Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 апреля 2012 г. N 20АП-1273/12

г.Тула

04 апреля 2012 г.

Дело N А09-7486/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 29 марта 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 04 апреля 2012 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Тимашковой Е.Н., судей Тиминской О.А., Еремичевой Н.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Коротковой Д.И., рассмотрел апелляционную жалобу ООО "МАК" (243020, Брянская обл., г. Новозыбков, ул. Комсомольская, д. 109) на решение Арбитражного суда Брянской области от 26 января 2012 года по делу N А09-7486/2011 (судья Грахольская И.Э.) о признании недействительными ненормативных актов Межрайонной ИФНС России N 1 по Брянской области (243140, Брянская обл., г. Клинцы, ул. Гагарина, д. 57).

В заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью "МАК" - Липская Н.П. (доверенность от 21.03.2012 N 23), Вегер А.Т. (доверенность от 21.03.2012 N 24),

от Межрайонной ИФНС России N 1 по Брянской области - Плеханова Е.М. (доверенность от 01.02.2012 N 02-01/001845),

от УФНС России по Брянской области - Куликова Е.В. (доверенность от 11.01.2012 N 01).

Изучив материалы дела, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, Двадцатый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "МАК" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Брянской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений от 15.07.2011 N 3154 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, N 140 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, N 154 о возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

В порядке ст. 49 АПК РФ заявитель уточнил требования и просил признать недействительными решения Межрайонной ИФНС России N 1 по Брянской области от 15.07.2011 N 3154 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, N 140 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 26.01.2012 заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения от 15.07.2011 N 3154 в части пункта 3 о признании применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость по операциям по реализации товаров (работ, услуг) в сумме 18 965 945 руб. необоснованным. Производство по делу в части требований о признании недействительным решения от 15.76.2011 N 154 о возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, прекращено. В остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с судебным актом в части неудовлетворенных требований, Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его в этой части отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела.

Согласно ч. 5 ст. 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку Инспекцией не заявлены возражения, апелляционная инстанция проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

Суд апелляционной инстанции, выслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, полагает, что решение в обжалуемой части не подлежит отмене по следующим основаниям.

Как усматривается из материалов дела, налоговым органом была проведена камеральная налоговая проверка ООО "МАК" по вопросам правильности исчисления налога в уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за четвертый квартал 2010 года.

На основании материалов проверки, с учетом представленных Обществом возражений к акту проверки, Инспекцией 15.07.2011 приняты решения N 3154 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового

правонарушения, N 140 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, N 154 о возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

Указанные ненормативные акты были обжалованы налогоплательщиком в апелляционном порядке в УФНС по Брянской области, которое оставило апелляционную жалобу Общества без удовлетворения.

Не согласившись с решениями налоговой инспекции от 15.07.2011 в части отказа в возмещении суммы НДС, ООО "МАК" обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Рассматривая дело по существу и отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении:

1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Из приведенных норм следует, что для предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг) налогоплательщику необходимо подтвердить соответствующими документами факты приобретения товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, и принятия их на учет. У покупателя должны быть надлежащим образом оформленные счета-фактуры, выписанные поставщиком, с указанием суммы налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура должен быть подписан руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Как установлено статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать перечисленные в пункте 2 статьи 9 данного закона обязательные реквизиты, в том числе наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, и личные подписи указанных лиц.

В соответствии с пунктом 3 статьи 9 указанного закона перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером. Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.

Следовательно, при решении вопроса о правомерности применения налоговых вычетов учитываются достоверность, комплектность и непротиворечивость представленных документов.

Таким образом, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Согласно правовой позиции, сформулированной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно ст. 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 настоящего Кодекса.

По окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки в соответствии со статьей 100 настоящего Кодекса.

