя Алферова М.С. по доверенности от 25.01.2012 N 22, Пахтусовой О.В. по доверенности от 30.12.2011 N 220, от ответчика Ханталиной Л.С. по доверенности от 19.12.2011 N 02-10/05532,

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием видео-конференц-связи при содействии Арбитражного суда Архангельской области апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 30 ноября 2011 года по делу N А05-8803/2011 (судья Максимова С.А.),

установил

открытое акционерное общество "Архангельский морской торговый порт" (ОГРН 1022900515516; далее - общество, ОАО "Архангельский морской торговый порт", ОАО "АМТП") обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлениями о признании недействительными решения от 17.06.2011 N 07-20/6914 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, а также решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - инспекция) от 17.06.2011 N 07-20/455 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 30.11.2011 по делу N А05-8803/2011 заявленные требования удовлетворены.

Инспекция с судебным актом не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, которым обществу отказать в удовлетворении заявленных требований. Считает, что предъявленная обществом заказчикам стоимость сепарационных и крепежных материалов не входит в цену услуг по перевалке груза с применением ставки 0 процентов, следовательно, должна облагаться НДС в общем порядке.

От общества отзыв на жалобу не поступил.

Заслушав объяснения лиц, участвующих в деле, исследовав письменные доказательства по делу, изучив доводы жалобы, проверив законность и обоснованность обжалуемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены.

Как следует из материалов дела, 19.01.2011 обществом в налоговый орган были представлены уточненная налоговая декларация по НДС за 2 квартал 2010 года (корректировка N 4) и уточненная налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2010 года (корректировка N2).

В ходе камеральных налоговых проверок указанных деклараций инспекция установила неполную уплата НДС за 2 квартал 2010 года в сумме 56 179 руб. 64 коп. (в том числе, в результате занижения налоговой базы, облагаемой по ставке 18%, в сумме 40 991 руб. 01 коп., завышения налоговых вычетов в размере 15 188 руб. 63 коп.), за 3 квартал 2010 года в сумме 86 755 руб. 16 коп. (в том числе за счет занижения налоговой базы, облагаемой по ставке 18%, на 81 145 руб. 72 коп. и завышения налоговых вычетов по НДС на 5609 руб. 44 коп.).

По результатам проверок составлены акты от 04.05.2011 N 07-14-01/31/483 и N 07-14-01/32/484, рассмотрев которые, а также возражения налогоплательщика, налоговым органом приняты решения N 07-20/455 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и N 07-20/6914 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решениями Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 02.08.2011 N 07-10/1/10262, 07-10/1/10263 указанные решения инспекция оставлены без изменения и утверждены.

Не согласившись с указанными ненормативными актами налогового органа, ОАО "АМТП" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные требования.

Положения части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

Согласно подпунктам 1, 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2010 году) налогообложение производится по налоговой ставке в 0 процентов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, в том числе, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса

В соответствии с пунктом 4 статьи 165 названного Кодекса (в редакции, действовавшей в 2010 году) при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки в 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы, представляются следующие документы: контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на выполнение указанных работ (оказание указанных услуг); выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица - покупателя работ (услуг) на счет налогоплательщика в российском банке; таможенная декларация (ее копия) (в случае перемещения товаров трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи, оказания услуг, непосредственно связанных с перевозкой (транспортировкой) товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита); копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации (с учетом особенностей, предусмотренных подпунктом 4 пункта 1 статьи 165 НК РФ.

Согласно договору перевалки груза от 25.12.2008 N 01/У-16/211-08, заключенному ОАО "АМТП" и обществом с ограниченной ответственностью "ОМК-Сталь" (далее - ООО "ОМК-Сталь"), общество (Порт) на основании согласованных письменных заявок ООО "ОМК-Сталь" (Заказчика) обязуется осуществить перевалку экспортного и импортного груза (пластины стальные, трубы и прочие черные металлы, прокат черных металлов и иные грузы Заказчика), и выполнить другие определенные договором услуги и работы, транспортное экспедирование, а Заказчик обеспечивает своевременное предъявление груза для перевалки в согласованном количестве и/или получение груза и его вывод в установленные сроки.

Среди обязанностей общества по экспорту в пункте 2.11 указанного договора определено обеспечение крепления/раскрепления и сепарирования грузов на транспортных средствах. В пункте 3.5 договора установлено, что сепарационные и крепежные материалы могут быть предоставлены Заказчиком, либо Портом по заявке Заказчика и с оплатой стоимости указанных материалов.

