Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17 апреля 2012 г. N 09АП-7842/12

город Москва

17 апреля 2012 г.

дело N А40-115912/11-75-464

Резолютивная часть постановления объявлена 16.04.2012.

Постановление изготовлено в полном объеме 17.04.2012.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Л.Г. Яковлевой,

судей Т.Т. Марковой, М.С. Сафроновой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем И.С. Забабуриным

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 на решение Арбитражного суда г. Москвы от 20.01.2012 по делу N А40-115912/11-75-464, принятое судьей А.Н. Нагорной, по иску (заявлению) ООО "Лукойл-Коми" (ОГРН 1021100895760, 169710, Коми Респ., г Усинск, ул Нефтяников, 31) к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 о признании недействительным решения в части,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Карпова Е.А. по дов. N б/н от 01.01.2012,

от заинтересованного лица - Кардаков Р.С. по дов. N б/н от 141 от 03.10.2011,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ЛУКОЙЛ-Коми" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 28.02.2011 N 52-15-14/168р/2318 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части выводов об отказе в подтверждении налогового вычета на сумму 8 557 619 руб., обязании устранить допущенные нарушения прав и законных интересов.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 20.01.2012 заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции от 28.02.2011 N 52-15-14/168р/2318 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части выводов об отказе в подтверждении налогового вычета на сумму 8 350 282, 38 руб. В удовлетворении требовании в части выводов об отказе в подтверждении налогового вычета на сумму 207 336, 62 руб. отказано.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права и нарушены нормы процессуального права.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

Возражения по принятому решению в части отказа в удовлетворении требований у заявителя отсутствуют, в связи с чем законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. 266, ч. 5 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Материалами дела установлено, что заявитель 25.08.2010 представил в инспекцию уточненную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1 квартал 2010 г. (т. 2 л.д. 1-5) (корректировка N 1), в которой отразил налог к возмещению из бюджета в сумме 384 732 594 руб., по отношению к первичной декларации сумма налога к возмещению из бюджета увеличена на 43 321 798 руб.

В период с 25.08.2010 по 25.11.2010 инспекцией проведена камеральная проверка представленной заявителем уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2010 г., а также документов, предусмотренных статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), по результатам которой составлен акт N 52-15-14/1844а г. (т. 1 л.д. 13-37), приняты решения:

от 28.02.2011 N 52-15-14/168р/2318 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым отказано в привлечении заявителя к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 109 НК РФ, предложено внести необходимые изменения в документы бухгалтерского и налогового учета (т.1 л.д. 51-128);

от 28.02.2011 N 52-15-14/170р/511 "Об отказе в возмещении (частично) суммы налога на добавленную стоимость заявленной к возмещению", которым отказано в возмещении НДС на сумму 8 557 619 руб. (т.1 л.д. 133-134).

Решением Федеральной налоговой службы от 24.06.2011 N СА-4-9/10119@ решение инспекции утверждено и признано вступившим в силу (т. 1 л.д. 138-141).

Общество оспорило решение инспекции от 28.02.2011 N 52-15-14/168р/2318 в судебном порядке.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы инспекции о непредставлении заявителем налоговому органу при проведении камеральной проверки документов, подтверждающих оплату счетов-фактур, указанных в приложении N 1 к решению N 52-15-14/168р/2318 (т. 1 л.д. 130-132) на сумму НДС в размере 8 557 619 руб. Данная сумма налоговых вычетов была заявлена обществом в составе налоговых вычетов по НДС, предъявленного по счетам-фактурам 2001-2004 гг., выставленным в адрес общества подрядными организациями при проведении ими капитального строительства (т. 1 л.д. 119). Кроме того, по мнению инспекции, к рассматриваемым правоотношениям подлежат применению положения ст. 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ, с учетом которой право на вычет спорного налога возникло у заявителя 01.01.2006, реализовать которое он мог с учетом срока, предусмотренного п. 2 ст. 173 НК РФ, вплоть до 01.01.2009, так как уточненная декларация представлена 25.08.2010, то срок на предъявление налога к вычету заявителем пропущен.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

Как следует из материалов дела, спорная сумма налоговых вычетов заявлена обществом в составе налоговых вычетов по НДС по счетам-фактурам 2001-2004 гг., выставленных в адрес общества подрядными организациями при проведении ими капитального строительства.

Спорные счет-фактуры были выставлены по скважине N 301 Кыртаельского месторождения, скважине N 79 Турчаниновского месторождения, ВЛ-35кВ ПС Ю-Лыжа-ПС-Ю-Терехвей, КТПН 6/0.4 кВ N 1 Обустройство Северо-Кожвинского м/р., Скважине N 2 Сигавейского м/р., Технологическим трубопроводам УКПН на ЦПС "Северная кожва2".

Данные работы принимались обществом на учет в период с 2001 по 2004 годы, что подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью по счету 08.3 "Вложения во внеоборотные активы", карточкой счета 08.3, а также актами о приемке выполненных работ по форме N КС-2.