Акт и другие материалы камеральной налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные налогоплательщиком (его представителем) возражения должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в соответствии со статьей 101 настоящего Кодекса.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Предоставление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Кодексом, является основанием для получения налоговой выгоды, если налоговым органом не будет доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Как усматривается из материалов дела, 02.08.2007 ООО "МАК" был заключен договор N 05 с ООО "Милена Торг" на поставку в августе - ноябре 2007 года яблок свежих.

ООО "Мак" были приобретены яблоки в количестве 2 665,725 т по следующим счетам-фактурам: N 380 от 01.11.2007, N 402 от 09.11.2007, N 425 от 15.11.2007, N 463 от 22.11.2007 - на общую сумму 4 362 696 руб., в том числе НДС - 665 496 руб.

Согласно оспариваемому решению от 15.07.2011 N 140 основанием для отказа Обществу в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 3 413 803 руб. послужил вывод налогового органа о том, что представленные в обоснование заявленного вычета счета-фактуры содержат недостоверную информацию, поскольку подписи на данных документах выполнены не руководителем организации-поставщика ООО "Милена-Торг" - Титановичем К.И., а работником ООО "Мак" - Гончаровым Виталием Владимировичем.

В подтверждение своей позиции Инспекция ссылается на заключение почерковедческой экспертизы от 14 июля 2011 года, представленное ГУ Брянская лаборатория судебной экспертизы, из которого следует, что подписи от имени Титановича К.И. в строках "Ген. директор" (подпись) (ф.и.о.) счетов-фактур N 380 от 01.11.2007, N 402 от 09.11.2007, N 425 от 15.11.2007, N 463 от 22.11.2007, N 496 от 27.11.2007 выполнены не Титановичем Климом Игоревичем, а Гончаровым Виталием Владимировичем.

Таким образом, счета-фактуры, подтверждающие право налогоплательщика на получение вычетов по налогу на добавленную стоимость, составлены с нарушением требований ст. 169 НК РФ, так как не подписаны надлежащим лицом, т.е. Титановичем К.И.

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции об отсутствии у Общества права на налоговый вычет по указанным счетам-фактурам и возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость в размере 3 413 803 руб. является правильным.

Довод апелляционной жалобы о неправомерности проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и назначения экспертизы в рамках камеральной проверки, в связи с чем результаты экспертизы подлежат исключению из числа доказательств по делу, отклоняется судом ввиду следующего.

Нормами ст. 64 АПК РФ установлено, что доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном Арбитражным процессуальным кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В силу ст. 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 настоящего Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

В соответствии с положениями ст. 95 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Согласно статье 82 НК РФ перечень форм налогового контроля не является закрытым, такой контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции, в том числе посредством налоговых проверок (камеральных и выездных), получения объяснений налогоплательщиков, в ходе которых налоговые органы вправе осуществлять обмен необходимой информацией с другими службами, в частности с органами внутренних дел.

Пункт 6 статьи 101 НК РФ предоставляет руководителю (заместителю руководителя) налогового органа право, в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

Согласно абзацу 3 пункта 6 статьи 101 НК РФ в качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

Таким образом, законодательством прямо предусматривается возможность привлечения при проведении выездных и камеральных проверок материалов экспертов, поскольку в процессе осуществления налогового контроля налоговые органы, проверяя соблюдение законодательства о налогах и сборах, одновременно формируют доказательства при выявлении фактов нарушений налогового законодательства.

Судом установлено, что при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля, в частности, в пункте 1 решения от 17.06.2011 N 27 Инспекцией было реализовано полномочие, предоставленное статьей 95 НК РФ, направленное на обеспечение достоверности результатов проверки (т. 3, л.107-108).

Аналогичная позиция изложена в постановлениях ФАС ЦО от 23.04.2008 по делу N А14-3176/2007110/25, ФАС СЗО от 17.01.2011 по делу N А13-3131/2010, ФАС ДВО от 13.05.2010 по делу N А04-7423/2009.

Довод апелляционной жалобы о допущенных налоговым органом в ходе проведения экспертизы нарушениях, в связи с чем налогоплательщик был лишен возможности воспользоваться правами, предоставленными ему ст. 95 НК РФ, не может быть принят во внимание судом.