Как следует из дополнительных соглашений N 1 и 7 к договору от 01.07.2009 N 01/У-16/211-08 и от 17.05.2009 услуги по фумигации сепарационных материалов с привлечением сторонних организаций, предоставление сепарационных и крепежных материалов при перевалке экспортного груза оплачиваются по фактической согласованной стоимости.

Из материалов дела следует и установлено судом, что работы по перевалке экспортного груза (стальные трубы), в том числе, работы по сепарации и креплению грузов, вывезенных в дальнейшем в таможенном режиме экспорта ООО "ОМК-Сталь" оказаны обществом.

Данный факт, а также предоставление ОАО "АМТП" всех предусмотренных пунктом 4 статьи 165 НК РФ документов в подтверждение обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов не оспаривается и налоговым органом.

Обществом в адрес ООО "ОМК-Сталь" выставлены счета-фактуры от 18.06.2010 N 0366, от 30.03.2010 N 5429, от 11.08.2010 N 0594, от 14.09.2010 N 0766, от 20.09.2010 N 0781.

В перечисленных счетах-фактурах НДС предъявлен по ставке 0 процентов. В документах указаны работы по перевалке грузов, кроме того, отдельно указана стоимость использованных обществом сепарационно-крепежных материалов (доска, брус, гвозди, проволока, ремень стяжной, лента упаковочная).

В соответствии со статьей 20 Федерального закона от 08.11.2007 N 261-ФЗ "О морских портах в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 261-ФЗ) по договору перевалки груза одна сторона (оператор морского терминала) обязуется осуществить за вознаграждение перевалку груза и выполнить другие определенные договором перевалки груза услуги и работы, а другая сторона (заказчик) обязуется обеспечить своевременное предъявление груза для его перевалки в соответствующем объеме и (или) своевременное получение груза и его вывоз. По договору перевалки груза заказчиком может выступать грузоотправитель (отправитель), грузополучатель (получатель), перевозчик, экспедитор либо иное физическое или юридическое лицо.

В силу пункта 1 статьи 72 Кодекса внутреннего водного транспорта Российской Федерации способы размещения и крепления грузов на судах с указанием необходимых для погрузки, крепления и перевозки грузов приспособлений и материалов, а также нормативов предоставления таких приспособлений и материалов устанавливаются техническими условиями погрузки и крепления грузов.

Пунктом 2 этой же статьи определено, что, если иное не предусмотрено договором перевозки груза, приспособления и материалы, необходимые для погрузки, крепления и перевозки груза, предоставляются, устанавливаются и снимаются соответственно грузоотправителем, грузополучателем за свой счет. В случае если выгрузка груза осуществляется перевозчиком, такие приспособления и материалы выдаются грузополучателю вместе с грузом.

Приказом Федеральной службы по тарифам от 20.05.2009 N 101-т/1 (далее - Приказ N 101-т/1) утверждены тарифы на погрузку и выгрузку грузов, осуществляемые обществом, и Правила применения тарифов на погрузку и выгрузку, хранение грузов, осуществляемые ОАО "АМТП" (далее - Правила).

Из этого же приказа следует, что общество является субъектом естественных монополий на транспорте и осуществляет в морском порту Архангельск деятельность, в том числе, по выгрузке грузов из транспортных средств, подвозке грузов от складов до борта судна, погрузке грузов, находящихся в зоне погрузки, на судно, креплению и сепарированию грузов на соответствующем судне.

В разделе II приложения N 4 Правил определен перечень операций, стоимость которых включена в тарифы за осуществление погрузки и выгрузки грузов, согласно этому перечню стоимость крепления и сепарирования грузов в транспортных средствах включена в тариф за осуществление погрузки и выгрузки грузов, исключая стоимость крепежных и сепарационных материалов, специальное крепление и сепарирование (пункт 2.1.11).

Таким образом, налоговым органом правомерно установлено, что стоимость материалов для крепления не является составляющей тарифа на осуществление обществом погрузки и выгрузки грузов.

Из материалов дела следует, что общество при осуществлении работ по перевалке экспортных грузов применило налоговую ставку 0 процентов.

В соответствии с оспариваемым решением обществом представлены в инспекцию все документы, предусмотренные пунктом 4 статьи 165 НК РФ для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов. Инспекция согласна с применением обществом данного режима налогообложения при исполнении договоров перевалки грузов.

Вместе с тем в счетах-фактурах, предъявленных экспортерам, налоговая ставка 0 процентов применена обществом также и к стоимости сепарационных материалов (проволоки, гвоздей, доски, бруса, ремня стяжного), предъявленной названным экспортерам отдельной строкой.