Выполненные подрядчиками работы, по которым выставлены счета-фактуры, не были оплачены до 01.01.2008, что налоговый орган не оспаривает.

По состоянию на 01.01.2006 обществом произведена инвентаризация кредиторской задолженности. По результатам проведенной инвентаризации составлен акт инвентаризации кредиторской задолженности, в котором спорные счет-фактуры отражены в качестве неоплаченных.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы инспекции о непредставлении заявителем налоговому органу при проведении камеральной проверки документов, подтверждающих оплату счетов-фактур, указанных в приложении N 1 к решению N 52-15-14/168р/2318 (т. 1 л.д. 130-132) на сумму НДС в размере 8 557 619 руб. Данная сумма налоговых вычетов была заявлена обществом в составе налоговых вычетов по НДС, предъявленного по счетам-фактурам 2001-2004 гг., выставленным в адрес общества подрядными организациями при проведении ими капитального строительства (т. 1 л.д. 119). Кроме того, по мнению инспекции, к рассматриваемым правоотношениям подлежат применению положения ст. 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ, с учетом которой право на вычет спорного налога возникло у заявителя 01.01.2006, реализовать которое он мог с учетом срока, предусмотренного п. 2 ст. 173 НК РФ, вплоть до 01.01.2009, так как уточненная декларация представлена 25.08.2010, то срок на предъявление налога к вычету заявителем пропущен.

Данные доводы исследованы судом первой инстанции и правомерно отклонены по следующим основаниям.

Пунктом 16 статьи 1 Федерального закона от 22.07.2005 г.. N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Федеральный закон от 22.07.2005 г.. N 119-ФЗ) внесены изменения в статью 167 НК РФ, в соответствии с которыми отменялась возможность определения момента реализации товаров (работ, услуг) "по оплате".

До внесения указанных изменений Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ пункт 1 ст. 172 НК РФ предусматривал, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, для принятия налога к вычету в период до 01.01.2006 должны были быть соблюдены все вышеперечисленные условия: налог должен был быть предъявлен контрагентом в установленном порядке, оплачен, приобретенные товары (работы, услуги) должны были быть приняты к учету, при этом заявитель должен был располагать соответствующими первичными документами (в т.ч. документами об оплате).

На основании вышеизложенного, в период до 01.01.2006 заявитель был лишен возможности принять к вычету НДС по спорным счетам-фактурам, вследствие невыполнения одного из условия - их оплаты.

В целях урегулирования вопросов о начислении, уплате и предъявлении к вычету сумм НДС по задолженности, сформированной по состоянию на 31.12.2005 г.., Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ был установлен двухлетний "переходный" период, в котором уплата и предъявление НДС к вычету по товарам (работам, услугам) осуществлялось в порядке, предусмотренном до внесения изменений в статью 167 НК РФ (ч. 1 - 2 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 г.. N 119-ФЗ).

При этом, положениями ч. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ установлено, что по состоянию на 01.01.2006 налогоплательщики НДС обязаны провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31.12.2005 включительно.

По результатам инвентаризации определяются дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, и кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 01.01.2006, в составе которой имеются суммы НДС, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащие налоговому вычету в соответствии с главой 21 Кодекса.

Согласно ч. 8 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ налогоплательщики НДС, указанные в ч. 2 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N119-ФЗ, то есть определяющие до вступления в силу Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ момент определения налоговой базы как день оплаты, по товарам (работам, услугам), включая основные средства и нематериальные активы, имущественным правам, принятым на учет до вступления в силу Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ, производят налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, в порядке, установленном ст. 172 Кодекса, при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС.

В соответствии с ч. 9 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ если до 01.01.2008 налогоплательщик не оплатил суммы налога, предъявленные ему продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые были приняты им на учет до 01.01.2006, налоговые вычеты таких сумм налога производятся в первом налоговом периоде 2008 года.

Следовательно, к рассматриваемым правоотношениям подлежат применению положения п. 9 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ, поскольку до 01.01.2006 Общество определяло налогооблагаемую базу по НДС по оплате, по спорным счетам-фактурам НДС в установленном порядке был предъявлен обществу его контрагентами, работы приняты к учету, но не оплачены вплоть до настоящего момента.

Таким образом, право на вычет НДС по неоплаченным счетам-фактурам возникло у Общества не ранее первого налогового периода 2008 г., т.е. в 1 квартале 2008 года. До указанного момента оно было лишено возможности принять НДС к вычету вследствие прямого определения указанного момента переходными положениями Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ и несоблюдения в более ранний период времени всех необходимых для этого условий.

Поскольку право на вычет неоплаченных счетов-фактур возникло у общества в 1 квартале 2008 года, а уточненная налоговая декларация за налоговый период 1 квартал 2010 года представлена 25.08.2010, т.е. в пределах срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ и подлежащего исчислению с учетом положений ст.ст. 171, 172 НК РФ и ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ, то указанный срок обществом не пропущен.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на необходимость применения к рассматриваемым правоотношениям нового порядка, введенного Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ. По мнению инспекции, никаких оснований для применения специальных переходных положений, предусмотренных указанным Федеральным законом не имеется, в обоснование ссылался на Постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.11.2011 N9282/11, в котором сделан вывод об отсутствии в ст. 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ каких-либо переходных положений, подлежащих применению к ней, в связи с чем право на вычет подлежит реализации в течение трех лет, начиная с момента действия изменений, внесенных в ст. 172 НК РФ, т.е. с 01.01.2006.