В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков.

Порядок назначения и производства экспертизы при осуществлении налогового контроля определен ст. 95 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 95 НК РФ экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

В силу п. 6 ст. 95 НК РФ должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 настоящей статьи, о чем составляется протокол.

В соответствии с п. 7 ст. 95 НК РФ при назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право:

1) заявить отвод эксперту;

2) просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц;

3) представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта;

4) присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту;

5) знакомиться с заключением эксперта.

По смыслу положений п.п. 6, 7 ст. 5 НК РФ проверяемое лицо должно быть ознакомлено с постановлением о назначении экспертизы.

Как установлено судом, в ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговым органом вынесено постановление от 29.06.2011 N 4 о назначении почерковедческой экспертизы.

Руководитель ООО "Мак" Мачульский Н.В. был ознакомлен с постановлением о назначении экспертизы, о чем Инспекцией составлен протокол об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении почерковедческой экспертизы и о разъяснении его прав от 05.07.2011.

В ходе проведения проверки ООО "Мак" неоднократно приглашалось в Инспекцию на ознакомление и рассмотрение дополнительных материалов налогового контроля, однако представители Общества для ознакомления с дополнительными материалами налогового контроля, в том числе и результатами экспертизы, не являлись.

Также не может быть принят во внимание довод жалобы о том, что Общество не ознакомлено с постановлением от 31.03.2011 N 3 о назначении почерковедческой экспертизы.

Действительно, Инспекцией 31.03.2011 было вынесено постановление N 3 о назначении почерковедческой экспертизы.

Однако по данному постановлению экспертиза не проводилась по техническим причинам, что подтверждается актом камеральной налоговой проверки N 15683 от 05.05.2011 (лист 6-7 акта), в связи с чем в решении Инспекции N 3154 от 15.07.2011 отсутствуют ссылки на вышеуказанное постановление.

Ссылка жалобы на то, что в постановлении о назначении почерковедческой экспертизы от 29.06.2011 N 4 не указано, что она является дополнительной, является несостоятельной по следующим основаниям.

Поскольку, как указано выше, почерковедческая экспертиза на основании постановления от 31.03.2011 N 3 не проводилась, в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля было принято решение о проведении почерковедческой экспертизы.

В этой связи 29.06.2011 главным государственным налоговым инспектором отдела камеральных налоговых проверок N 1 Губаревой Ириной Владимировной было вынесено постановление о назначении почерковедческой экспертизы N 4.

Данный факт отражен в решении Межрайонной ИФНС РФ N 1 по Брянской области от 15.07.2011 N 3154 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, указанная почерковедческая экспертиза не являлась дополнительной.

Довод апелляционной жалобы ООО "Мак" о том, что при проведении почерковедческой экспертизы использовались копии документов, является необоснованным.

Как следует из материалов дела, налоговым органом направлены на экспертизу подлинные документы: счета-фактуры, товарные накладные, а также имеющиеся в налоговой инспекции документы с подписями Гончарова В.В. - протоколы его допроса, производственные отчеты, подписи из паспортного стола, в том числе и о получении паспорта. За образец подписи Титановича К.И. была взята его подпись на заявлении о регистрации его в качестве индивидуального предпринимателя, заверенная нотариусом, а также подписи на договорах и других документах ООО "Милена Торг".

Иные доводы апелляционной жалобы, сводящиеся к иной, чем у суда, трактовке обстоятельств дела и норм права, отклоняются апелляционным судом как не опровергающие правомерности и обоснованности выводов арбитражного суда первой инстанции и не могут служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта в обжалуемой части.

На основании изложенного и руководствуясь п. 1 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Брянской области от 26.01.2012 по делу N А09-7486/2011 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме посредством направления кассационной жалобы через арбитражный суд первой инстанции в порядке ч. 1 ст. 275 АПК РФ.

Председательствующий

Е.Н. Тимашкова

Судьи

О.А. Тиминская Н.В. Еремичева