Инспекция же считает, что стоимость сепарационных и крепежных материалов не относится к стоимости вышеуказанных работ и должна облагаться НДС с применением ставки 18 процентов, то есть полагает, что обществом фактически осуществлена поставка крепежных и сепарационных материалов в адрес экспортеров.

Однако налоговым органом не учтено, что согласно подпунктам 1, 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ (в действовавшей в рассматриваемый период редакции) налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, в том числе вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

В данном случае выполнение работ по сепарации и креплению стальных труб невозможно без применения соответствующих материалов. Осуществляя указанные работы, заявитель использовал собственные материалы, поэтому труд работников общества и сами материалы образуют результат работ по сепарации, выражающийся в креплении и сепарации груза.

Факт использования указанных сепарационных материалов в ходе выполнения работ налоговым органом не оспаривается.

При выполнении работ предметом реализации является именно конечный результат работ, а не его отдельные составляющие - труд работников и использованные материалы.

Однако налоговый орган фактически разделил выполненную заявителем по договорам перевалки груза работу на оказанную услугу (труд работников) и куплю-продажу материала, что по своей сути противоречит пунктам 4, 5 статьи 38 НК РФ, поскольку результат деятельности имеет материальное выражение и не может быть услугой, которая, как это императивно установлено, не имеет материального выражения.

Кроме того, это противоречит положениям Гражданского кодекса Российской Федерации, поскольку гражданским законодательством установлено, что при выполнении работ на стоимость использованных материалов не распространяются нормы, предусмотренные для договоров купли-продажи.

Таким образом, результат деятельности общества в целях обложения НДС должен рассматриваться как реализация работ в отношении товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, без выделения из него реализации услуг и реализации сепарационного материала.

Материалами дела подтверждается, что сепарационные и крепежные материалы после использования в ходе осуществления работ обществом в законном порядке погружены на морское судно и совместно с товаром вывезены за пределы таможенной границы Российской Федерации.

Сепарационные и крепежные материалы были сначала использованы заявителем при выполнении работ, а затем результаты работ были приняты ОАО "ОМК-Сталь" на основании соответствующих актов.

При таких обстоятельствах апелляционная коллегия согласна с выводом суда первой инстанции о том, что ОАО "АМТП" правомерно применило ставку 0 процентов при предъявлении экспортерам стоимости крепежных и сепарационных материалов в ходе оказания услуг по перевалке груза.

В обоснование своей позиции налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что правомерно разделил налогообложение услуг по перевалке и реализации сепарационных материалов, поскольку Приказом N 101-т/1 в перечень операций, стоимость которых включена в тарифы, отнесено только крепление и сепарирование грузов в транспортных средствах (в соответствии с общими и специальными правилами перевозки грузов), а стоимость крепежных и сепарационных материалов.

Данный довод подлежит отклонению по следующим основаниям.

Общество является субъектом естественных монополий, в силу чего оно в соответствии с антимонопольным законодательством не обладает правом самостоятельно устанавливать тарифы (цены) на свои работы и услуги, то есть самостоятельно определять цену работы со своими контрагентами, в том числе на основании собственной калькуляции либо сметы.

Следовательно, у общества не было возможности каким-либо образом вычленить из утвержденного антимонопольным органом тарифа на погрузочно-разгрузочные работы стоимость отдельной операции по сепарированию груза (которая может разниться в зависимости от видов грузов).

При этом исключение из тарифа стоимости крепежных и сепарационных материалов свидетельствует лишь о том, что государством обществу предоставлена возможность определять стоимость указанных материалов на основании соответствующих договоров с заказчиками, а не означает, что стоимость указанных материалов подлежит обложению НДС.

Названное обстоятельство также не может служить основанием для вывода о том, что стоимость крепежных и сепарационных материалов не включается в цену работ по креплению и сепарации в соответствии с нормами НК РФ, поскольку цена работы складывается из двух составляющих - тарифицированной (с использованием тарифа, установленного Федеральной службой по тарифам) и нетарифицированной (стоимости использованных материалов в соответствии с условиями договора).

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Доводы, приведенные налоговым органом в апелляционной жалобе, были предметом исследования суда первой инстанции, им в соответствии со статьей 71 АПК РФ дана надлежащая оценка.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Архангельской области от 30 ноября 2011 года по делу N А05-8803/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.В. Мурахина

Судьи

Н.Н. Осокина В.И. Смирнов