Данный довод судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку выводы Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по указанному делу были основаны на иных фактических обстоятельствах (в деле, рассмотренном ВАС РФ установлен факт оплаты приобретенного оборудования).

Таким образом, судом первой инстанции правомерно указано на то, что поскольку специальными положениями п. 9 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ установлен специальный порядок и сроки принятия налога к вычету неоплаченного налога налогоплательщиками, определявшими до 01.01.2006 налогооблагаемую базу по НДС по оплате, то именно он и подлежит применению в данном деле, как в силу общеправового принципа о приоритетном действии специальной нормы перед общей, так и в силу положений п. 3 ст. 5, п. 7 ст. 3 НК РФ.

В апелляционной жалобе инспекция, со ссылкой на п. 6 ст. 2 Закона N 119-ФЗ, указывает на то, что порядок применения права на налоговые вычеты, предусмотренный п. 9 ст. 2 Закона N 119-ФЗ касается тех налогоплательщиков, задолженность по уплате налога на добавленную стоимость поставщикам сохраняется на момент подачи налоговых деклараций с указанием суммы налога к вычету.

Данный довод судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку вывод налогового органа об истечении срока исковой давности основан исключительно исходя из дат, которыми датированы счет-фактуры. При этом, в ходе камеральной налоговой проверки налоговым органом не исследован вопрос истечения срока исковой давности, в том числе с учетом установления условий прерывания течения срока исковой давности (ст. 203 ГК РФ).

Порядок оформления результатов инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности установлен письмом Федеральной налоговой службы N ММ-6-03/85@ от 27.01.2006, согласно которому при проведении инвентаризации кредиторской задолженности учитываются суммы кредиторской задолженности за принятые к учету, но не оплаченные товары (работы, услуги), в составе которой имеются предъявленные при их приобретении суммы налога на добавленную стоимость, которые не были включены в налоговые вычеты за истекшие налоговые периоды (2005 и предыдущих годов) с момента образования кредиторской задолженности (за исключением кредиторской задолженности с истекшим до 01.01.2006 сроком исковой давности).

Результаты инвентаризации рекомендовано оформлять справкой, приведенной в приложении к данного письму, которая подлежит направлению в налоговые органы по месту своего учета одновременно с декларацией за первый налоговый период 2006 года.

Таким образом, в справку о кредиторской задолженности не подлежат включению суммы с истекшим сроком исковой давности.

Статьей 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового кодекса РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Следовательно, законность оспариваемого акта проверяется на момент его вынесения исходя из изложенных в нем оснований и обстоятельств выявленных налоговых правонарушений.

В ходе камеральной налоговой проверки и проведенных мероприятий дополнительного налогового контроля, каких либо нарушений порядка оформления результатов инвентаризации кредиторской задолженности и составления справки налоговым органом не установлено. Оспариваемое решение налогового органа также не содержит доводов о пропуске срока исковой давности по спорным счетам-фактурам. Следовательно, они не входят в предмет доказывания по настоящему спору и не могут повлиять на оценку оспариваемого решения.

Согласно п. 6 ст. 2 Закона N 119-ФЗ в случае, неисполнения покупателем до истечения срока исковой давности по праву требования исполнения встречного обязательства, связанного с поставкой товара (выполнением работ, оказанием услуг), датой оплаты товаров (работ, услуг) признается наиболее ранняя из следующих дат: день истечения указанного срока исковой давности или день списания дебиторской задолженности.

Учитывая изложенное, данная норма распространяется на отражение в налоговом учете дебиторской задолженности, т.е. относится к продавцам. При этом, предметом спора по настоящему делу является правомерность применения налоговых вычетов по неоплаченной кредиторской задолженности.

Ссылка инспекции на определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.01.2012 N ВАС-17527/11 несостоятельна, поскольку указанный судебный акт вынесен при рассмотрении конкретного дела с иными фактическими обстоятельствами. Так, в Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.01.2012 N ВАС-17527/11 указано, что в связи с отчуждением собственных долгов (Инспекцией установлен факт заключения с третьим лицом Соглашения о переводе долга), компания не имеет и не будет иметь в будущем реальных затрат по оплате, что и послужило основанием для вывода о несоблюдении условий для применения права на налоговые вычеты.

Таким образом, заявленные требования были правомерно удовлетворены судом первой инстанции в обжалуемой инспекцией части, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.

Нормы материального права были правильно применены судом первой инстанции. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, судом не установлено.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 20.01.2012 по делу N А40-115912/11-75-464 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Л.Г. Яковлева

Судьи

Т.Т. Маркова М.С. Сафронова